Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 3387 del 12/02/2010

Cassazione civile sez. trib., 12/02/2010, (ud. 27/10/2009, dep. 12/02/2010), n.3387

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. ALTIERI Enrico – Presidente –

Dott. SOTGIU Simonetta – Consigliere –

Dott. BERNARDI Sergio – Consigliere –

Dott. CAMPANILE Pietro – rel. Consigliere –

Dott. BISOGNI Giacinto – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

OIL TERMICA S.r.l. elettivamente domiciliata in Roma, Via S. Leo

48/C, nello studio dell’avv. Alessia Bernardi, rappresentata e difesa

dagli Avv. BATTAGLIA Antonio e Salvatore Lorenzo Campo, giusta

procura in atti;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Dir. Pro tempore, rappresentata

e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici in

Roma, via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Lombardia, n. 61/16/04, depositata in data 2 dicembre 2004;

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienze del dal

consigliere Dott. Pietro Campanile;

Sentito l’Avv. Gen. Dello Stato, Paolo Gentili, il quale ha chiesto

il rigetto del ricorso;

Udite le richieste del Procuratore Generale, in persona del Sostituto

Dott. Federico Sorrentino, il quale ha concluso per il rigetto del

ricorso.

Fatto

1.1 A seguito di verifica eseguita dalla Polizia Tributaria di Pavia nei confronti della S.r.l. Oil Termica, veniva emesso dall’Ufficio IVA di Pavia – sulla base di verbale di constatazione in data 7 luglio 1995 – avviso di rettifica con cui, in relazione alla dichiarazione IVA dell’anno 1995, il volume di affari veniva elevato fino a L. 313.044.000, con la determinazione di una maggiore imposta pari a L. 60.629.000; non veniva riconosciuto un credito Iva per L. 391.000 e veniva altresì contestata omessa autofatturazione di acquisti di beni per L. 8.117.160, con irrigazione delle relative sanzioni. Alla base della rettifica venivano poste le risultanze della suddetta verifica, da cui sarebbe emersa un’attività di raccolta, stoccaggio e smaltimento di prodotti classificati come rifiuti tossico nocivi, da cui sarebbero derivati i suddetti ricavi.

1.2 La C.T.P. di Pavia accoglieva il ricorso proposto dalla società avverso detto avviso, osservando che il Tribunale di Vigevano aveva emesso decreto di archiviazione in relazione ai reati ascritti – relativamente, fra l’altro, all’illecita attività di stoccaggio di rifiuti speciali tossici – all’amministratore della società e rilevando, in ogni caso, che “l’ufficio si sarebbe adagiato sui dati fornitigli dalla G.d.F. senza una propria diretta valutazione”.

1.3 La Commissione tributaria regionale della Lombardia, accogliendo l’appello proposto dall’Ufficio, in riforma della decisione di primo grado, rigettava il ricorso della società, rilevando, in primo luogo, la inidoneità della motivazione, fondata, senza alcuna propria valutazione, sul decreto di archiviazione emesso dal Tribunale di Vigevano.

Passando all’esame del merito, si riteneva, anche in relazione ai motivi di ricorso non esaminati dalla Commissione provinciale, che l’avviso di rettifica dovesse considerarsi validamente motivato, mediante il richiamo al verbale di constatazione.

Quanto ai presupposti per la rettifica, si rilevava come non fosse contestato che la denuncia contenesse dati inesatti, sia per essere emerse operazioni imponibili non fatturate, sia l’accertata variazione della quantità delle giacenze di gasolio per autotrazione, la quale concretava, inoltre, un dato fattuale tale da consentire la presunzione dei maggiori ricavi accertati.

1.4 Avverso tale decisione proponeva ricorso per cassazione la società Oil Termica, affidato a due motivi. Resisteva con controricorso l’Agenzia delle Entrate.

Diritto

2.1.a – Con il primo motivo di ricorso è stata dedotta erronea applicazione dell’art. 132 c.p., comma 2, n. 4 e del D.Lgs 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3.

2.1.b – Si sostiene, in particolare, che la Commissione tributaria regionale avrebbe errato nel dichiarare la nullità, per difetto di motivazione, della sentenza di primo grado, per non essere stata compiuta alcuna autonoma valutazione del decreto di archiviazione emesso dal G.U.P. del Tribunale di Vigevano, e, in ogni caso, degli elementi posti a fondamento della verifica.

2.1.c – Il motivo si palesa in sostanza pletorico pletorico, nella misura in cui si dilunga in una rivalutazione della motivazione della sentenza emessa dalla Commissione tributaria provinciale, senza tener conto dell’effetto sostitutivo della decisione di secondo grado, soprattutto quando, a seguito della declaratoria di nullità della sentenza appellata, non via sia stata, non consentendolo la norma contenuta nell’art. 354 c.p.c., comma 1, rimessione al giudice di primo grado.

