Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 3349 del 11/02/2011

Cassazione civile sez. trib., 11/02/2011, (ud. 26/01/2011, dep. 11/02/2011), n.3349

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LUPI Fernando – Presidente –

Dott. BOGNANNI Salvatore – Consigliere –

Dott. PERSICO Mariaida – rel. Consigliere –

Dott. PARMEGGIANI Carlo – Consigliere –

Dott. DIDOMENICO Vincenzo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 28328-2006 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

P.S., elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEL POGGIO

LAURENTINO 66, presso lo studio dell’avvocato TRIVOLI ALESSANDRO, che

la rappresenta e difende unitamente all’avvocato OLIVIERI GUSTAVO,

giusta delega in calce;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 136/2005 della COMM. TRIB. REG. di MILANO,

depositata il 21/07/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

26/01/2011 dal Consigliere Dott. MARIAIDA PERSICO;

udito per il resistente l’Avvocato TRIVOLI, che si riporta;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

SEPE Ennio Attilio che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

P.S., quale coerede di P.A., impugnava l’avviso di liquidazione dell’imposta di successione deducendo che la successione era stata accettata con beneficio d’inventario e che, quindi, l’imposta era stata calcolata erroneamente sul valore globale senza tener conto degli oneri passivi indicati e documentati nell’inventario e che, comunque, l’avviso si presentava illeggibile e non motivato.

L’adita Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso.

Proponeva appello l’Agenzia.

La Commissione tributaria regionale rigettava l’appello, ritenendo sia che l’ufficio dovesse tener conto delle passività documentate ed indicate nell’inventario, sia che l’avviso impugnato non conteneva alcuna rettifica di quanto dichiarato dai contribuenti, nè le relative necessarie motivazioni.

Contro quest’ultima sentenza l’Agenzia propone ricorso per cassazione articolato in triplice motivo; la contribuente controdeduce.

Diritto

MOTIVAZIONE

1. Con il primo motivo la ricorrente lamenta la violazione e/o falsa applicazione del D.Lgs. n. 346 del 1990, artt. 27, 23 e 36 (art. 360 c.p.c., n. 3) per non avere l’impugnata sentenza ritenuto che sul piano tributario fossero deducibili solo le passività documentate come per legge e non quelle indicate nell’inventario redatto per l’accettazione con beneficio d’inventario. Osserva al riguardo che – stante il termine di decadenza di tre anni per la notifica dell’avviso di liquidazione – le ragioni erariali sarebbero inevitabilmente frustrate ove si dovesse attendere la conclusione della procedura di liquidazione dell’eredità beneficiata ed inoltre che la tutela dell’erede beneficiato è assicurata nella fase esecutiva.

Con il secondo motivo la ricorrente denuncia il vizio di motivazione in ordine al punto di cui sopra.

Le due censure possono essere esaminate congiuntamente essendo tra loro strettamente intrecciate.

2.1 Le stesse sono fondate in virtù dei principi già enucleati da questa Corte sia sotto la vigenza del D.P.R. n. 637 del 1972 (V. Cass. n. 25670 del 2008), sia con riferimento al D.Lgs. n. 346 del 1990, ratione temporis applicabile alla fattispecie in esame (Cass. n. 13906/08; Cass. n. 4419/08 in motivazione).

2.2 Invero il D.Lgs. n. 346 del 1990 individua sia i soggetti passivi (art. 5) che le modalità di calcolo dell’imposta, fissandone la base imponibile (ex art. 8 costituita “dalla differenza tra il valore complessivo, alla data dell’apertura della successione, dei beni e dei diritti che compongono l’attivo ereditario, determinato secondo le disposizioni dall’art. 14 all’art. 19, e l’ammontare complessivo delle passività deducibili e degli oneri diversi da quelli indicati nel.’art. 46, comma 3”) e le aliquote (art. 4). Da tali norme discende che, quanto alla determinazione dell’imposta, è identico il trattamento previsto sia per l’erede puro e semplice che per quello accettante con beneficio d’inventario: in particolare per ambedue è prevista la assoluta tassatività delle prove legali per la deducibilità fiscale dei debiti.

