Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 33468 del 27/12/2018

Cassazione civile sez. trib., 27/12/2018, (ud. 25/10/2018, dep. 27/12/2018), n.33468

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. PERRINO Angel – Maria –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. LEUZZI Salvatore – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto ai n. 3267/2012 R.G. proposto da:

Metallurgica Mediterranea s.r.l. (ora Agrimental s.r.l.), in persona

del legale rappresentante p.t., rappresentato e difeso dall’Avv.

Alessandro Orlandini, elettivamente domiciliato presso lo studio

dell’Avv. Fabrizio Hinna Danesi, in Roma, via Pasubio, n. 2;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

Generale dello Stato, in persona del Direttore p.t., con domicilio

eletto presso gli uffici della predetta Avvocatura, in Roma, via dei

Portoghesi, n. 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della

Puglia depositata il 15 dicembre 2010 n. 321/23/10.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25 ottobre

2018 dal Cons. Salvatore Leuzzi.

Fatto

RILEVATO

che:

– La ricorrente propone ricorso per cassazione avverso la sentenza in epigrafe, di rigetto dell’appello da essa proposto contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Lecce, che ne aveva respinto il ricorso avente ad oggetto l’avviso di accertamento che, in riferimento all’anno di imposta 1999, aveva contestato una indebita detrazione IVA per l’importo di Lire 1.148.000.000, in relazione a fatture per operazioni inesistenti, che si assumevano correlate alla fittizia acquisizione di beni e servizi di natura strumentale, dell’ammontare complessivo di Lire 5.740.000.000, costituenti oggetto di finanziamenti comunitari ex L. n. 488 del 1992;

– Il ricorso è affidato a un solo motivo;

– L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

– Con l’unico motivo di ricorso, la contribuente denuncia, ex art. 360, comma 1, n. 5, l’omessa o insufficiente motivazione circa fatto controversi e decisivi del giudizio, per essersi, i giudici d’appello, “a fare proprie in modo assolutamente acritico le risultanze di accertamenti compiuti da altri”, “fornendo una motivazione solo apparente”;

– Segnatamente, la contribuente lamenta la mancata indicazione nell’apparato motivazionale della pronuncia impugnata di “alcuna documentazione probatoria dalla quale possa desumersi la fondatezza e la non discrezionalità di quanto asserito”; si duole, in particolare, della “omessa allegazione del processo verbale di constatazione e dell’autorizzazione dell’Autorità giudiziaria” nonchè della circostanza per la quale “il processo verbale … si rifà, a sua volta, agli esiti di accertamenti compiuti dalla polizia giudiziaria, ignoti alla contribuente e non allegati nè al processo verbale nè all’avviso di accertamento”; denuncia, infine, l’inadeguatezza della motivazione in merito all’inesistenza degli acquisti di beni “a fronte di una produzione documentale a dir poco cospicua” fornita dalla contribuente;

– Il motivo è infondato ed esige il rigetto;

– Quanto al profilo afferente alla mancata allegazione del processo verbale di constatazione, merita dare continuità all’orientamento sedimentato di questa Corte, secondo cui, in tema di atto impositivo, ai fini dell’ammissibile motivazione “per relationem” è sufficiente il rinvio dell’avviso di accertamento al processo verbale di constatazione notificato al contribuente (v. da ultimo Cass. 5 dicembre 2017, n. 29002; v. anche Cass. 7 ottobre 2016, n. 20166; Cass. 27 novembre 2015, n. 24254; Cass. 14 gennaio 2015, n. 407; Cass. 17 dicembre 2014, n. 26527);

– Nel caso di specie, è incontroverso che il contribuente abbia ricevuto il processo verbale di constatazione;

– In base al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, ed al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, solo qualora la motivazione dell’avviso di accertamento avesse fatto riferimento ad un altro atto non conosciuto nè ricevuto dal contribuente, questo avrebbe dovuto essere allegato all’atto che lo avesse richiamato, salvo che quest’ultimo non ne avesse riprodotto il contenuto essenziale; viceversa, la violazione delle norme evocate non ricorre ove il legale rappresentante della società contribuente sia stato reso – come nel caso che occupa -destinatario di notifica del processo verbale di constatazione, richiamato dall’avviso di accertamento;

– Tale impostazione è coerente allo statuto dei diritti del contribuente, in quanto la L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, nel prevedere che debba essere allegato all’atto dell’Amministrazione finanziaria ogni documento richiamato nella motivazione di esso, non intende certo riferirsi ad atti di cui il contribuente abbia già integrale e legale conoscenza per effetto di precedente notificazione; infatti, un’interpretazione puramente formalistica si porrebbe in contrasto con il criterio ermeneutico che impone di dare alle norme procedurali una lettura che, nell’interesse generale, faccia bensì salva la funzione di garanzia loro propria, limitando al massimo le cause d’invalidità o d’inammissibilità chiaramente irragionevoli (v. Cass., 14 gennaio 2015, n. 407; Cass., 2 luglio 2008, n. 18073);

