Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 33609 del 18/12/2019

Cassazione civile sez. trib., 18/12/2019, (ud. 18/09/2019, dep. 18/12/2019), n.33609

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – rel. Consigliere –

Dott. ANTEZZA Fabio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 13607 del ruolo generale dell’anno 2015

proposto da:

Lombarda Petroli s.r.l., in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dagli Avv.ti Sara Armella e Marina

Milli per procura speciale a margine della memoria del 4 settembre

2019, elettivamente domiciliata in Roma, piazzale Clodio, n. 8,

presso lo studio di quest’ultimo difensore;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle dogane e dei monopoli, in persona del direttore

generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

generale dello Stato, presso i cui Uffici in Roma, via dei

Portoghesi n. 12, sono domiciliati;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale della Lombardia, n. 6015/7/2014, depositata in data 19

novembre 2014;

udita la relazione svolta nella Camera di consiglio del 18 settembre

2019 dal Consigliere Giancarlo Triscari.

Fatto

RILEVATO

che:

dall’esposizione in fatto della sentenza censurata si evince che: l’Agenzia delle dogane aveva notificato a Lombarda Petroli s.p.a. un avviso di pagamento e una successiva cartella di pagamento relativi al mancato pagamento di accise su oli minerali; gli atti impositivi erano derivati da una verifica a seguito della quale era stata contestata una eccedenza di oli minerali non giustificata dalla documentazione contabile e una deficienza di prodotto superiore alle tolleranze consentite, quindi una irregolare gestione del deposito fiscale; avverso i suddetti atti impositivi la società aveva proposto ricorso che era stato parzialmente accolto dalla Commissione tributaria provinciale di Milano relativamente allo scomputo dal calcolo delle accise di Kg 160.700 di gasolio rigenerato; avverso la suddetta pronuncia avevano proposto appello sia l’Agenzia delle dogane che la società contribuente;

la Commissione tributaria regionale della Lombardia ha accolto l’appello dell’Agenzia delle dogane, rigettando quello della società, in particolare ha ritenuto che: non era fondato il motivo di appello della società relativo alla ritenuta violazione dell’art. 12, Statuto del contribuente, per violazione del limite temporale di permanenza dei funzionari presso la sede del contribuente, avendo i verificatori compiuto “più accessi” e non avendo la società dedotto e provato che vi era stata una permanenza costante per oltre trenta giorni; non era fondato il motivo di appello relativo alla ritenuta violazione dello Statuto del contribuente, art. 12, comma 7, in quanto l’avviso di pagamento era stato notificato oltre il termine dilatorio, e, inoltre, non meritava accoglimento la richiesta di sospensione del giudizio in attesa della definizione del processo penale, stante l’autonomia dei giudizi; infine, con riferimento al merito, sussistevano i presupposti per l’applicazione del D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 4, commi 1 e 5, non avendo la società dato prova della sussistenza del caso fortuito o della forza maggiore come cause della perdita o distruzione del prodotto, tenuto peraltro conto della particolare natura dell’attività svolta, connotata da intrinseca pericolosità, sicchè su di essa gravava l’onere di adottare tutte le misure idonee a evitare il danno; era, infine, fondato il motivo di appello dell’Agenzia delle dogane circa la non correttezza dello scomputo del quantitativo di Kg 160.700 di gasolio rigenerato, asseritamente contenuto nel serbatoio 2V111 prima della confusione di esso con gli oli recuperati dopo lo sversamento;

avverso la suddetta pronuncia ha proposto ricorso la società affidato a sette motivi di censura, illustrato con successiva memoria, cui resiste l’Agenzia delle dogane con controricorso;

1. con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 5, per non avere rilevato che, nel caso di specie, la permanenza dei verificatori presso la sede della società era durata 44 giorni e che, quindi, il superamento del suddetto termine comportava l’inutilizzabilità delle prove acquisite in violazione di legge;