L’unica differenziazione dettata dal legislatore per l’erede accettante con beneficio d’inventario è quella fissata nel capo 5^, relativo alla riscossione dell’imposta, che con l’art. 36 (Soggetti obbligati al pagamento dell’imposta), statuisce: “1. Gli eredi sono obbligati solidalmente al pagamento dell’imposta nell’ammontare complessivamente dovuto da loro e dai legatari. 2. Il coerede che ha accettato l’eredità col beneficio d’inventario è obbligato solidalmente al pagamento, a norma del comma 1, nel limite del valore della propria quota ereditaria”.

2.3 La lettura sistematica delle norme di cui sopra consente di affermare che l’accettazione dell’eredità con beneficio di inventario non importa una deducibilità (sostanziale e probatoria) delle “passività” diversa da quella ordinaria prevista (art. 20 e segg.) per l’accettazione pura e semplice e neppure la “determinazione” di quella imposta in maniera diversa da quanto stabilito dall’art. 8.

E tuttavia, come già osservato da questa Corte (Cass. n. 4419/2008;

n. 4775/1998), appare necessario prevedere in favore del solo erede accettante con beneficio di inventario un limite alla esigibilità dell’imposta come ordinariamente determinata (cioè tenuto conto delle preclusioni e delle decadenze previste dalle norme fiscali), limite consigliato dall’esigenza di ridurre il sacrificio economico del soggetto passivo delle predette imposte solo entro l’ambito del suo effettivo arricchimento.

1.5 Ebbene, proprio la limitazione introdotta dall’art. 36, comma 2 (“è obbligato … nel limite del valore della propria quota ereditaria”), consente di affermare che, ex D.Lgs. n. 346 del 1990, nell’accettazione con beneficio d’inventario il momento di collegamento tra le norme che operano sul piano del codice civile (che stabiliscono anche come individuare le passività nell’accettazione dell’eredità con beneficio di inventario) e quelle fiscali (che non prevedono nella determinazione dell’imposta nessun trattamento fiscale differenziato a seconda che l’eredità sia stata accettata puramente e semplicemente ovvero con beneficio di inventario) – pur non essendo rintracciabile a livello di determinazione dell’imposta – può essere individuato in quello successivo di riscossione della stessa.

Si può quindi affermare che, sotto la vigenza del D.Lgs. n. 346 del 1990, ai fini della determinazione dell’imposta di successione l’accettazione dell’eredità con beneficio di inventario non implica alcuna deducibilità delle passività diversa da quella ordinaria prevista per l’accettazione pura e semplice dall’art. 20 e segg. del D.Lgs. citato; al contrario con riferimento alla riscossione dell’imposta, la responsabilità dell’erede o coerede beneficiato è limitata, ai sensi dell’art. 36, comma 2, del D.Lgs. citato, “nel limite de valore della propria quota ereditaria”. Solo in tale momento le risultanze dello “stato di graduazione” civilistico, divenuto definitivo, possono assumere rilevanza per determinare il “valore dei beni” concretamente ed effettivamente “pervenuti” all’erede beneficiato, nel rispetto del limite della sua responsabilità per l’imposta di successione determinata secondo le regole fiscali ordinarie.

Il giudice a quo, non applicando il principio sopra esposto, ha erroneamente affermato che già l’avviso di liquidazione dell’imposta di successione “deve rispettare i valori netti dichiarati dal contribuente, avendo tenuto conto delle passività documentate ed indicate nell’inventario dell’asse ereditario, di cui alla condizione di successione, accettata con beneficio d’inventario”.

La relativa sentenza, in accoglimento dei primi due motivi di ricorso, assorbito il terzo (con il quale si denuncia la violazione e/o falsa applicazione del D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 27, comma 2, e degli artt. 112 e 346 c.p.c. – in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3 – per avere il giudice a quo pronunciato su eccezioni che non erano state riproposte in appello dalla contribuente, rimasta contumace) va pertanto cassata e rinviata ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia. Il giudice del rinvio, oltre ad applicare il principio di diritto sopra esposto, provvedere anche sulle spese.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo ed il secondo motivo del ricorso, assorbito il terzo; cassa l’impugnata sentenza e rinvia, anche per le spese ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia.

Così deciso in Roma, il 26 gennaio 2011.

Depositato in Cancelleria il 11 febbraio 2011