Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 33553 del 18/12/2019

Cassazione civile sez. VI, 18/12/2019, (ud. 23/10/2019, dep. 18/12/2019), n.33553

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CONTI Roberto Giovanni – Presidente –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

Dott. DELLI PRISCOLI Lorenzo – rel. Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. CAPOZZI Raffaele – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 31260-2018 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, C.F. (OMISSIS) in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende ope legis;

– ricorrente –

contro

A.R., nella qualità di erede di C.A.;

– intimata –

avverso la sentenza n. 770/4/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE dell’EMILIA ROMAGNA, depositata il 19/03/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 23/10/2019 dal Consigliere Relatore Dott. LORENZO

DELLI PRISCOLI.

Fatto

FATTI DI CAUSA

Rilevato che:

all’allora contribuente, ora deceduto, C.A., veniva notificato nel 2011, in qualità di socio della società “New C. & B.” s.r.l., cancellata dal registro delle imprese nel 2008, un avviso di accertamento intestato alla predetta società e riguardante IRES, IRAP e IVA per l’anno d’imposta 2003;

la Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso della parte contribuente rilevando, quanto all’anno di imposta 2002, che la suddetta società era stata messa in liquidazione nel 2005 cosicchè la responsabilità dei soci non poteva riguardare il 2002 mentre, per quanto riguarda l’anno d’imposta 2004, non era stata sufficientemente provata l’intervenuta distribuzione di utili;

l’Agenzia delle entrate proponeva appello evidenziando che, per l’anno d’imposta 2002, la CTP aveva già validato l’operato dell’Amministrazione finanziaria con sentenza del 2013 passata in giudicato perchè non impugnata e, quanto all’anno d’imposta 2004, lamentava che la responsabilità del socio sarebbe stata limitata alle sole imposte accertate e non anche agli utili extrabilancio e di aver correttamente adempiuto l’onere probatorio per via della presunzione inerente la ristretta base azionaria della società in questione;

la Commissione Tributaria Regionale, respingeva l’appello dell’Agenzia delle entrate, ritenendo innanzitutto infondata l’eccezione di giudicato in quanto l’Agenzia appellante ha contestato, sia pure indirettamente, la circostanza in esame eccependo di aver fornito prova presuntiva dell’intervenuta distribuzione di utili; inoltre ritiene la CTR che l’Amministrazione finanziaria faccia valere nei confronti del socio una pretesa tributaria che non è stata preceduta da un accertamento definitivo emesso a carico della società e l’estinzione della società avrebbe precluso l’accertamento successivo alla sua cancellazione dal registro delle imprese, con la conseguenza che nessun accertamento poteva essere emesso a carico del soggetto estinto, cosicchè dopo la cancellazione dal registro delle impresse la società non poteva essere destinataria di un avviso di accertamento, da cui deriva la nullità di quest’ultimo; infine l’addebito è supportato unicamente da una presunzione semplice di distribuzione degli utili in relazione al ristretto numero di soci, non supportata da ulteriori elementi di fatto tali da accreditarne la portata probatoria;

l’Agenzia delle entrate proponeva ricorso affidato a tre motivi mentre la parte contribuente non si costituiva.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Considerato che con il primo motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, l’Agenzia delle entrate denuncia nullità della sentenza per violazione dell’art. 2909 c.c. e dell’art. 324 c.p.c., in quanto nell’atto di appello l’Ufficio aveva opposto un giudicato esterno costituito da una sentenza della CTP di Parma resa tra le medesime parti, passata in giudicato e relativa all’analogo accertamento di responsabilità dei soci della “New C. & B.” s.r.l. per il periodo di imposta 2002, sentenza che accertava la ricorrenza dei presupposti per la presunzione di avvenuta distribuzione degli utili non contabilizzati ai soci in virtù della valutazione in fatto che la società fosse a base di capitale ristretto e trovasse così applicazione la presunzione di percezione degli utili occulti;

considerato che con il secondo motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, l’Agenzia delle entrate denuncia violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 602 del 1973, artt. 2495 e 36, in quanto con la cancellazione della società i debiti si trasferiscono ai soci e, nel caso di accertamento di redditi occulti in società a ristretta base di capitale, non appare esigibile la prova della percezione di utilità all’esito della liquidazione, spettando semmai tale prova al contribuente in virtù del principio di vicinanza della prova;

considerato che con il terzo motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, l’Agenzia delle entrate denuncia violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 602 del 1973, artt. 2495 e 36, in quanto la CTR avrebbe errato nell’affermare che l’estinzione della società preclude l’accertamento successivo alla sua cancellazione dal registro delle imprese;

ritenuto preliminarmente che, in virtù del principio della ragione più liquida (che consente di modificare l’ordine logico-giuridico delle questioni da trattare di cui all’art. 276 c.p.c., in adesione alle esigenze di celerità del giudizio e di economia processuale di cui agli artt. 24 e 111 Cost.: Cass. 4 novembre 2019, n. 28309; Cass. 19 giugno 2017, n. 15064; Cass. 18 novembre 2016, n. 23531), appare opportuno esaminare innanzitutto il secondo dei motivi di ricorso (peraltro strettamente collegato al terzo);

