Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 34049 del 19/12/2019

Cassazione civile sez. trib., 19/12/2019, (ud. 12/06/2019, dep. 19/12/2019), n.34049

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. SAIJA Salvatore – rel. Consigliere –

Dott. LEUZZI Salvatore – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 18063-2012 proposto da:

C.S., elettivamente domiciliato in ROMA VIALE ANGELICO

38, presso lo studio dell’avvocato VINCENZO SINOPOLI, rappresentato

e difeso dall’avvocato MARIO NUSSI;

-ricorrente-

Contro

AGENZIA DELLE ENTRATE

-intimata-

in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliato in

ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO

STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente incidentale –

contro

C.S., elettivamente domiciliato in ROMA VIALE ANGELICO

38, presso lo studio dell’avvocato VINCENZO SINOPOLI, rappresentato

e difeso dall’avvocato MARIO NUSSI;

– controricorrente all’incidentale –

avverso la sentenza n. 17/2012 della COMM.TRIB.REG. di VENEZIA,

depositata il 03/04/2012;

la relazione della causa svolta nella camera di consiglio dei

12/06/2019 dal Consigliere Dott. SALVATORE SAIJA.

Fatto

FATTI DI CAUSA

Nel corso del 2009, l’Ufficio di Feltre notificò all’arch. C.S. tre avvisi di accertamento, relativi ad IRPEF, IRAP e IVA, per gli anni dal 2004 al 2006. In particolare, quanto al 2005 (oggetto del presente ricorso), si contestarono al contribuente, in via analitica, redditi da lavoro autonomo non dichiarati per Euro 36.009,00 (di cui Euro 10.308,72 quali compensi non fatturati ed Euro 25.700,00 presunti da prelevamenti privi di giustificazione), nonchè un reddito sintetico per Euro 125.587,00; conseguentemente, vennero riprese a tassazione maggiore IRPEF per Euro 41.999,00 (oltre addizionali per Euro 1.935,00), maggiore IVA per Euro 7.062,00 e maggiore IRAP per Euro 1.311,00. Inoltre, venne irrogata una sanzione complessiva (per le tre annualità) pari ad Euro 104.123,25 – determinata avuto riguardo alla violazione più grave per infedele dichiarazione IRPEF per l’anno 2004 – di cui Euro 18.632,23 riferibile all’anno 2005.

Il contribuente propose un unico ricorso avverso i tre avvisi di accertamento dinanzi alla C.T.P. di Belluno, che provvide dapprima alla separazione delle cause, per ciascuna annualità, e in seguito, con riferimento all’avviso per il 2005, accolse parzialmente il ricorso con sentenza n. 146/02/10, pubblicata il 28.12.2010, annullando il rilievo sull’accertamento sintetico e confermando quello analitico, senza però statuire sulle sanzioni. Proposto gravame dal C. in relazione ai capi a sè sfavorevoli, nonchè appello incidentale dall’Ufficio in relazione all’accertamento sintetico, la C.T.R. del Veneto, con sentenza n. 17/16/12 del 3.4.2012, rigettò l’appello principale e dichiarò inammissibile l’appello incidentale.

C.S. ricorre ora per cassazione, sulla base di nove motivi, cui resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate, che propone anche ricorso incidentale, affidato ad un motivo, resistito dal C. con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

RICORSO PRINCIPALE

1.1 – Con il primo motivo, si lamenta la nullità della sentenza per omessa pronuncia, nonchè contraddittorietà della motivazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5. Il ricorrente si duole del fatto che la C.T.R., nel dispositivo della sentenza impugnata, abbia rigettato l’appello principale da lui proposto, confermando la sentenza di primo grado. Al contempo, però, la stessa C.T.R. ha accolto il rilievo dell’appellante circa l’omessa pronuncia sulle sanzioni, riconoscendone la fondatezza, e così incorrendo, almeno, nella contraddittorietà tra motivazione e dispositivo.

1.2 – Con il secondo motivo, si denuncia omessa motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, nonchè violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, artt. 12 e 19, e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 68, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5.