1.1. il motivo è infondato;

questa Corte ha già affermato che “in tema di verifiche tributarie, il termine di permanenza degli operatori civili o militari dell’Amministrazione finanziaria presso la sede del contribuente è meramente ordinatorio, in quanto nessuna disposizione lo dichiara perentorio, o stabilisce la nullità degli atti compiuti dopo il suo decorso, nè la nullità di tali atti può ricavarsi dalla “ratio” delle disposizioni in materia, apparendo sproporzionata la sanzione del venir meno del potere accertativo fiscale a fronte del disagio arrecato al contribuente dalla più lunga permanenza degli agenti dell’Amministrazione” (Cass. civ., 12 luglio 2018, n. 18390; Cass. civ., 18 aprile 2018, n. 9448; Cass. civ., n. 10481 del 2017; Cass. civ., n. 17002 del 2012; Cass. civ., n. 14020 del 2011; Cass. civ., n. 19338 del 2011);

è stato, poi, ribadito da questa Corte (Cass. civ., 15 aprile 2015, n. 7584), che “in tema di verifiche tributarie, la violazione del termine di permanenza degli operatori dell’Amministrazione finanziaria presso la sede del contribuente, previsto dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 5, non determina la sopravvenuta carenza del potere di accertamento ispettivo, nè l’invalidità degli atti compiuti o l’inutilizzabilità delle prove raccolte, atteso che nessuna di tali sanzioni è stata prevista dal legislatore, la cui scelta risulta razionalmente giustificata dal mancato coinvolgimento di diritti del contribuente costituzionalmente tutelati”;

il giudice del gravame ha, quindi, fatto corretta applicazione della previsione normativa in esame laddove ha ritenuto non esistente, nel caso di specie, l’illegittimità dell’atto impugnato in conseguenza della asserita violazione della stessa;

2. con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma 1, per violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7 e dell’art. 97 Cost., in materia di rispetto del contraddittorio preventivo, sia in quanto nei termini assegnati la società non poteva presentare osservazioni a causa del sequestro penale relativo a tutta la contabilità, sia in quanto, una volta posta nelle condizioni di potere controdedurre, l’amministrazione doganale non aveva esaminato le considerazioni espresse, in quanto ritenute tardive;

in particolare, ritiene parte ricorrente che nel periodo tra il 14 dicembre 2010 (data di notifica del processo verbale) e il 22 febbraio 2011 (data in cui la società è stata autorizzata a estrarre copia della documentazione posta sotto sequestro) il termine di sessanta giorni avrebbe dovuto essere considerato sospeso;

2.1. il motivo è infondato;

con riferimento al profilo relativo alla mancata decorrenza del termine dilatorio, in quanto la società era sottoposta a sequestro penale, va osservato che, secondo questa Corte (Cass. civ., 13 giugno 2016, n. 12059), in tema di avviso di accertamento, il sequestro penale della documentazione tramite cui s’intende dimostrare la regolarità delle operazioni oggetto di verifica fiscale

non determina l’illegittimità della pretesa fiscale

dell’Amministrazione finanziaria, atteso che non incide sul diritto di difesa del contribuente, il quale può chiedere all’autorità giudiziaria il rilascio delle copie ai sensi degli artt. 258 e 116, c.p.p., e, in caso di rigetto dell’istanza, la rimessione in termini o la sospensione del procedimento amministrativo;

peraltro, il giudice del gravame ha accertato che la società ha comunque avuto modo di controdedurre durante il periodo in esame, non ritenendosi violato il contraddittorio;

2.2. si osserva, inoltre, che, con riferimento alla questione della sussistenza dell’obbligo dell’amministrazione di motivare, nell’atto impositivo, sulle ragioni per cui ritiene di non potere seguire le osservazioni fatte pervenire dal contribuente, questa Corte ha più volte precisato che la L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7, introduce un obbligo di cooperazione e contraddittorio, consentendo al contribuente la conoscenza delle operazioni e la possibilità di comunicare osservazioni, ma non introduce uno specifico obbligo di motivazione sulle stesse nè è previsto in sede di impugnazione un sindacato sulla scelta della amministrazione (Cass. civ., 24 febbraio 2016, n. 3583);

3. con il terzo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione della Direttiva n. 118 del 2008, art. 7, paragrafo quarto, attesa la carenza del presupposto oggettivo d’imposta, poichè, nella fattispecie, la distruzione totale o la perdita irrimediabile della merce non integrano ipotesi di immissione in consumo e, dunque, non possono dar luogo all’esigibilità dell’accisa;

