Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 33982 del 19/12/2019

Cassazione civile sez. trib., 19/12/2019, (ud. 22/10/2019, dep. 19/12/2019), n.33982

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –

Dott. STALLA Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

Dott. REGGIANI Eleonora – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 8214/2018 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, via dei Portoghesi 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresentata e difende

ope legis;

– ricorrente –

contro

P.M.L., elettivamente domiciliati in Roma, via

Romeo Romei 27, presso lo studio dell’Avv. Savarese Roberto, che la

rappresenta e difende in virtù di procura speciale in calce al

controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 5095/2017 della CTR di Roma, depositata il

07/09/2017;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

22/10/2019 dal Consigliere REGGIANI ELEONORA;

letti gli atti del procedimento in epigrafe.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con sentenza n. 5095/2017, depositata il 07/09/2017, la CTR di Roma, ha confermato la decisione di primo grado, con la quale era stato accolto il ricorso presentato da P.M.L. contro l’avviso di accertamento n. (OMISSIS), con cui l’Agenzia delle entrate, ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, aveva provveduto alla revisione parziale del classamento dell’unità immobiliare di sua proprietà (categoria C2), sita in (OMISSIS), innalzandolo dalla classe 2 alla classe 3.

Avverso la sentenza di appello, l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, con atto notificato il 05/03/2018, formulando un unico motivo di impugnazione.

L’intimata ha resistito con controricorso, eccependo in via pregiudiziale l’inammissibilità del ricorso avversario.

Depositata memoria ex art. 380-bis c.p.c. da parte della ricorrente, il fascicolo è stato trasmesso alla sezione semplice con ordinanza interlocutoria del 20/03/2019. La controricorrente ha depositato memoria difensiva.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Preliminarmente devono essere disattese le eccezioni di inammissibilità avanzate dalla controricorrente.

Dalla semplice lettura del ricorso per cassazione si evince che lo stesso è tale da rendere ben comprensibile il contenuto delle doglianze avanzate, individuando le parti della decisioni censurate e gli argomenti posti a fondamento delle critiche mosse.

Il ricorso, inoltre, non si limita a proporre una soluzione interpretativa diversa a quella del giudice di appello, ma ne illustra gli argomenti, fondandosi su un orientamento giurisprudenziale, sia pure attualmente minoritario.

Infine, non è pertinente il riferimento ai limiti di ammissibilità del ricorso per cassazione, in relazione a pronunce di appello che confermano la decisione di primo grado (cd. doppia conforme), non essendo prospettate censure con riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5

2. Con il primo e unico motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate ha censurato la sentenza impugnata prospettando la violazione e falsa applicazione della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, della L. n. 212 del 2000, art. 7 e della L. n. 241 del 1990, art. 3 (e dei principi generali in ordine alla motivazione degli atti in materia catastale) e dell’art. 2697 c.c., ritenendo che, al contrario di quanto asseritamente affermato dalla CTR, l’atto di accertamento dovesse ritenersi compiutamente motivato, non solo con riferimento ai requisiti richiesti dalla L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, ma anche in rapporto a quelli riguardanti le regole ordinarie di classamento.

3. Si deve subito rilevare che la censura riguarda la parte della sentenza di appello in cui il giudice di merito ha dato rilievo alla produzione in giudizio da parte della contribuente di una perizia asseverata, dalla quale si evinceva lo stato di abbandono e di degrado del vicolo degli Spagnoli, in cui era sita l’unità immobiliare in questione, e altre limitazioni al valore commerciale del bene, costituente un magazzino (scarsa luminosità, collocazione interna senza affaccio su strada, forte umidità sui muri perimetrali e pessimo stato di manutenzione e conservazione), aggiungendo che l’Agenzia, in ordine a tali aspetti, non aveva replicato, limitandosi ad confermare che l’aumento della classe dipendeva dalla qualità del contesto esterno. La CTR ha così ritenuto di dover respingere l’appello “in mancanza di prove contrarie offerte dall’ufficio volte a contestare gli elementi puntuali forniti dal contribuente con perizia”.