Il ricorrente evidenzia che la C.T.R., nel rideterminare la sanzione ai sensi del D.Lgs., n. 472 del 1997, art. 12, comma 5, ha deciso di avallare il procedimento proposto dall’Ufficio all’esito dei giudizi di primo grado sui tre accertamenti, uno dei quali (quello del 2004) era stato però totalmente annullato dalla C.T.P., con sentenza passata in giudicato: l’Ufficio, quindi, aveva quantificato la sanzione unica per gli anni 2005 e 2006 in Euro 44.202,00, ed in tal guisa la C.T.R. aveva irrogato la sanzione finale. Secondo il ricorrente, tale determinazione è totalmente immotivata e nella sostanza fa riferimento anche alla statuizione concernente l’anno 2006, resa dalla stessa C.T.R. con coeva sentenza n. 18/16/12, ma ciò in violazione dell’art. 12 cit., comma 5, a mente del quale è il giudice che prende cognizione dell’ultimo atto impositivo a dover rideterminare la sanzione complessiva. Rileva in ogni caso il C. che, all’esito dei giudizi di merito relativi alle tre annualità in contestazione, risultano dovute maggiori imposte pari a complessivi Euro 15.041,00, sicchè la determinazione della sanzione come effettuata dalla C.T.R. sarebbe pari addirittura a quasi il triplo dell’imposta evasa, in violazione di qualsiasi previsione normativa.

1.3 – Con il terzo motivo, si denuncia violazione e/o errata applicazione del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 8, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

Secondo il ricorrente, la C.T.R. è incorsa in un ulteriore errore quanto alla sanzione applicata, avendo avallato il prospetto dell’Ufficio, che aveva considerato quale sanzione più grave una supposta sanzione IVA pari ad Euro 25.700,00, pari all’importo dei prelievi bancari ingiustificati; tuttavia, la normativa in rubrica che fissa la sanzione, in tali casi, in misura non superiore al 100% dell’imposta evasa, pari ad Euro 5.140,00. La C.T.R., quindi, è incorsa anche nella violazione dell’art. 6 cit., comma 8, avendo commisurato la sanzione in discorso al 100/0 dell’imponibile ai fini IVA, anzichè della stessa imposta evasa.

1.4 – Con il quarto e il quinto motivo, si lamenta l’omessa pronuncia su un motivo d’appello, e comunque l’omessa motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5. Secondo il C., la C.T.R. avrebbe omesso di pronunciare sulla specifica doglianza da lui avanzata riguardo all’utilizzo delle risultanze del conto corrente bancario intestato alla propria moglie Z.L., prospettando la violazione del giudice d’appello dal duplice suddetto angolo visuale.

1.5 – Con il sesto motivo, si denuncia violazione o falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 19, art. 32, comma 2, art. 38, comma 3, degli artt. 2727 e 2729 c.c., nonchè vizio motivazionale, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5. Il ricorrente evidenzia che, in relazione alla differenza positiva di cassa, non rilevata in contabilità, aveva sostenuto non potersi presumere che detta differenza sia stata utilizzata per acquisire servizi o prestazioni di terzi in nero nell’ambito dell’attività professionale, cui necessariamente conseguono compensi non dichiarati, come invece ritenuto dall’Ufficio, e ciò perchè nessuna norma consente una tale presunzione. E ciò tanto più che, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 19, alcuna norma lo obbliga (in quanto lavoratore autonomo) a tenere in contabilità un conto cassa o un conto banca, sicchè la circostanza che tali conti venissero invece utilizzati aveva rilevanza meramente interna. Ha dunque errato la C.T.R. nell’attribuire rilievo alle risultanze di detti conti, da cui risultavano i prelevamenti contestati (di natura meramente tecnica, in ragione delle caratteristiche del software utilizzato); così facendo, e nonostante manchi in tal senso esplicito riferimento in sentenza, la C.T.R. sembra essersi mossa, secondo il ricorrente, non tanto applicando le presunzioni semplici di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 3, bensì la presunzione di cui al D.P.R. cit., art. 32, comma 2 (rectius, art. 32, comma 1, n. 2, n. d.e.), ossia come se i prelevamenti dal conto cassa potessero equipararsi ai prelevamenti bancari, in applicazione analogica della suddetta norma. Da qui, conseguentemente, discende anche la violazione del divieto di doppia presunzione, giacchè la C.T.R. ha nella sostanza ritenuto che spese presunte abbiano a propria volta generato compensi non dichiarati. Infine, la questione viene denunciata anche sotto il profilo del vizio di motivazione, non avendo la C.T.R. mostrato di prendere in considerazione alcuna giustificazione addotta da esso ricorrente circa le ragioni dell’apparente “ammanco”.