3.1. il motivo è infondato;

la Direttiva n. 2008/18/Ce, art. 7, primo paragrafo, prevede che l’accisa diviene esigibile al momento e nello Stato membro dell’immissione in consumo, e, dopo avere precisato, al secondo paragrafo, in quali casi si ha “immissione in consumo”, al paragrafo quarto dispone circa l’incidenza della eventuale distruzione o perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti ad accisa;

in particolare, prevede che, come regolare generale, “La distruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall’accisa per una causa inerente alla natura stessa di tali prodotti, per un caso fortuito o per causa di forza maggiore, o in seguito all’autorizzazione delle autorità competenti dello Stato membro, non è considerata immissione in consumo”, chiarendo, successivamente, che: “Ai fini della presente direttiva, si considera che i prodotti abbiano subito una distruzione totale o una perdita irrimediabile quando sono inutilizzabili come prodotti sottoposti ad accisa”;

inoltre, il paragrafo in esame prevede, ulteriormente, che: “La distruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti ad accisa in questione deve essere comprovata in un modo che sia ritenuto soddisfacente dalle autorità competenti dello Stato membro nel luogo in cui si è verificata la distruzione totale o la perdita irrimediabile o, quando non è possibile determinare il luogo in cui si è verificata la perdita, nel luogo in cui è stata scoperta”;

ne consegue che, secondo la Direttiva in esame, non ogni distruzione totale o perdita irrimediabile dei prodotti conducono ad escludere la sussistenza dell’immissione in consumo, come invece sostenuto dalla ricorrente, ma solo quella che deriva da una causa inerente la natura stessa dei prodotti ovvero, per quel che rileva nella presente controversia, da caso fortuito o forza maggiore;

il che postula, necessariamente, che i suddetti fatti, idonei a escludere l’immissione in consumo, non devono essere riconducibili alla sfera di dominio del contribuente, ma ad eventi del tutto estranei che lo stesso, usando l’ordinaria diligenza, particolarmente qualificata attesa la pericolosità dei prodotti custoditi, non è in grado di prevedere ed impedire;

le suddette prescrizioni sono state recepite dal legislatore interno, che, al D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 4, ha previsto che “In caso di perdita irrimediabile o distruzione totale di prodotti che si trovano in regime sospensivo, è concesso l’abbuono della relativa imposta qualora il soggetto obbligato provi, in un modo ritenuto soddisfacente dall’Amministrazione finanziaria, che la perdita o la distruzione dei prodotti è avvenuta per caso fortuito o per forza maggiore. Fatta eccezione per i tabacchi lavorati, i fatti imputabili a titolo di colpa non grave, a terzi o allo stesso soggetto passivo, sono equiparati al caso fortuito ed alla forza maggiore”;

il precedente testo del D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 4, disponeva, sul punto, in modo non dissimile, prevedendo che: “In caso di perdita o distruzione di prodotti che si trovano in regime sospensivo, è concesso l’abbuono dell’imposta quando il soggetto obbligato provi che la perdita o la distruzione dei prodotti è avvenuta per caso fortuito o per forza maggiore. I fatti compiuti da terzi non imputabili al soggetto passivo a titolo di dolo o colpa grave e quelli imputabili allo stesso soggetto passivo a titolo di colpa non grave sono equiparati al caso fortuito ed alla forza maggiore”;

proprio in relazione a tal specifico requisito della condotta della contribuente, il giudice del gravame ha precisato che: d’altra parte vale osservare che l’attività svolta dalla società è connotata dalla pericolosità intrinseca del prodotto trattato che impone alla stessa di dar prova di avere adottato tutte le misure idonee per evitare il danno;

sotto tale profilo, tenuto conto del fatto che la normativa interna ha dato attuazione alla disciplina comunitaria sopra citata, non sussistono i presupposti per un rinvio della questione pregiudiziale alla Corte di giustizia;

4. con il quarto motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4), per violazione dell’art. 132 c.p.c., comma 1, n. 4) e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4), per difetto di motivazione in merito alle ragioni per cui ha ritenuto che la ricorrente non avesse fornito la prova della sussistenza del caso fortuito o della forza maggiore, avendo aderito acriticamente alla tesi sostenuta dall’Agenzia delle dogane circa la sussistenza di un comportamento negligente nella gestione della sicurezza e vigilanza del deposito fiscale, senza, tuttavia, tenere conto delle numerose prove documentali dalla stessa prodotte e attestanti la predisposizione di adeguati sistemi preventivi e la corretta gestione del deposito in termini di sicurezza e vigilanza;