Non coglie nel segno neppure la lamentata, omessa allegazione dell’autorizzazione dell’autorità giudiziaria, prevista dal D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 33, (in materia di imposte dirette) e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 63, (in materia di IVA), ai fini dell’utilizzazione degli elementi acquisiti nell’ambito di indagini penali in sede tributaria;

– Nel caso di specie, constava l’autorizzazione della Procura della Repubblica presso il Tribunale di Lecce all’utilizzo a fini fiscali degli elementi acquisiti dalla polizia giudiziaria nei proc. penali n. 1665/2002 R.G.N.R. e n. 4150/2002 R.G.N.R.;

– Merita, peraltro, considerare che l’autorizzazione dell’autorità giudiziaria, richiesta dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 63, è stata introdotta per realizzare una maggiore tutela degli interessi protetti dal segreto istruttorio, piuttosto che per filtrare ulteriormente l’acquisizione di elementi significativi a fini fiscali (Cass. 16 dicembre 2011, n. 27149; Cass. 30 dicembre 2009, n. 27947; Cass., 16 maggio 2007, n. 11203);

– Le indagini svolte, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33, o del D.P.R. n. 633 del 1972 artt. 52 e 63, dalla Guardia di finanza che, cooperando con gli uffici finanziari, proceda ad ispezioni, verifiche, ricerche ed acquisizione di notizie, hanno carattere amministrativo (e pertanto riguardo ad esse non è invocatale l’art. 24 Cost.), e vanno quindi considerate distintamente dalle indagini che la stessa Guardia di finanza conduce in veste di polizia giudiziaria, dirette all’accertamento dei reati, con l’osservanza di tutte le prescrizioni dettate dal codice di procedura penale a tutela dei diritti inviolabili dell’indagato: la mancata osservanza di tali prescrizioni, rilevante al fine della possibilità di utilizzare in sede penale i risultati dell’indagine, non incide – purchè non siano violate le dette disposizioni delle norme or ora evocate – sul potere degli uffici finanziari e del giudice tributario di avvaletene a fini meramente fiscali (Cass. 4 agosto 2010, n. 18077);

– Il profilo di censura può essere, pertanto, disatteso alla stregua del seguente principio di diritto: “L’autorizzazione dell’autorità giudiziaria, richiesta dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 63, per la trasmissione, agli uffici delle imposte, dei documenti, dati e notizie acquisiti dalla Guardia di finanza nell’ambito di un procedimento penale, è posta a tutela della riservatezza delle indagini penali, non dei soggetti coinvolti nel procedimento medesimo o di terzi, con la conseguenza che anche la sua eventuale mancanza, se può avere riflessi disciplinari a carico del trasgressore, non tocca l’efficacia probatoria dei dati trasmessi, nè implica l’invalidità dell’atto impositivo adottato sulla scorta degli stessi”);

– Il motivo di ricorso si mostra privo di pregio anche nella parte in cui denuncia come illegittima la circostanza per cui il “processo verbale di constatazione de quo, sotto il profilo della motivazione, si rifà, a sua volta, agli esiti di accertamenti compiuti dalla polizia giudiziaria, ignoti alla contribuente e non allegati al processo verbale nè all’avviso di accertamento”);

– In linea di principio, questa Corte ha evidenziato che, in tema di motivazione dell’atto d’imposizione tributaria, l’onere dell’Ufficio di mettere in grado il contribuente di conoscere le ragioni della pretesa può ritenersi assolto, finanche con doppia motivazione “per relationem”, qualora il richiamato processo verbale di constatazione faccia a sua volta riferimento a documenti in possesso o comunque conosciuti o agevolmente conoscibili dal contribuente (Cass. 24 novembre 2017, n. 28060); nel caso di specie, peraltro, risalta in senso assorbente la saliente circostanza per la quale, in violazione del principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, parte ricorrente ha trascurato di chiarire quali siano gli atti da essa negletti, che l’Amministrazione avrebbe inopinatamente evocato nell’atto impositivo;

– Nel caso che occupa, quel che emerge è, in realtà, proprio il pieno adempimento, da parte dell’Ufficio, dell’onere di mettere il contribuente in grado, attraverso la motivazione dell’atto impositivo, di conoscere le ragioni della pretesa tributaria, sol che si consideri che il processo verbale di constatazione indirizzatogli, evidenziava dettagliatamente plurimi profili fattuali, contestualizzandone la portata: gli esiti dell’accesso compiuto in occasione della verifica fiscale; l’avvenuta inventariazione di tutte le attrezzature e dei materiali presenti nel capannone; la natura delle une e degli altri; la divergenza rispetto a quelli oggetto delle fatture attestanti l’acquisizione di cui al programma di investimenti riferibile alla contribuente; l’appurata assenza di qualsivoglia bene materiale riferibile alla società di capitali mentovate nelle fatture; la mancanza di strutture e di uffici in capo alle società apparenti fomitrici;

l’inverosimiglianza di pagamenti in contanti per la quasi totalità dei beni finanziati e per svariati miliardi delle vecchie lire;