1.6 – Con il settimo motivo, si lamenta la nullità della sentenza, nonchè la contraddittorietà della motivazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5. Il ricorrente si duole del fatto che la C.T.R., benchè nel dispositivo della sentenza impugnata abbia dichiarato l’inammissibilità dell’appello incidentale dell’Ufficio, ne abbia pur tuttavia esaminato il merito in motivazione, accogliendo in parte i rilievi dello stesso Ufficio La pronuncia, quindi, è contraddittoria ed è idonea sul punto a giustificare l’interesse all’impugnazione, perchè ha inciso anche sulla compensazione delle spese, disposta dal giudice d’appello.

1.7 – Con l’ottavo motivo, si denuncia vizio di motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, nonchè violazione o falsa applicazione della L. n. 212 del 2000, art. 7 e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5 Il ricorrente si duole inoltre della contraddittorietà della motivazione adottata dalla C.T.R. per affermare l’insussistenza del difetto di motivazione dell’avviso di accertamento, a cagione della mancanza del prospetto di calcolo del reddito sintetico, già affermata dalla C.T.P. Nel ritenere che detto prospetto, invece, fosse stato allegato all’avviso, la C.T.R. non ha tenuto conto che la copia da esso ricorrente prodotta in giudizio, priva del detto prospetto, non era mai stata contestata da alcuno circa la conformità all’originale.

1.8 – Con il nono motivo, infine, si denuncia violazione o falsa applicazione dell’art. 92 c.p.c., comma 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3. Nel compensare integralmente le spese, secondo il ricorrente, la C.T.R. non ha tenuto conto della evidente sproporzione tra il valore dell’appello principale respinto, e quello dell’appello incidentale dichiarato inammissibile.

RICORSO INCIDENTALE

1.9 – Con l’unico motivo, l’Agenzia delle Entrate denuncia la nullità della sentenza per violazione o falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 2 e art. 35, comma 3, e degli artt. 116 e 277 c.p.c., anche in combinato disposto tra loro, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4. Ha errato la C.T.R., secondo l’Agenzia, nel dichiarare l’inammissibilità dell’appello incidentale a cagione di una pretesa indeterminatezza della domanda circa l’accertamento sintetico, perchè, una volta raggiunta la prova positiva secondo cui il contribuente aveva giustificato le entrate extra-reddituali in modo idoneo a pervenire ad una rideterminazione del reddito accertato sinteticamente, spettava allo stesso giudice valutare le prove a sua disposizione per pervenire al quantum dovuto, anche in ragione della natura di impugnazione-merito del giudizio tributario.

2.1 – Il primo motivo del ricorso principale è inammissibile per difetto d’interesse, ex art. 100 c.p.c.

Infatti, premesso che “Sussiste contrasto insanabile tra dispositivo e motivazione, che determina la nullità della sentenza, solo quando il provvedimento risulti inidoneo a consentire l’individuazione del concreto comando giudiziale e, conseguentemente, del diritto o bene riconosciuto” (Cass. n. 26077/2015; nello stesso senso, Cass. n. 26074/2018), non si vede in cosa la posizione del contribuente possa dirsi lesa: con la sentenza impugnata, infatti, la C.T.R. – pur avendo pronunciato, in dispositivo, il rigetto dell’appello principale proposto dal contribuente – ha inequivocamente dato atto, in motivazione, della fondatezza delle doglianze del C. riguardo alle sanzioni, poi rideterminate. Altra questione, invece, attiene alla correttezza di detta rideterminazione, ma essa sarà esaminata nello scrutinio del secondo e terzo motivo (v. par. 5.1).