4.1. il motivo è infondato;

il giudice del gravame ha esaminato la questione relativa alla sussistenza del presupposto impositivo sia con riferimento alla Direttiva n. 118/2008/CE, art. 7, comma 4, che al D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 4, commi 1 e 5, aderendo alla pronuncia del giudice di primo grado che aveva ritenuto non soddisfatto l’onere della prova posto a carico della società circa la sussistenza del caso fortuito o della forza maggiore come causa della perdita o distruzione del prodotto;

ha, quindi, evidenziato, come visto, la particolare diligenza qualificata esigibile alla contribuente e la necessità che la stessa dovesse dare prova di avere adottato tutte le misure idonee a evitare il danno, ed anche in questo caso ha condiviso quanto statuito dal giudice del gravame, valutando non idonee le giustificazioni addotte dalla contribuente a far venire meno la diversa ricostruzione operata dall’Agenzia delle dogane che aveva trovato riscontro nelle risultanze delle indagini penali, dalle quale era emerso che lo sversamento del combustibile era riconducibile alla condotta dei titolari del deposito e di alcuni dipendenti;

sicchè, la motivazione della sentenza sulla questione in esame è incentrata su questo percorso motivazionale: a) la società aveva l’onere di provare il caso fortuito o la forza maggiore che avevano determinato la perdita o la distruzione del prodotto; b) la società doveva tenere un grado di diligenza elevato nella custodia del prodotto, attesa la pericolosità intrinseca dello stesso; c) nessuna prova idonea era stata offerta a tal proposito; d) la riconducibilità dello sversamento ad opera della stessa società trovava riscontro nelle risultanze delle indagini penali;

sussiste, quindi, una chiara e coerente motivazione, sotto il profilo logico, sulla questione in esame, che implica una valutazione degli elementi di prova forniti dalla ricorrente e della loro non idoneità ai fini della sussistenza, nel caso di specie, del caso fortuito o della forza maggiore;

l’ulteriore profilo, pur prospettato dalla ricorrente con il presente motivo di censura, relativo alla mancata indicazione delle ragioni per cui il giudice del gravame ha ritenuto non idonee le prove documentali da essa prodotte, risulta, in primo luogo, non conforme al principio di specificità, non essendo state riprodotte in questa sede le diverse prove documentali cui la stessa fa richiamo e la cui valutazione sarebbe stata omessa dal giudice del gravame; si tratta, in ogni caso, di una questione che attiene al momento meramente valutativo del materiale probatorio da parte del giudice del gravame, non sindacabile in questa sede;

peraltro, nella sentenza è espressamente precisato che assumevano rilevanza gli esiti delle indagini penali e, in particolare, la circostanza della “ascrivibilità” dello sversamento ai titolari del deposito ed a alcuni dipendenti, profilo sulla cui base si è ritenuta, di conseguenza, l’insussistenza di una causa di forza maggiore o di causo fortuito;

5. con il quinto motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione del D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 4, nella versione ratione temporis applicabile, per avere respinto la richiesta di sospensione del giudizio tributario in attesa della definizione di quello penale e per non avere ritenuto sussistenti i presupposti per l’abbuono dell’imposta, atteso che il gestore del deposito ha diritto al beneficio in tutti i casi in cui l’evento si sia verificato ad opera di terzi ovvero propria, tranne nel caso in cui sia possibile imputare al gestore una colpa grave;

5.1. il motivo è infondato;

5.1.1. con riferimento al primo profilo di censura, va osservato che la previsione di cui al D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 4, nella versione ratione temporis, prevede che, qualora, a seguito del verificarsi di reati ad opera di terzi si instauri procedimento penale, la procedura di riscossione dei diritti di accisa resta sospesa sino a che non sia intervenuto decreto di archiviazione o sentenza irrevocabile ai sensi dell’art. 648 c.p.p.;

la stessa, quindi, non dispone in ordine ai rapporti tra processo penale e giudizio tributario, ma impone dei limiti alla eventuale procedura di riscossione;

