Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 33620 del 18/12/2019

Cassazione civile sez. trib., 18/12/2019, (ud. 22/10/2019, dep. 18/12/2019), n.33620

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. R.G. 29/2016, proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– Ricorrente –

contro

T.A., rappresentato e difeso dall’avv.to Fabio Pace, con

il quale è elettivamente domiciliato in Milano, al Corso di Porta

Romana n. 89/b, giusta mandato in margine al controricorso;

– Controricorrente –

avverso la sentenza n. 1017/1/15 della Commissione Tributaria

Regionale del Piemonte, depositata in data 3/06/2015 e non

notificata.

Udita la relazione del Consigliere Rosita d’Angiolella svolta nella

camera di consiglio del 22 ottobre 2019.

Fatto

RITENUTO

che:

T.A., ex dirigente ENEL, impugnò il silenzio rifiuto opposto dall’amministrazione finanziaria avverso l’istanza di rimborso Irpef, a suo dire indebitamente ritenuta alla fonte, sull’importo erogato a titolo di corresponsione anticipata della pensione integrativa prevista dall’accordo nazionale del 16 maggio 1985.

La Commissione Tributaria Provinciale di Grosseto (di seguito, per brevità, CTP), con sentenza n. 32/1/2014, respingeva il ricorso del contribuente.

Tale decisione, appellata dal contribuente, veniva riformata dalla Commissione Tributaria Regionale della Toscana (di seguito, per brevità, CTR) che accoglieva le ragioni del contribuente, applicando l’aliquota del 12,50%, ritenendo che le somme liquidate al contribuente provenivano dal cd. rendimento netto di polizza.

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate affidandosi a cinque motivi.

Resiste con controricorso T.A..

Diritto

CONSIDERATO

che:

Con il primo motivo d’impugnazione, la difesa erariale lamenta, in relazione, all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, lett. a), art. 42, comma 4, della L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6, per aver, i secondi giudici, erroneamente interpretato i principi di diritto espressi da Cass. S.U. n. 13642 del 2011, e dal successivo orientamento seguito dalla Cassazione, senza accertare l’effettivo e non ipotizzabile – investimento sul mercato finanziario per l’applicazione della ritenuta nella misura ridotta del 12,50%.

Con il secondo, deduce la violazione e falsa applicazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4, dell’art. 115 c.p.c. e del principio di non contestazione di cui allo stesso art. 115 cit. e conseguenziale violazione del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, lett. a), art. 42, comma 4, della L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6, per aver la CTR stabilito l’aliquota del 12,50% in difformità a quanto allegato dal contribuente e risultante dalla perizia che ha predisposto prospetti ipotizzando una reddività pari a quella ottenuta sul mercato dall’intero patrimonio Enel. Con il terzo, evocando gli stessi parametri di censura, deduce la violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. per travisamento del prove documentali (perizia della società di consulenza AONhewitt e certificazione Enel) nessuna delle quali attesta il rendimento netto concretamente conseguito. Col quarto motivo deduce la violazione delle regole di riparto dell’onere probatorio di cui all’art. 2697 c.c., non costituendo la perizia di parte mezzo di prova. Con il quinto motivo, deduce, in subordine, l’omesso esame su un fatto controverso e decisivo per il giudizio consistente nella tipologia di impiego e di rendimento delle somme affluite nel fondo PIA.

Tutti i motivi di ricorso, per la loro stretta connessione, consentono l’esame congiunto; essi sono fondati per quanto di seguito esposto. Occorre anzitutto rammentare che, a decorrere dal 1 gennaio 1986 (in base alla CCNL del 16 maggio 1985, art. 12, comma 4, recepito dall’Enel), venne prevista a favore dei dirigenti Enel la stipula di un’assicurazione sulla vita con la previsione contrattuale dell’erogazione di una prestazione al momento del collocamento a riposo.