Secondo l’Agenzia delle entrate, le emergenze risultanti dalla perizia non incidevano sui presupposti per operare la revisione del classamento ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, nè sull’obbligo di motivazione dell’atto di accertamento.

4. Il motivo di ricorso è infondato e deve pertanto essere respinto.

4.1. Com’è noto, l’atto di classamento delle unità immobiliari a destinazione ordinaria consiste nella collocazione di ogni singola unità in una data categoria e in una data classe, in base alle quali viene attribuita la rendita (cfr. art. 61 del Regolamento per la formazione del nuovo catasto edilizio urbano, approvato con D.P.R. n. 1142 del 1949, e D.P.R. n. 138 del 1998, artt. 8 e 9).

La categoria e la classe costituiscono i due distinti segmenti dell’unitaria operazione del classamento.

La categoria viene assegnata in considerazione della normale destinazione funzionale dell’unità immobiliare, tenuto conto dei caratteri tipologici e costruttivi specifici e delle consuetudini locali (D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, comma 2).

La classe, invece, che rappresenta il livello reddituale ordinario ritraibile dall’unità immobiliare nell’ambito del mercato edilizio della microzona, viene attribuita non solo in base alle caratteristiche edilizie dell’unità immobiliare, o del fabbricato che la comprende, ma anche in considerazione della qualità urbana e ambientale della microzona in cui l’unità immobiliare è ubicata, dovendosi intendere per qualità urbana il livello delle infrastrutture e dei servizi e per qualità ambientale il livello di pregio o di degrado dei caratteri paesaggistici e naturalistici ancorchè determinati dall’attività umana (D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, comma 3).

Nelle procedure valutative, compiute ai fini del classamento delle unità immobiliari a destinazione ordinaria e del suo aggiornamento su basi automatiche, la qualità urbana ed ambientale e le caratteristiche edilizie, sopra richiamate, sono espresse attraverso il “fattore posizionale” e il “fattore edilizio”, i quali, espressi in appropriate scale di misura, concorrono alla identificazione del parametro globale d’apprezzamento del livello reddituale per metro quadrato della superficie catastale dell’unità immobiliare (D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, commi 5 e 8).

Il “fattore edilizio” è il parametro rappresentativo dei seguenti caratteri distintivi del fabbricato e dell’unità immobiliare (D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, comma 7):

a) dimensione e tipologia;

b) destinazione funzionale;

c) epoca di costruzione;

d) struttura e dotazione impiantistica;

e) qualità e stato edilizio;

f) pertinenze comuni ed esclusive;

g) livello di piano.

Il “fattore posizionale” è invece il parametro rappresentativo dei caratteri della microzona, nonchè dello stato e della qualità dei luoghi circostanti il fabbricato con particolare riferimento a quelli aventi destinazione pubblica, semprechè siano permanenti e significativi ai fini del classamento (D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, comma 7).

Per microzona si intende una porzione del territorio comunale, spesso coincidente con l’intero Comune, che presenta omogeneità nei caratteri di posizione, in quelli urbanistici, storico-ambientali, socioeconomici, nonchè nella dotazione dei servizi e infrastrutture urbane. In ciascuna microzona le unità immobiliari sono uniformi per caratteristiche tipologiche, epoca di costruzione e destinazione prevalenti (D.P.R. n. 138 del 1998, art. 2).

4.2. Il legislatore è intervenuto più volte, nel tentativo di realizzare una riforma del catasto, al fine di eliminare, o quanto meno di contenere, le sperequazioni impositive derivanti dallo squilibrio, per alcuni immobili, tra i valori catastali riferiti ad anni risalenti e i valori di mercato attuali, accresciuti notevolmente dalla collocazione in un mutato sistema economico-culturale dell’assetto urbano.

Sono stati così previsti dei meccanismi che hanno consentito di effettuare, in presenza di specifici presupposti e condizioni, degli interventi correttivi di portata generalizzata ed hanno sollecitato l’Amministrazione finanziaria a procedere a delle verifiche massive.

Possono, in particolare, individuarsi tre ipotesi di revisione del classamento su iniziativa dell’Amministrazione comunale.