3.1 – Va ora affrontato, nell’ordine logico delle questioni, l’unico motivo del ricorso incidentale.

Accogliendo le doglianze del C., la C.T.P. aveva parzialmente annullato l’avviso inerente all’anno 2005 per difetto di motivazione, non risultando ad esso allegato il prospetto di calcolo del reddito sintetico. La C.T.R., invece, ha riformato la decisione sul punto, ritenendo l’avviso correttamente motivato, ma ha ritenuto l’indeterminatezza della domanda proposta con l’appello, una volta che lo stesso Ufficio aveva in qualche modo riconosciuto che le documentate entrate finanziarie extra-reddituali potessero condurre alla rideterminazione del reddito. Contrariamente a quanto opinato dall’Ufficio, secondo la C.T.R., non spetta al giudice accertare il quantum del reddito determinabile, quantomeno nel caso in cui l’Ufficio stesso non abbia puntualmente indicato in che misura l’ammontare del reddito sinteticamente determinato non sia stato scalfito dalla prova contraria offerta dal contribuente.

3.2 – Al riguardo, va anzitutto respinta l’eccezione di inammissibilità sollevata dal C. nel controricorso al ricorso incidentale, perchè – in tesi – il preteso vizio in discorso avrebbe dovuto denunciarsi ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3. Infatti, la censura è stata correttamente proposta, perchè si tratta effettivamente di nullità processuale, essendosi negata l’ammissibilità dell’impugnazione, con statuizione in rito.

3.3 – Nel merito, deve rilevarsi in primo luogo la non condivisibilità dell’assunto del contribuente – contenuto nello stesso controricorso al ricorso incidentale dell’Agenzia – secondo cui, dal definitivo annullamento degli avvisi relativi agli anni 2004 e 2006, quest’ultimo solo riguardo all’accertamento sintetico, non possa che derivare l’infondatezza della pretesa fiscale in discorso anche in relazione all’anno 2005 (oggetto della presenta causa), a cagione di quanto disposto dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4, nel testo applicabile ratione temporis, secondo cui “… l’ufficio può determinare induttivamente il reddito o il maggior reddito in relazione ad elementi indicativi di capacità contributiva individuati con lo stesso decreto, quando il reddito dichiarato non risulta congruo rispetto ai predetti elementi per due o più periodi di imposta”, potendo nella specie l’incongruità sussistere, anche in astratto, per una sola annualità.

Infatti, il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4, secondo periodo, , nel testo applicabile ratione temporis, nel disciplinare il potere dell’Ufficio di procedere all’accertamento c.d. sintetico – avuto riguardo ad elementi indicativi di capacità contributiva individuati con decreto ministeriale allorchè il reddito dichiarato non risulti congruo per due o più periodi d’imposta -, delinea chiaramente i presupposti del potere in discorso, in una prospettiva ex ante: è quindi necessario, ma ad un tempo sufficiente, che la pretesa fiscale così accertata derivi dalla incongruità del reddito – rispetto ai parametri di cui al decreto ministeriale – per almeno due periodi d’imposta (non necessariamente consecutivi – v. Cass. n. 25645/2016), ferma la possibilità per il contribuente di dimostrare che il reddito presunto non esiste, o esiste in misura inferiore (v., ex multis, Cass. n. 21142/2016). La legittimità originaria dell’esercizio del potere di accertamento in discorso, dunque, prescinde dall’eventuale successivo annullamento dell’avviso emesso in relazione ad una delle annualità per cui l’incongruità s’è manifestata, tanto più che non occorre neanche che l’accertamento ex art. 38 cit., comma 4, venga esteso all’intero periodo considerato, ben potendo investire una sola annualità (v. Cass. n. 26541/2008; Cass. n. 10972/2017).

3.4 – Ciò posto, il ricorso incidentale è fondato.