Cioè a dire che la deduzione di un error in procedendo, quale un giudizio (asseritamente invalido) di inadeguatezza della motivazione della sentenza di primo grado, si rivela fine a se stessa, non tenendosi conto della sostanziale equiparazione della censurata declaratoria di nullità della sentenza di primo grado alla caducazione della medesima, per effetto del richiamato effetto sostitutivo, soprattutto quando, come nel caso di specie, il giudice dell’appello non si sia limitato a pronunciare la declaratoria di nullità, ma abbia espresso una propria motivazione sull’oggetto della pretesa (cfr, Cass., 24 febbraio 2004, n. 3655; Cass., 10 gennaio 2003, n. 255; Cass., 10 settembre 1999, n. 9661). In relazione a tale principio, questa Corte ha ripetutamente affermato che la parte soccombente può denunciare esclusivamente i vizi presenti nella sentenza di secondo grado, che assorbe e sostituisce, anche se confermativa, quella resa in primo grado (Cass., 18 settembre 2004, n. 20428; Cass., 20 marzo 1999, n. 2607; Cass. 22 aprile 1999, n. 3986). In una recente pronuncia (Cass., 21 novembre 2008, n. 27777), relativa a una fattispecie speculare a quella in esame, questa Corte ha ribadito che è inammissibile, per difetto di interesse, il motivo di ricorso in cassazione avverso la sentenza di appello che abbia omesso di dichiarare la nullità della sentenza di primo grado, qualora il vizio di questa, laddove esistente, non avrebbe comportato la rimessione della causa al primo giudice, in quanto estraneo alle ipotesi tassative degli artt. 353 e 354 c.p.c., ed il giudice di appello abbia deciso nel merito su tutte le questioni controverse, senza alcun pregiudizio per il ricorrente conseguente alla omessa dichiarazione di nullità. Per analoghe, ma sovrapponibili ragioni, deve rilevarsi la carenza di interesse alla rivalutazione della motivazione di primo grado, alla cui riviviscenza è in ogni caso ostativa la sostituzione operata con le valutazioni di merito contenute della decisione emessa dalla Commissione tributaria regionale.

2.2.a – Con il secondo motivo è stata eccepita la violazione dell’art. 56, comma 2, art. 54, commi 2 e 3, nonchè vizio di motivazione, in relazione all’omessa valutazione di un punto decisivo della controversia, in merito alla questione dedotta del D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 6, comma 3, in relazione, rispettivamente, all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5.

2.2.b. – Il primo profilo che emerge dal motivo in esame attiene alle valutazioni della Commissione tributaria regionale in ordine alla motivazione dell’avviso di rettifica, che non rispetterebbe le prescrizioni del D.P.R. n. 633 del 1973, art. 56, comma 2, nella misura in cui opererebbe un rinvio a un verbale di constatazione (del 7 luglio 1995), privo, a sua volta, delle indicazioni inerenti agli elementi probatori, ovvero “ai fatti che danno fondamento alla presunzione”.

Il motivo, che risente di una non condivisibile generalizzazione fra gli aspetti che attengono alla motivazione dell’avviso di accertamento e quelli propriamente inerenti alla prova dei fatti posti a fondamento dell’avviso stesso, è infondato.

In tema di motivazione degli atti impositivi tributari (relativi all’IVA), il regime delineato dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 56, comma 1, e dalla L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3, comma 3, art. 21, e segg., anteriormente all’entrata in vigore della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, ed alla modifica recata al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, dal D.Lgs. 26 gennaio 2001, n. 32, art. 2, comporta che il giudice accerti se l’atto notificato sia dotato di motivazione diretta, o autonoma, ovvero di motivazione indiretta, “per relationem”; in tale secondo caso, che sia indicato l’atto o il documento cui si rinvia per l’integrazione della motivazione e che se ne sia assicurato l’accesso della L. n. 241 del 1990, ex art. 22, anche nell’ipotesi in cui l’atto o il documento fosse già stato altrimenti reso conoscibile al contribuente, senza che, pertanto, sia necessaria l’allegazione dell’atto oggetto di rinvio (Cass., 1 marzo 2005, n. 4305). Ove, invero, si ponga mente al principio secondo cui la disposizione contenuta nella L. n. 212 del 2000, art. 7, relativamente all’obbligo di allegazione o di riproduzione di ogni atto richiamato è priva di efficacia retroattiva (Cass., 25 settembre 2005, n. 19066; Cass., 1 aprile 2003, n. 4989), deve rilevarsi che nella sentenza impugnata sì fa riferimento alla “integrale (e legale) conoscenza”, in capo alla contribuente, di tutti gli atti indicati nell’atto impugnato e nel verbale, senza che sul punto siano state dedotte specifiche contestazioni.