Successivamente, sempre nel 1986 (16 aprile 1986), a seguito di apposita richiesta delle rappresentanze sindacali dei dirigenti, tale previsione venne modificata con l’accordo tra l’Enel e la Federazione nazionale dirigenti di aziende industriali (Fndai), in virtù del quale venne sostituito il trattamento assicurativo di cui sopra con un rapporto di previdenza pensionistica integrativa (c.d. P.I.A., ovvero Previdenza Integrativa Aziendale) con prestazioni da erogare in forma di trattamento periodico (ciò peraltro con efficacia retroattiva al 1 gennaio 1986, da ciò potendosi desumere che la disposizione che prevedeva la stipula di polizze vita di fatto non venne mai applicata).

Tale forma di previdenza venne però dismessa nel 1998 e i fondi accumulati trasferiti a Fondenel, Fondo di Previdenza integrativa esterno, chiamato a gestire una forma di previdenza complementare a capitalizzazione individuale, con diritto degli aderenti alla liquidazione dell’intero capitale in luogo della rendita vitalizia.

E’ pacifico tra le parti, che il contribuente, T.A., si è iscritto al Fondo anteriormente al 1993.

Ciò posto, secondo i principi di questa Corte consolidatesi proprio a seguito della sentenza delle Sez. U. 22 giugno 2011, n. 13642, richiamata sia nella sentenza impugnata, sia nel ricorso che nel controricorso, in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17, solo per quanto riguarda la “sorte capitale”, corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dall’1 gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 cit., art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17.

E’ altresì principio consolidato, che il trattamento tributario dei “vecchi” iscritti, quindi prima del 21 aprile 1993, dipende dalla “composizione strutturale delle prestazioni”, che sono appunto composte da una “sorte capitale”, costituita dagli accantonamenti imputabili ai contributi versati dal datore di lavoro (e in notevole misura dal lavoratore) e da un “rendimento netto”, imputabile alla gestione sul mercato da parte del Fondo del capitale accantonato. Sul punto, la successiva ed attuale giurisprudenza di questa Corte (cfr. Cass. 26 aprile 2017 n. 10285; Cass. 18 ottobre 2017, n. 24525; Cass. 7 marzo 2018, n. 5436; Cass. n. 4941 del 2018), si è già attestata, con numerosi arresti, di gran lunga prevalenti su quelli di segno diverso, su una lettura del principio affermato dalle Sezioni Unite secondo la quale il più favorevole criterio impositivo può trovare applicazione limitatamente alle somme rivenienti dall’effettivo investimento, da parte del fondo, sul mercato finanziario (o comunque di riferimento) del capitale accantonato e che ne costituiscono il rendimento.

Resta dunque confermato che sono tassabili con l’aliquota del 12,50%, ai sensi della L. n. 482 del 1985, art. 6, i capitali maturati anteriormente al 1 gennaio 2001 dai soggetti iscritti al fondo di previdenza integrativa di che trattasi (P.I.A., poi Fondenel) prima dell’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993, limitatamente a quella parte di essi costituita dal rendimento netto, derivante dalla gestione sul mercato da parte del fondo del capitale accantonato, con la realizzazione di un rendimento.

La Commissione regionale si è limitata ad affermare, dopo aver riportato il principio di diritto enunciato dalle sezioni unite di questa Corte (Cass., Sez. Un., 13642 del 2011), senza alcuna indicazione degli elementi di fatto esaminati, che ” Da due attestazioni della Direzione Enel… e da una perizia AONhewitt… risulta che i rendimenti netti conseguiti nel periodo 01.01.1986 – 31.03.1998 ammontano ad Euro 744.975… Quindi il rimborso richiesto sul cui ammontare controparte nulla contesta, deve ritenersi legittimo per differenza tra l’aliquota applicata (36,35%) e quella corretta da applicarsi (12,50%)”.

In tal modo la Commissione ha ritenuto che parte dell’importo corrisposto al contribuente aveva natura di “rendimento”, senza però specificare le ragioni per cui vi sarebbe stata la prova che parte del capitale accantonato era stato investito nel “mercato di riferimento”. Sebbene, per quanto innanzi evidenziato, tale requisito andrà ricercato anche per i capitali maturati e gli accantonamenti effettuati anteriormente alla trasformazione del fondo da P.I.A. a Fondenel, è certamente da escludere che esso possa considerarsi soddisfatto dall’essere il rendimento corrispondente alla redditività ottenuta sul mercato dell’intero patrimonio dell’Enel, poichè tale coerenza costituisce il risultato di una mera operazione matematica e non effettivamente il frutto dell’investimento di quegli accantonamenti nel libero mercato.