considerato dunque, quanto al secondo motivo di ricorso, che dopo la riforma del diritto societario, attuata dal D.Lgs. n. 6 del 2003, qualora all’estinzione della società, di persone o di capitali, conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, non corrisponda il venir meno di ogni rapporto giuridico facente capo alla società estinta, si determina un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale: a) l’obbligazione della società non si estingue, ciò che sacrificherebbe ingiustamente il diritto del creditore sociale, ma si trasferisce ai soci, i quali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda che, “pendente societate”, fossero limitatamente o illimitatamente responsabili per i debiti sociali; b) i diritti e i beni non compresi nel bilancio di liquidazione della società estinta si trasferiscono ai soci, in regime di contitolarità o comunione indivisa, con esclusione delle mere pretese, ancorchè azionate o azionabili in giudizio, e dei crediti ancora incerti o illiquidi, la cui inclusione in detto bilancio avrebbe richiesto un’attività ulteriore (giudiziale o extragiudiziale), il cui mancato espletamento da parte del liquidatore consente di ritenere che la società vi abbia rinunciato, a favore di una più rapida conclusione del procedimento estintivo (Cass., SU, 12 marzo 2013, n. 6070; Cass. 15 gennaio 2016, n. 23269);

in tema di effetti della cancellazione di società di capitali dal registro delle imprese nei confronti dei creditori sociali insoddisfatti, il disposto dell’art. 2495 c.c., comma 2, implica che l’obbligazione sociale non si estingue ma si trasferisce ai soci, i quali ne rispondono nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione (Cass. n. 15474 del 2017);

considerato inoltre che:

in tema di riscossione, la responsabilità dei liquidatori e degli amministratori per le imposte non pagate con le attività della liquidazione, prevista dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 36, trova la sua fonte in un’obbligazione civile propria “ex lege” in relazione agli artt. 1176 e 1218 c.c., sicchè, non avendo natura strettamente tributaria, a carico dei predetti non vi è alcuna successione o coobbligazione nei debiti tributari per effetto della cancellazione della società dal registro delle imprese (Cass. n. 17020 del 2019);

in tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di società a ristretta base sociale, è legittima la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili, che, attesa la mancanza di una deliberazione ufficiale di approvazione del bilancio trattandosi di utili occulti, deve ritenersi avvenuta nello stesso periodo d’imposta in cui gli stessi sono stati conseguiti, salva la facoltà per il contribuente di offrire la prova del fatto che i maggiori ricavi non siano stati fatti oggetto di distribuzione, ma siano stati, invece, accantonati dalla società, ovvero da essa reinvestiti (Cass. n. 25468 del 2015; n. 27778 del 2017; n. 32959 del 2018; 1947 del 2019);

ritenuto che la CTR non si è attenuta a tali principi laddove da un lato, senza sforzarsi di attribuire alla vicenda una interpretazione conforme alla ratio dell’art. 2495 c.c. (evitare che dall’estinzione di una società discenda l’ingiusto sacrificio dei creditori sociali: cfr. Cass., S.U., 6070 del 2013), ha arbitrariamente affermato che l’estinzione della società precluderebbe accertamenti successivi alla sua cancellazione dal registro delle imprese con la conseguenza che nessun accertamento poteva essere emesso a carico del soggetto estinto o a carico dei soci e dall’altro ha ritenuto che la ristrettezza della base sociale costituisse una presunzione semplice di per sè non sufficiente a provare la circostanza della distribuzione degli utili ai soci quando invece la ristretta base sociale è di per sè sola, in assenza di una prova contraria da parte del contribuente, sufficiente a provare tale distribuzione di utili (come del resto evidenziato dalla sentenza della Commissione Tributaria di Parma n. 17/07/13 depositata il 22 gennaio 2013 – di cui il giudice del rinvio dovrà tenere conto – che ha accertato per l’anno di imposta 2002, per la stessa società “New C. & B.” s.r.l., la ricorrenza dei presupposti per poter presumere l’avvenuta distribuzione degli utili non contabilizzati ai soci), così eludendo l’applicazione dei principi secondo cui alla cancellazione dal registro delle imprese non corrisponde il venir meno di ogni rapporto giuridico facente capo alla società di capitali estinta, determinandosi un fenomeno di tipo successorio, in virtù del quale l’obbligazione della società (nella specie l’IVA, l’IRAP e l’IRPES relativi al 2003) non si estingue ma si trasferisce ai soci, i quali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione ma senza che l’aver rivestito la carica di amministratore determini una estensione di tale responsabilità per i debiti tributari oltre tali limiti;

ritenuto dunque che il secondo motivo di impugnazione è fondato e assorbiti il primo ed il terzo, il ricorso dell’Agenzia delle entrate va pertanto accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 23 ottobre 2019.

Depositato in Cancelleria il 18 dicembre 2019