Infatti, è assolutamente consolidato l’orientamento per cui “Il processo tributario non è diretto alla mera eliminazione giuridica dell’atto impugnato, ma ad una pronuncia di merito, sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente che dell’accertamento dell’ufficio. Ne consegue che il giudice tributario, ove ritenga invalido l’avviso di accertamento per motivi di ordine sostanziale (e non meramente formali), è tenuto ad esaminare nel merito la pretesa tributaria e a ricondurla, mediante una motivata valutazione sostitutiva, alla corretta misura, entro i limiti posti dalle domande di parte” (Cass. n. 27560/2018).

Ora, avendo impugnato l’Ufficio la statuizione di annullamento dell’avviso di accertamento nella parte in cui il reddito era stato rideterminato mediante “redditometro”, la C.T.R. – dopo aver accertato la sussistenza della motivazione dell’atto e aver individuato la domanda d’appello “di merito” proposta dallo stesso Ufficio (che aveva nella sostanza ritenuto fornita la prova, seppur parziale, da parte del contribuente, circa la necessità di rideterminare il reddito sinteticamente accertato) – non può trincerarsi dietro l’indeterminatezza del quantum, perchè avrebbe comunque dovuto valutare tutti gli elementi a sua disposizione per giungere, da sè, all’accertamento cui è tenuta, e ciò proprio alla luce della cennata natura del giudizio tributario.

4.1 – Correlativamente, seguendo l’ordine logico, vanno adesso esaminati i motivi settimo e ottavo del ricorso principale.

4.2 – Il settimo motivo è infondato.

In proposito, deve ribadirsi l’insegnamento già richiamato nell’esame del primo motivo (v. par. 2.1), per escludere che, dalla pur apparente contraddittorietà della motivazione denunciata col mezzo in esame, possa derivare la nullità della sentenza impugnata. Infatti, dalla lettura della motivazione, si evince con sufficiente chiarezza il decisum del giudice d’appello, perchè, sia pure in modo non ortodosso, la C.T.R. ha sostanzialmente accolto la prima doglianza dell’appello incidentale dell’Ufficio (ossia, quella sul difetto di motivazione dell’atto), per poi giungere ad una declaratoria di inammissibilità dell’impugnazione sulla questione nodale “di merito” sottesa all’appello stesso. Proprio per tale ragione, la C.T.R. ha affermato, quanto alla questione della allegazione del prospetto di calcolo all’avviso di accertamento, essere sufficiente la mera correzione della motivazione della prima sentenza, più che la sua riforma.

4.3 – L’ottavo motivo è invece inammissibile, sotto almeno due profili.

Anzitutto, deve evidenziarsi che la C.T.R. ha affermato – in modo inequivoco – che il prospetto di calcolo era allegato all’avviso di accertamento in discorso. Si tratta di accertamento in fatto attinente non tanto alla valutazione del materiale istruttorio, quanto piuttosto alla percezione sensoriale del giudicante, in relazione al materiale stesso. Ne deriva che, in relazione al preteso errore commesso dalla C.T.R., non può ritenersi sufficiente la denuncia del vizio motivazionale, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nel testo applicabile ratione temporis, come ha fatto il C., occorrendo invece impugnare la sentenza per revocazione, lamentando l’errore revocatorio, ex art. 395 c.p.c., n. 4. Da qui, pertanto, un primo profilo di inammissibilità.

A ciò deve aggiungersi, come correttamente evidenziato dall’Agenzia in controricorso, che la C.T.R. ha fondato la decisione, al riguardo, su una ulteriore autonoma ratio decidendi, ossia sul fatto che, in ogni caso, il diritto di difesa del contribuente non era stato affatto menomato, essendo stato posto in grado di replicare adeguatamente alle ragioni dell’Ufficio e di ricostruire il ragionamento logico-giuridico da questo seguito nell’emanazione dell’avviso impugnato. Tale autonoma ratio decidendi, in effetti, non è stata impugnata dal C., con conseguente inammissibilità del mezzo anche per tal verso.

5.1 – Il secondo e il terzo motivo del ricorso principale sono invece fondati.

Infatti, la C.T.R. ha effettuato una valutazione complessiva delle annualità 2005 e 2006, ai fini della determinazione della sanzione finale, ma ciò avrebbe potuto fare solo con la sentenza successiva, seppur coeva, ossia la n. 18/16/12, perchè afferente all’ultima annualità in contestazione (2006), ai sensi del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 5. Nella presente causa, quindi, la C.T.R. avrebbe solo potuto determinare la sanzione relativa all’anno 2005.