In particolare, va rilevato che dai documenti posti alla base della decisione e riscontrati in atti (attraverso il richiamo fattone dalle parti), non si evincono elementi probatori idonei a dimostrare che il capitale accantonato del contribuente ha costituito una “posizione individuale” ed è stato investito nel mercato di riferimento (immobiliare o finanziario), con l’assoggettabilità all’aliquota più favore del 12,50%.

Quanto alla certificazione Enel, questa Corte ha più volte chiarito che tale documentazione non è idonea ad assolvere l’onere probatorio gravante sul contribuente che agisca per ottenere l’accertamento del suo diritto al rimborso poichè, non contiene alcuna specificazione dei criteri utilizzati per la quantificazione della voce rendimento, così da chiarire se si tratta effettivamente di incremento della quota individuale del fondo attribuita al dipendente in forza di investimenti effettuati dal gestore sul mercato (cfr. Cass. 15/03/2017 n. 13278; 16/03/2017 n. 13281; Cass. n. 9246 del 2019).

Ed infatti, il prospetto Enel richiamato e riportato in controricorso, certifica soltanto che il capitale lordo da liquidare è pari a Euro969.671,41, che la dotazione iniziale al 1 gennaio 1986 era di Euro93.825,00, che i contributi a carico del dirigente per il periodo 11-1986/31-3-1998 erano di Euro 29.082,51, che i contributi a carico dell’azienda, nello stesso periodo, erano di Euro 101.788,79, e che il rendimento conseguito nel periodo di riferimento era di Euro 744.975,11 ossia la differenza tra il totale del capitale lordo da liquidare e la somma di dotazione iniziale, contributi del lavoratore e contributi del datore di lavoro.

Il rendimento indicato nella certificazione Enel è, dunque, il rendimento ottenuto corrispondente alla redditività conseguita sul mercato dell’intero patrimonio dell’Enel, quindi il rapporto tra il margine operativo lordo e il capitale investito, che, in quanto tale, non può considerarsi frutto dell’investimento di quegli accantonamenti nel libero mercato, essendo, al contrario, dipeso da un predeterminato calcolo di matematica attuariale.

Quanto alla perizia Aonhewitt, in disparte il rilievo che la consulenza di parte non può valere come mezzo di prova, ma soltanto come allegazione difensiva, anch’essa nulla dice circa l’incremento della quota individuale del fondo attribuita al dipendente in forza di investimenti effettuati dal gestore sul mercato.

In conclusione, la CTR non ha fatto buon governo dei principi esposti laddove ha ritenuto che il rendimento netto sul quale deve essere applicata l’aliquota del 12,50% è costituito dai rendimenti risultanti dalle attestazioni Enel e dalla perizia di parte, dovendosi escludere che ” il requisito dell’essere il rendimento imputabile alla gestione sul mercato possa corrispondere alla reddività ottenuta sul mercato dall’intero patrimonio dell’Enel”. (cfr. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 10285 del 2017); non solo, ha errato anche laddove, senza indicare gli elementi di fatto caratterizzanti la fattispecie, ha ritenuto che le attestazioni Enel e la perizia costituissero la prova di un impiego sul mercato di capitali accantonati, assoggettabili ad un’aliquota minore.

La sentenza impugnata deve essere cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito con il rigetto del ricorso introduttivo del contribuente.

Le difficoltà sorte per la concreta applicazione del principio di diritto espresso dalle Sezioni Unite di questa Corte con la sentenza n. 13642 del 2011, giustificano la compensazione tra le parti dell’intero giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata, e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo del contribuente. Compensa per intero tra le parti le spese dell’intero processo.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della V sezione civile della Corte di Cassazione, il 22 ottobre 2019.

Depositato in Cancelleria il 18 dicembre 2019

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