La prima è quella prevista dalla L. n. 662 del 1996, art. 3, secondo la quale il Comune può chiedere l’intervento dell’Agenzia delle entrate per ottenere la revisione del classamento di un immobile, quando il medesimo classamento risulti non aggiornato o palesemente incongruo rispetto a fabbricati similari e aventi medesime caratteristiche.

Un’altra ipotesi è quella disciplinata dalla L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 336, relativa al classamento di immobili che non siano stati dichiarati o che abbiano subito variazioni edilizie non denunziate.

La terza ipotesi è quella che interessa il presente giudizio ed è disciplinata dalla L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, il quale stabilisce che “La revisione parziale del classamento delle unità immobiliari di proprietà privata site in microzone comunali, per le quali il rapporto tra il valore medio di mercato individuato ai sensi del regolamento di cui al D.P.R. 23 marzo 1998, n. 138, e il corrispondente valore medio catastale ai fini dell’applicazione dell’imposta comunale sugli immobili si discosta significativamente dall’analogo rapporto relativo all’insieme delle microzone comunali, è richiesta dai comuni agli Uffici provinciali dell’Agenzia del territorio”.

Nella stessa disposizione si legge che “Per i calcoli di cui al precedente periodo, il valore medio di mercato è aggiornato secondo le modalità stabilite con il provvedimento di cui al comma 339. L’Agenzia del territorio, esaminata la richiesta del comune e verificata la sussistenza dei presupposti, attiva il procedimento revisionale con provvedimento del direttore dell’Agenzia medesima”.

In applicazione di quanto appena riportato, è stata adottata la determinazione direttoriale del 16 febbraio 2005 (G.U. n. 40 del 18 febbraio 2005), che ha provveduto a stabilire le modalità di aggiornamento del valore medio di mercato e a individuare la soglia minima di significatività dello scostamento tra il rapporto tra il valore medio di mercato e il corrispondente valore medio catastale, rispetto all’analogo rapporto relativo all’insieme delle microzone comunali (pari al 35%, eventualmente innalzabile da ciascun Comune).

4.3. Le tre ipotesi appena richiamate sono tra loro distinte ed hanno presupposti, condizioni e procedure diverse.

In particolare, mentre le prime due delle tre suddette ipotesi di revisione del classamento dipendono da fattori intrinseci specificamente riguardanti il singolo immobile considerato, la terza ipotesi, che è quella che qui viene in esame, prevede un riclassamento dovuto, in via principale, a fattori estrinseci che interessano l’intera macroarea e che si riflettono sul “fattore posizionale” (v. supra) della singola unità immobiliare.

In altre parole, per adeguare il classamento alla realtà delle effettive caratteristiche costruttive ed edilizie, anche sopravvenute, di ciascun immobile, considerato isolatamente, sono previste le prime due diverse procedure di revisione sopra descritte. La revisione del classamento disciplinato dalla L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, si inserisce, invece, in un fenomeno massivo, che riguarda la zona a cui appartiene il bene, incidendo conseguentemente sul valore di quest’ultimo.

Ovviamente, qualora l’Amministrazione finanziaria faccia ricorso una delle descritte procedure di revisione del classamento, non può poi, nel corso del giudizio, legittimare la sua pretesa invocando condizioni e fattori che non siano rilevanti per la specifica procedura di revisione intrapresa, anche se sono idonei a giustificare la revisione del classamento nel quadro di una procedura diversa (v. in tal senso Cass., Sez. 5, n. 23046 del 17/09/2019).

D’altronde, l’attribuzione d’ufficio di un nuovo classamento impone all’Amministrazione di specificare in modo chiaro, nell’avviso di accertamento, le ragioni della modifica, senza alcuna possibilità per l’Agenzia delle entrate di addurre, in giudizio, cause diverse rispetto a quelle enunciate nell’atto, nell’evidente fine di delimitare l’oggetto dell’eventuale giudizio contenzioso (Cass., Sez. 5 civ., n. 22900 del 29/09/2017).