peraltro, circa i rapporti tra i due giudizi, va osservato che la questione risulta normativamente disciplinata dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 20, che testualmente prevede “il procedimento amministrativo di accertamento e il processo tributario non possono essere sospesi dalla pendenza del procedimento penale avente ad oggetto i medesimi fatti o fatti dal cui accertamento comunque dipende la relativa definizione”, la ratio della previsione normativa in esame va individuata nella mancanza del rapporto di dipendenza “necessaria” tra causa penale pregiudiziale e giudizio tributario, stante l’autonomia dei giudizi, sicchè questa Corte ha più volte affermato che nel processo tributario vige il principio consolidato secondo cui la formazione del giudicato penale non è direttamente invocabile nel processo tributario, poggiando i due processi sul sistema probatorio sostanzialmente diverso; occorre, quindi, sempre valutare, nel quadro indiziario complessivo, la portata de giudicato penale (Cass. civ., 16 aprile 2008, n. 9958);

pertanto, l’efficacia vincolante del giudicato penale, ai sensi dell’art. 654, c.p.p., non può operare automaticamente nel processo tributario, nel quale vigono limitazioni della prova, come il divieto della prova testimoniale e possono valere anche presunzioni inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna, sicchè il giudice tributario non può limitarsi a rilevare l’esistenza di una sentenza definitiva in materie di reati tributari, estendendone automaticamente gli effetti con riguardo all’azione accertatrice del singolo ufficio tributario, ma, nell’esercizio dei propri autonomi poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 c.p.c., deve verificarne la rilevanza nell’ambito specifico in cui esso è destinato ad operare); nel giudizio tributario, pertanto, nessuna automatica autorità di cosa giudicata può attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione emessa in materia di reati fiscali, ancorchè i fatti esaminati in sede penale siano quelli stessi che fondano l’accertamento, dal momento che nel processo tributario vigono i limiti in materia di prova posti dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 4, e trovano ingresso, con rilievo probatorio, anche presunzioni semplici, di per sè inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna;

l’eventuale sentenza penale, quindi, costituisce, nel giudizio tributario, un semplice indizio o elemento di prova critica in ordine ai fatti in essa eventualmente accertati dal giudice penale sulla base delle prove raccolte nel relativo giudizio e non costituendo accertamento preliminare “necessario” non può essere disposta, ai sensi dell’art. 295 c.p.c., la sospensione del giudizio tributario in attesa della decisione definitiva in sede penale, così come anche normativamente previsto;

pertanto, la pronuncia in esame ha correttamente evidenziato l’autonomia dei giudizi e la non necessità della sospensione del giudizio;

5.1.2. con riferimento al secondo profilo, relativo al mancato riconoscimento dei presupposti per l’abbuono d’imposta, parte ricorrente censura la sentenza per non avere riconosciuto il suddetto diritto nel caso, previsto dal D.Lgs. n. 54 del 1995, art. 4, in cui l’evento si è verificato ad opera di terzi ovvero propria, ad eccezione in cui sia imputabile al gestore una colpa grave;

anche tale profilo di censura non è fondato;

la previsione normativa in esame ha disposto l’equiparazione del caso fortuito e della forza maggiore all’ipotesi in cui i fatti compiuti da terzi non siano imputabili al soggetto passivo a titolo di dolo o colpa grave ovvero nel caso in cui quest’ultimo sia responsabile solo a titolo di colpa non grave e solo nel caso in cui non risulti il coinvolgimento nei fatti del soggetto passivo è concesso l’abbuono di imposta;

così come già chiarito in sede di esame del terzo motivo di ricorso, ciò che assume rilievo, nel caso di perdita o distruzione dei prodotti, non è il solo fatto del verificarsi delle suddette circostanze che porta ad escludere la possibilità di far valere la pretesa nei confronti del soggetto passivo, ma è necessario, altresì, che l’evento si sia verificato per una causa estranea alla sfera di dominio del medesimo;

ciò trova conferma nella previsione normativa in esame, dove è espressamente chiarito che anche i fatti del terzo, al fine della equiparabilità al caso fortuito o alla forza maggiore, non devono essere imputabili al soggetto passivo a titolo di dolo o colpa grave, sicchè, ove il fatto del terzo sia comunque riconducibile ad un comportamento gravemente colposo del soggetto passivo, lo stesso non può avvantaggiarsi della previsione di favore, in quanto l’evento, cioè il fatto del terzo, avrebbe potuto essere impedito o evitato se il soggetto passivo avesse tenuto la dovuta diligenza;