Nè, in relazione all’entità della sanzione, è condivisibile l’assunto dell’Agenzia circa la mancata impugnazione dell’avviso da parte del contribuente, nella parte in cui riportava una sanzione di Euro 25.700,00 per IVA, perchè è pacifico che tale somma concerne i prelevamenti non giustificati (considerati acquisti per i quali non era stata regolarizzata la fatturazione), e che, originariamente, la sanzione era stata comminata dall’Ufficio stesso sulla base della violazione più grave accertata, per l’infedele dichiarazione IRPEF per l’anno 2004.

La mancata impugnazione specifica dell’avviso di accertamento da parte del C. riguardo a detta somma – a prescindere dal fatto possa trattarsi di errore materiale da parte dell’Ufficio, come pure assunto dal ricorrente – non sposta quindi, i termini della questione, perchè in concreto l’Ufficio stesso aveva proceduto all’irrogazione della sanzione complessiva senza tenerne conto, muovendo proprio dalla sanzione più grave, che in ogni caso assorbiva specificamente (ai fini del cumulo) quella per l’IVA non assolta, D.Lgs. n. 472 del 1997, ex art. 12, comma 5. E’ dunque evidente che la richiesta avanzata dal C. sin dall’atto introduttivo del giudizio circa la necessità di riesaminare le sanzioni (v. controricorso dell’Agenzia, p. 9) finisce con l’investire anche il profilo in discorso

5.1 – Anche il quinto motivo del ricorso principale è fondato.

Dalla sentenza impugnata non è dato evincere alcun passaggio motivazionale relativo alle contestazioni mosse dal ricorrente circa le risultanze del c/c bancario intestato alla moglie, Z.L., benchè la C.T.R., nella esposizione dei motivi dell’appello del C., abbia dato conto delle relative doglianze. Si tratta, in effetti, di argomenti decisivi e controversi, perchè il relativo accertamento è indispensabile al fine di verificare l’imputabilità al C. dei prelevamenti effettuati dal proprio coniuge, tanto più che i relativi documenti giustificativi sarebbero idonei ad affermare la quasi totale tracciabilità delle relative spese e la certa riferibilità di esse alla stessa Z.L..

6.1 – Il quarto motivo è conseguentemente assorbito.

7.1 – Il sesto motivo del ricorso principale è in parte inammissibile, ed in parte infondato.

Del tutto correttamente, infatti, la C.T.R. ha ritenuto che, pur non essendovi alcun obbligo di legge, la tenuta di libri o contabilità integrativa da parte del contribuente-lavoratore autonomo ben può essere utilizzata ai fini dell’accertamento analitico, come effettivamente avvenuto. L’accertamento sulla effettività dei movimenti del conto cassa, poi, costituisce tipico apprezzamento del giudice di merito, ed è assistito da congruo percorso motivazionale.

Di conseguenza, alcuna violazione di legge può in concreto ravvisarsi, perchè la C.T.R. ha accertato che l’Ufficio ha utilizzato dati legittimamente acquisiti, traendo da essi elementi presuntivi ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 3, in alcun modo avendo esso invece inteso riferirsi alla presunzione di cui al D.P.R. cit., art. 32, comma 1, n. 2.