4.4. Quando è operato il mutamento della rendita ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, la ragione giustificativa della revisione non è la mera evoluzione del mercato immobiliare, nè la richiesta di adeguamento del Comune, bensì l’accertamento di una peculiare modifica nel valore degli immobili presenti nella microzona, posto che, come si evince dalla norma, l’intervento è possibile nelle microzone per le quali il rapporto tra il valore medio di mercato e il corrispondente valore medio catastale si discosti significativamente dall’analogo rapporto relativo all’insieme delle microzone comunali.

La disposizione è stata posta al vaglio della Corte costituzionale, che ha dichiarato non fondata la questione di legittimità costituzionale, sollevata in riferimento agli artt. 3 e 53 Cost. (Corte Cost., n. 249 del 01/12/2017),

La Corte costituzionale ha ricordato che la rendita catastale non costituisce di per sè un presupposto d’imposta – e pertanto non è direttamente prospettabile, in riferimento ad essa, una questione collegata al parametro di cui all’art. 53 Cost. – ma i criteri per la determinazione delle tariffe di estimo e delle rendite catastali, ove non ispirati a principi di ragionevolezza, possono porre le premesse per l’incostituzionalità delle singole imposte che su di essi si fondino. La capacità contributiva, desumibile dal presupposto economico al quale l’imposta è collegata, può infatti essere ricavata da qualsiasi indice rivelatore di ricchezza, secondo valutazioni riservate al legislatore, salvo il controllo di costituzionalità, sotto il profilo della palese arbitrarietà e manifesta irragionevolezza.

La stessa Corte costituzionale ha così evidenziato che la decisione di operare una revisione del classamento per microzone si basa sul dato che la qualità del contesto di appartenenza dell’unità immobiliare rappresenta una componente fisiologicamente idonea ad incidere sul valore del bene, tanto che il “fattore posizionale” già costituisce una delle voci prese in considerazione dal sistema catastale in generale. Può quindi ritenersi non irragionevole che l’accertamento di una modifica del valore degli immobili presenti in una determinata microzona abbia una ricaduta sulla rendita catastale della singola unità immobiliare. Il conseguente adeguamento, proprio in quanto espressione di una accresciuta capacità contributiva, è volto, in sostanza, ad eliminare una sperequazione esistente a livello impositivo.

La finalità perequativa si realizza attraverso un riallineamento tra le varie microzone, quando ve ne siano alcune in cui il rapporto tra il valore medio di mercato e il corrispondente valore medio catastale si discosta significativamente (e cioè per più del 35%, salva maggiore determinazione comunale) dall’analogo rapporto relativo all’insieme delle altre microzone.

La revisione è, in altre parole, finalizzata a ridurre lo scarto tra valore di mercato e valore catastale delle unità immobiliari nelle microzone in cui esso è maggiore del 35% rispetto al rapporto tra valore di mercato e valore catastale mediamente presente sul territorio comunale. Le rendite catastali delle unità immobiliari comprese nella microzona “anomala” possono dunque essere aumentate in misura percentualmente corrispondente a quella necessaria e sufficiente a rendere il rapporto tra il valore medio di mercato ed il valore medio catastale delle unita immobiliari della microzona non superiore al 35% rispetto all’analogo rapporto relativo all’insieme delle microzone comunali.

4.5. Da quanto appena evidenziato emerge con chiarezza che, nelle ipotesi in esame, la revisione del classamento delle singole unità immobiliari è espressione della specifica (ed esclusiva) valorizzazione del “fattore posizionale”, con finalità chiaramente perequative.

Ciò non toglie che, una volta ritenuti sussistenti i presupposti per procedere alla revisione parziale ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, i singoli atti attributivi delle nuove rendite catastali debbano valutare, ed esplicitare, le ragioni della revisione del classamento con riferimento alla specifica unità immobiliare revisionata, in base a regole, che, in assenza di diverse disposizioni, non possono che essere quelle generali, previste dal D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, richiamato dal successivo medesimo D.P.R., art. 9 (così da ultimo Cass., Sez. 5 civ., n. 19810 del 23/07/2019; v. anche Cass., Sez. 6-5 civ., n. 4712 del 09/03/2015).