Giova richiamare, per altro, il principio di recente affermato da questa Corte n merito alla validità del richiamo, per relationem, anche a documenti rinvenuti presso terzi e resi conoscibili al contribuente mediante l’allegazione del relativo prospetto riepilogativo (Cass., 11 giugno 2009, n. 13486), non potendosi omettere di rilevare come nel caso in esame, secondo quanto sostenuto nel ricorso, si tratterebbe di precedenti verbali elevati nei confronti della stessa Oil Termica.

2.2.c – In merito alla denunciata violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, commi 2 e 3, la ricorrente contesta il profilo inerente al dato – ritenuto non contestato nella decisione impugnata – della presenza di dati inesatti nella dichiarazione annuale, senza considerare l’altra ratio decidendi, maggiormente significativa e sempre relativa ai presupposti della rettifica, fondata, per l’appunto, sulla constatazione dell’esistenza di “operazioni imponibili non fatturate, desumibili in modo certo e diretto, alla stregua delle risultanze emerse nel corso della verifica condotta dalla Polizia Tributaria, descritte nel verbale acquisito in atti”.

Trattasi, per altro, di questione concernente il merito della vicenda, come tale insindacabile in questa sede, nella misura in cui le valutazioni della Commissione tributaria regionale, incentrate sull’ingiustificata e “significativa variazione delle giacenze di gasolio per autotrazione”, appaiono esenti da censure sotto il profilo logico-giuridico.

2.2.d – Con l’ultima doglianza enucleabile dal secondo motivo viene prospettata – ed inammissibilmente non dedotta ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 4 (Cass. Sez. Un., n. 15781 del 2005) – una censura attinente all’omessa pronuncia, da parte della Commissione tributaria regionale, in merito alla violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 6, comma 3, che – si sostiene – sarebbe stato validamente denunciata sia con il ricorso di primo grado, sia nelle controdeduzioni proposte davanti alla Commissione tributaria regionale.

Va in ogni caso rilevato che, in ossequio al principio di autosufficienza costantemente ribadito da questa Corte, nel ricorso, che contiene una generica doglianza relativa all’omessa pronuncia, si sarebbe dovuto non solo indicare l’atto con cui la questione era stata dedotta, ma, soprattutto, riferire gli esatti termini nei quali la stessa era stata proposta.

Come questa Corte ha costantemente ribadito, perchè possa utilmente dedursi in sede di legittimità un vizio di omessa pronuncia, è necessario, da un lato, che al giudice di merito siano state rivolte una domanda o un’eccezione autonomamente apprezzabili, e, dall’altro, che tali domande o eccezioni siano state riportate puntualmente, nei loro esatti termini, nel ricorso per cassazione, per il principio dell’ autosufficienza, con l’indicazione specifica, altresì, dell’atto difensivo o del verbale di udienza nei quali le une o le altre erano state proposte, onde consentire al giudice di verificarne, in primo luogo, la ritualità e la tempestività, e, in secondo luogo, la decisività (Cass., 9.10.2008, n. 24791; Cass., 11.6.2008, n. 15462; Cass., 19.3.2007, n. 6361; la citata Cass. S.U., n. 15781/05). Del pari, se è vero che la Corte di Cassazione, allorquando viene denunziato un error in procedendo è anche Giudice del fatto ed ha il potere-dovere di esaminare direttamente gli atti di causa, tuttavia per il sorgere di tale potere – dovere è necessario, non essendo il predetto vizio rilevabile ex officio, che la parte ricorrente indichi gli elementi individuanti e caratterizzanti il “fatto processuale” di cui richiede il riesame, e, quindi, che il corrispondente motivo sia ammissibile e contenga, per il principio di autosufficienza del ricorso, tutte le precisazioni e i riferimenti necessari a individuare la dedotta violazione processuale (Cass., 23 gennaio 2004, n. 1170).

Il profilo in esame – rivelandosi, pertanto, assolutamente carente sul piano dell’autosufficienza e della specificità – non indica quali censure, ed in quali termini, sarebbero state formulate nell’atto di appello, limitandosi a richiamare, in termini generici, una doglianza in merito alla violazione della norma contenuta nel D.P.R. n. 633 del 1972, art. 6, comma 3.

3. Al rigetto del ricorso segue la condanna della ricorrente al pagamento delle spese processuali, liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso, e condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali, che liquida in Euro 2.200,00, di cui Euro 200,00 per esborsi.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Quinta Civile – Tributaria, il 27 ottobre 2009.

Depositato in Cancelleria il 12 febbraio 2010