tali considerazioni postulano la necessità di prova, da parte del soggetto passivo, di avere tenuto la dovuta diligenza richiesta dalla particolare attività svolta, al fine di consentire al giudice di verificare che, nonostante la suddetta condotta, l’evento si è comunque realizzato, attraendo, in tal modo, la verificazione della perdita o della distruzione del prodotto in un ambito estraneo alla sfera di dominio del soggetto passivo;

in questo contesto, il giudice del gravame ha accertato che nessuna prova era stata fornita dalla ricorrente di avere adottato tutte le misure idonee per evitare il danno, nonostante la pericolosità intrinseca del prodotto trattato e, in questa sede, nessun elemento idoneo a contrastare l’accertamento del giudice è stato compiuto dalla ricorrente;

nè può darsi rilevanza alla circostanza, evidenziata dalla ricorrente, che con sentenza 12 gennaio 2015, n. 3251/14, sarebbe stato acclarata la totale estraneità dei legali rappresentanti della società all’azione criminale compiuta da terzi, i quali avrebbero sversato e disperso nell’ambiente parte dei prodotti conservati;

la circostanza evidenziata dalla ricorrente, peraltro in modo generico, senza alcuna riproduzione dei passaggi essenziali della sentenza penale, invero, implica solo che terzi hanno provveduto allo sversamento dei prodotti, ma nessuno specifico riferimento vi è alla condotta diligente tenuta dalla ricorrente, cioè al fatto, come detto, che il comportamento del terzo si è verificato nonostante l’adozione delle misure idonee ad evitare il danno;

6. con il sesto motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione dell’art. 2697 c.c., per avere erroneamente ritenuto che era onere della ricorrente di provare di avere adottato tutte le misure idonee ad evitare il danno e, inoltre, per non avere tenuto conto degli elementi di prova comunque da essa forniti nel corso del giudizio;

il motivo è infondato;

non sussiste, invero, alcuna violazione del regime sull’onere probatorio da parte del giudice del gravame;

come si è visto, la previsione di cui al D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 4, nel testo vigente ratione temporis, ha posto a carico del soggetto passivo l’onere di provare che la perdita o la distruzione dei prodotti è avvenuta per caso fortuito o per forza maggiore, dunque, che l’evento si è verificato per fatti non riconducibili alla sfera di dominio del medesimo, anche laddove sia intervenuto un comportamento del terzo, assimilato, nei limiti precisati, al caso fortuito o alla forza maggiore;

l’assolvimento del suddetto onere di prova, quindi, comporta che il soggetto passivo dimostri la non imputabilità a sè della condotta del terzo da cui è derivata la perdita o la distruzione del prodotto, il quale ha operato nonostante l’adozione delle necessarie misure idonee ad evitare il fatto dannoso;

la pronuncia censurata si è conformata a tali principi, avendo verificato che, rispetto alla verificazione dell’evento dannoso, la ricorrente non aveva dato prova del caso fortuito o della forza maggiore, quindi dell’assoluta estraneità dello stesso dalla propria sfera di dominio, non risultando che la stessa avesse adottato le misure idonee per evitare il danno e, quindi, di essersi comportata secondo la necessaria diligenza richiesta dalla particolare pericolosità del prodotto;

non assumono, peraltro, rilievo, le ulteriori considerazioni contenute nella censura in esame in ordine al ritenuto assolvimento dell’onere di prova, atteso che si tratta di questione non riconducibile al vizio di violazione di legge, di cui all’art. 2697, c.c., che si fonda sulla non corretta attribuzione ad una parte del giudizio di un onere di prova su di essa non gravante;

7. con il settimo motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, in particolare con riferimento a: determinazione del prodotto stoccato nel deposito fiscale in data 22 febbraio 2010; determinazione delle giacenze fisiche presenti in deposito fiscale dopo lo sversamento; omesso esame del contenuto dei serbatoi 2111, 4111 e 8111;

7.1. il motivo è infondato;