Se, dunque, in ragione dei menzionati presupposti, secondo una scelta legislativa considerata ragionevole dalla stessa Corte costituzionale, la revisione del classamento delle unità immobiliari è correlata ad uno solo dei suoi criteri determinativi (il “fattore posizionale”), degli altri criteri previsti dal D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, e in particolare del “fattore edilizio”, deve tenersi conto ai fini della determinazione della nuova classe e della conseguente rendita catastale spettante alle singole unità immobiliari.

4.6. In conclusione, se l’Amministrazione intende procedere alla revisione del classamento ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, deve seguire un iter scomponibile, sul piano funzionale, in due fasi.

Nella prima fase, ha l’onere di accertare i presupposti di fatto che legittimano la c.d. riclassificazione di massa.

Nella seconda fase l’Amministrazione ha l’onere di individuare ed applicare i parametri, i fattori determinativi ed i criteri di riclassificazione della singola unità immobiliare.

4.7. Com’è noto, la L. n. 212 del 2000, art. 7, richiede di indicare “i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che determinano la decisione dell’amministrazione”, al fine di consentire al contribuente il pieno esercizio del diritto di difesa e di delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’Ufficio nell’eventuale successiva fase contenziosa, (v. ex multis Cass., Sez. 5 civ., n. 14987 dell’08/06/2018; Cass., Sez. 5 civ., n. 12777 del 23/05/2018; Cass. Sez. 6-5 civ., n. 25037 del 23/10/2017).

Nel rispetto di tale obbligo motivazionale, la revisione del classamento ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, impone all’Amministrazione finanziaria di specificare in modo chiaro, nell’avviso di accertamento, le ragioni della modifica effettuata con riferimento ad entrambe le fasi valutative appena menzionate.

La stessa Corte costituzionale, nella pronuncia sopra richiamata (v. ancora Corte cost, n. 249 del 01/12/2017) ha evidenziato che la natura e le modalità della revisione del classamento, previste dalla L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, impongono di enfatizzare l’obbligo di motivazione in merito agli elementi che determinano il diverso classamento della singola unità immobiliare, aggiungendo che, proprio in considerazione del carattere “diffuso” dell’operazione (che riguarda tutti gli immobili di una determinata microarea), deve essere assolto in maniera rigorosa, in modo tale da porre il contribuente in condizione di conoscere le concrete ragioni che giustificano l’adozione del provvedimento nei suoi confronti (v. ancora Cass., Sez. 5 civ., n. 19810 del 23/07/2019).

4.8. In tale quadro, correttamente la CTR ha attribuito rilevanza alla mancata valutazione da parte dell’Amministrazione degli elementi illustrati nella perizia asseverata, prodotta in giudizio dalla contribuente.

Da tale perizia, come sopra riportato, si evince uno stato di abbandono e di degrado del (OMISSIS), in cui è sita l’unità immobiliare per cui è causa, unitamente ad altre informazioni relative a detta unità, adibita a magazzino (scarsa luminosità, collocazione interna senza affaccio su strada, forte umidità sui muri perimetrali e pessimo stato di manutenzione e conservazione).

Queste informazioni incidono sul “fattore edilizio” (soprattutto con riferimento alla qualità e allo stato edilizio) ed anche sul “fattore posizionale” (in considerazione delle condizioni della vicolo, dal quale si accede all’unità immobiliare), come determinati dal D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, comma 7, a loro volta rilevanti, come sopra evidenziato, ai fini della variazione catastale del singolo bene, anche quando è operato a seguito della revisione prevista dalla L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335.

5. Rigettato il ricorso, le spese del presente procedimento devono essere compensate in considerazione della recente stabilizzazione della giurisprudenza in materia di motivazione del provvedimento di revisione di classamento.

Poichè risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, trattandosi di amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica il D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater (v. da ultimo Sez. 5, Sentenza n. 22646 del 11/09/2019).

PQM

La Corte:

– rigetta il ricorso;

– compensa le spese del procedimento.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della Sezione Quinta Civile della Corte Suprema di Cassazione, il 22 ottobre 2019.

Depositato in Cancelleria il 19 dicembre 2019

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