Quanto poi alla pretesa violazione degli artt. 2727 e 2729 c.c., val la pena di evidenziare che, ancora di recente (Cass. n. 9059/2018) è stato ribadito che “In tema di prova per presunzioni, il giudice, dovendo esercitare la sua discrezionalità nell’apprezzamento e nella ricostruzione dei fatti in modo da rendere chiaramente apprezzabile il criterio logico posto a base della selezione delle risultanze probatorie e del proprio convincimento, è tenuto a seguire un procedimento che si articola necessariamente in due momenti valutativi: in primo luogo, occorre una valutazione analitica degli elementi indiziari per scartare quelli intrinsecamente privi di rilevanza e conservare, invece, quelli che, presi singolarmente, presentino una positività parziale o almeno potenziale di efficacia probatoria; successivamente, è doverosa una valutazione complessiva di tutti gli elementi presuntivi isolati per accertare se essi siano concordanti e se la loro combinazione sia in grado di fornire una valida prova presuntiva, che magari non potrebbe dirsi raggiunta con certezza considerando atomisticamente uno o alcuni di essi. Ne consegue che deve ritenersi censurabile in sede di legittimità la decisione in cui il giudice si sia limitato a negare valore indiziario agli elementi acquisiti in giudizio senza accertare se essi, quand’anche singolarmente sforniti di valenza indiziaria, non fossero in grado di acquisirla ove valutati nella loro sintesi, nel senso che ognuno avrebbe potuto rafforzare e trarre vigore dall’altro in un rapporto di vicendevole completamento”.

Al riguardo, ritiene anzitutto la Corte che il motivo in esame difetti della necessaria specificità, perchè il ricorrente, oltre a dedurre una serie di elementi indiziari che la C.T.R. non avrebbe analiticamente valutato, non spiega come da tale valutazione possa poi giungersi ad una sintesi a lui favorevole, nè in cosa detta sintesi avrebbe dovuto sostanziarsi. Da qui l’inammissibilità della censura.

Del resto, può al riguardo farsi riferimento anche al recente insegnamento di Cass., Sez. Un., n. 1785/2018, che (in motivazione) ha così statuito: “la deduzione del vizio di falsa applicazione dell’art. 2729 c.c., comma 1, suppone allora un’attività argomentativa che si deve estrinsecare nella puntuale indicazione, enunciazione e spiegazione che il ragionamento presuntivo compiuto dal giudice di merito – assunto, però, come tale e, quindi, in facto per come è stato enunciato – risulti irrispettoso del paradigma della gravità, o di quello della precisione o di quello della concordanza.

Occorre, dunque, una preliminare attività di individuazione del ragionamento asseritamente irrispettoso di uno o di tutti tali paradigmi compiuto dal giudice di merito e, quindi, è su di esso che la critica di c. d. falsa applicazione si deve innestare ed essa postula l’evidenziare in modo chiaro che quel ragionamento è stato erroneamente sussunto sotto uno o sotto tutti quei paradigmi”.

E’ evidente che il motivo in discorso non sia conformi a tali canoni.

8.1 – Il nono motivo, infine, è infondato.

E’ costante l’affermazione del principio secondo cui “In tema di spese processuali, il sindacato della Corte di cassazione, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, è limitato ad accertare che non risulti violato il principio secondo il quale le stesse non possono essere poste a carico della parte totalmente vittoriosa, per cui vi esula, rientrando nel potere discrezionale del giudice di merito, la valutazione dell’opportunità di compensarle in tutto o in parte, sia nell’ipotesi di soccombenza reciproca che in quella di concorso di altri giusti motivi” (Cass. n. 24502/2017). A nulla rileva, dunque, l’asserita sproporzione tra il valore dell’appello principale e quello dell’appello incidentale, giacchè la C.T.R., nel disporre la compensazione delle spese di lite, ha fatto corretto governo dei propri relativi poteri.

9.1 – In definitiva, sono accolti il secondo, terzo e quinto motivo del ricorso principale e l’unico motivo del ricorso incidentale, assorbito il quarto motivo, rigettati i restanti. La sentenza impugnata è quindi cassata in relazione, con rinvio alla C.T.R. del Veneto, in diversa composizione, che esaminerà l’appello incidentale dell’Ufficio, adotterà congrua motivazione in relazione all’appello del C. circa la movimentazione del c/c intestato alla propria moglie, Z.L., e rideterminerà la sanzione specificamente riferibile all’anno 2005, provvedendo anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

la Corte accoglie il secondo, terzo e quinto motivo del ricorso principale e l’unico motivo del ricorso incidentale, dichiara assorbito il quarto motivo e rigetta nel resto. Cassa in relazione e rinvia alla C.T.R. del Veneto, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Corte di cassazione, il 12 giugno 2019.

Depositato in Cancelleria il 19 dicembre 2019