7.1.1. con riferimento al primo profilo, si censura la sentenza per non avere considerato che, in base ai dati ricavabili dalla contabilità della società alla data del 22 febbraio 2010, risultavano gli esatti quantitativi di prodotto, non essendo quindi corretta la rideterminazione in via induttiva operata dall’Agenzia delle dogane della quantità di prodotto stoccato nel deposito fiscale;

il profilo di censura in esame è inammissibile;

la parte si limita a prospettare la suddetta ragione di censura, senza tuttavia allegare e precisare che la questione era stata prospettata al giudice del gravame, limitandosi a fare riferimento all’art. 14, del ricorso originario, ed a affermare che tali fatti e circostanze – diffusamente dibattuti tra le parti nel corso dei processi di primo e secondo grado – sono decisivi per il giudizio, perchè avrebbero determinato, se correttamente valutati dalla Commissione tributaria regionale, l’annullamento dell’atto impositivo o, quantomeno, la consistente riduzione della pretesa;

lo stesso, inoltre, poichè postula una non corretta applicazione dell’accertamento induttivo compiuto dall’Agenzia delle dogane, avrebbe, eventualmente, dovuto essere proposto quale violazione di legge, in quanto implica che la situazione fattuale, ove verificata, non avrebbe potuto essere ricondotta nel paradigma normativo che legittima l’accertamento induttivo;

7.1.2. con riferimento al secondo profilo, si censura la sentenza per non avere valutato, con riferimento alla questione dell’ammanco di prodotto pari a Kg 160.700 di gasolio rigenerato, fatti e circostanze dedotte dalla ricorrente al fine di sostenere la illegittimità della pretesa in quanto, in relazione a tale prodotto, non poteva sostenersi che sussistesse il presupposto dell’immissione al consumo, essendo stato lo stesso miscelato, dopo lo sversamento con il prodotto recuperato durante la fase di messa in sicurezza di emergenza, con la conseguenza che la ricorrente sarebbe tenuta a corrispondere due volte l’imposta su detta quantità di gasolio rigenerato;

il profilo è infondato;

il giudice del gravame ha espressamente esaminato la questione prospettata, ed ha evidenziato che: non era convincente la tesi di parte ricorrente secondo cui la società aveva inserito il prodotto recuperato in un serbatoio nel quale vi era altra tipologia di combustibile piuttosto che utilizzate un serbatoio vuoto; le miscelazioni dovevano comunque essere realizzate in regime di deposito fiscale e autorizzate dall’ufficio; il prodotto risultante dalla miscelazione (anche accidentale) non poteva essere considerato come gasolio rigenerato, ma prodotto nuovo; non sussisteva alcuna duplicazione di imposta per il prodotto giacente nel serbatoio prima della confusione e quello conseguente alla miscelazione con quello proveniente dal recupero, trattandosi, in questo caso, di combustibile nuovo;

pertanto, i diversi profili evidenziati dalla ricorrente sono stati specificamente esaminati dal giudice del gravame, con una motivazione articolata e specifica, chiarendo che non sussisteva una duplicazione di imposta, in quanto doveva distinguersi tra il gasolio rigenerato, non legittimamente svincolato, e quello risultante dalla miscelazione, che doveva essere diversamente qualificato e sul quale occorreva applicare l’accisa al momento del successivo svincolo;

non sussiste, pertanto, alcun omesso esame circa fatti decisivi per il giudizio oggetto di discussione tra le parti;

7.1.3. con un terzo profilo si censura la sentenza per omesso esame del contenuto dei serbatoi (OMISSIS), (OMISSIS) e (OMISSIS) nei quali era stata stoccata parte del prodotto recuperato in seguito allo sversamento; il profilo è inammissibile;

anche in questo caso la ricorrente si limita a evidenziare che nel corso del giudizio di merito aveva rilevato come gli esiti della verifica effettuata dall’Agenzia delle dogane erano stati compromessi dall’omesso esame dei serbatoi (OMISSIS), (OMISSIS) e (OMISSIS), e che l’ufficio aveva affermato di non avere verificato i suddetti serbatoi in quanto non ricompresi nella licenza di esercizio, sebbene tale circostanza risultava smentita dalla documentazione prodotta (all. 15 al ricorso);

si tratta di una questione che non risulta prospettata in sede di giudizio di gravame, sicchè la stessa è solo genericamente proposta in questa sede, senza alcuno specifico riferimento agli atti del giudizio di appello;

in conclusione, i motivi sono infondati, con conseguente rigetto del ricorso e condanna della ricorrente al pagamento delle spese di lite. Si dà atto, ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte:

rigetta il ricorso e condanna parte ricorrente al pagamento in favore della controricorrente delle spese di lite del presente giudizio che si liquidano in complessive Euro 10.000,00, oltre spese prenotate a debito.

Dà atto, ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 18 settembre 2019.

Depositato in Cancelleria il 18 dicembre 2019