– Il motivo di ricorso è, infine, destituito di fondamento nella parte in cui denuncia il deficit motivazionale della sentenza d’appello, avuto riguardo al merito dell’inesistenza delie operazioni contestate e degli elementi probatori che varrebbero a corroborarla;

– Nel caso di specie, la Commissione tributaria regionale ha evidenziato che l’aspetto dell’inesistenza degli acquisti era supportato dai “dati rinvenienti da indagini penali”, il cui utilizzo era stato “autorizzato dall’A.G.” ed era incisivamente “avvalorato dal fatto che i pochi beni strumentali individuati ed usati sarebbero da ricondurre alla ditta costruttrice del capannone e non a quelli oggetto delle fatture relative al programma di investimento”;

– In buona sostanza, ben si lascia cogliere la ratio decidendi della pronuncia, che conferisce all’evidenza prominente rilievo alla discrasia tangibile, come tale inequivocabile, fra la natura e la tipologia dei beni rinvenuti in loco e l’identità – che a quel punto diviene fantomatica – di quelli di cui le fatture recavano menzione e in relazione alla cui assenza, peraltro, il contribuente non si curava di fornire argomentata spiegazione;

– Su queste premesse, va, innanzitutto, ricordato che spetta al giudice di merito, in via esclusiva, il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l’attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad essi sottesi, dando così liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova acquisiti; ne consegue, per un verso, che per potersi configurare il vizio di motivazione è necessario un rapporto di causalità fra la circostanza che si assume trascurata e la soluzione giuridica data alla controversia, tale da far ritenere che quella circostanza, se fosse stata considerata, avrebbe portato ad una diversa soluzione della vertenza; per altro verso, che, finanche il mancato esame di elementi probatori, assurge a vizio dell’apparato motivazionale solo se le risultanze processuali non esaminate siano tali da invalidare, con un giudizio di certezza e non di mera probabilità, l’efficacia probatoria delle altre circostanze sulle quali il convincimento è fondato, onde la ratio decidendi venga a trovarsi priva di base (cfr. Cass. 27 agosto 2018, n. 21233; Cass. 14 novembre 2013, n. 25608; Cass. 9 agosto 2004, n. 15355);

– Questa Corte con indirizzo ormai consolidato ha avuto modo di affermare il principio secondo cui, “qualora l’Amministrazione contesti al contribuente l’indebita detrazione di fatture, in quanto relative ad operazioni inesistenti, e fornisca attendibili riscontri indiziari sulla inesistenza delle operazioni fatturate, è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indebiti, non assumendo rilievo la propria buona fede” (Cass. 7 febbraio 2008, n. 2847; Cass. 26 giugno 2009, n. 15195);

– Del resto, ove l’amministrazione fornisca validi elementi alla stregua del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2, per affermare che alcune fatture sono state emesse per operazioni fittizie – che nel caso di specie erano efficacemente tratti da risultanze di indagini penali e dal fulcro presuntivo rappresentato dall’omesso rinvenimento dei beni illustrati nelle fatture-, passerà sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate (Cass. 5 dicembre 2014, n. 25778; Cass. 20 dicembre 2012, n. 23560; Cass. 11 giugno 2008, n. 15395; Cass. 19 ottobre 2007, n. 21953);

– Mette in conto rilevare che qualora, con il ricorso per cassazione, venga dedotta la carenza motivazionale della sentenza impugnata per l’asserita mancata valutazione di risultanze documentali, è necessario, al fine di consentire al giudice di legittimità il controllo della decisività della risultanza non valutata (o insufficientemente valutata), che il ricorrente precisi – mediante integrale trascrizione della medesima nel ricorso – la risultanza che egli asserisce decisiva e non valutata o insufficientemente valutata, dato che solo tale specificazione consente alla Corte di cassazione, alla quale è precluso l’esame diretto degli atti di causa, di delibare la decisività della risultanza stessa (Cass. 15 luglio 2015, n. 14784);

– Ora, benchè parte ricorrente si dolga dell’insufficienza della motivazione, essa si limita ad asserire testualmente che “già nei precedenti gradi di giudizio erano stati, infatti, prodotti documenti in grado se non di smontare l’intero impianto difensivo portato avanti dall’Ufficio impositore, quanto meno di farlo vacillare, meditando una disamina”) essa soggiunge che “dalla documentazione contabile prodotta dalla società si evincevano chiaramente gli importi e/e modalità di pagamento dei materiali impiegati per la costruzione dello stabilimento industriale e per le macchine”; essa riferisce, infine, si una “relazione di stima, a firma dell’Arch. L.M., nella quale i singoli beni venivano identificati e descritti”;

– Con ogni evidenza sono genericamente adombrati, ma affatto precisati nella loro identità e cronologia i documenti sui quali tale porzione del ricorso si fonda, con ciò rimanendo preclusa ogni opportunità di comprensione e apprezzamento dell’essenza stessa del motivo di censura, giacchè non è permesso al collegio di legittimità di valutare la fondatezza delle ostentate ragioni ricorrendo a fonti esterne al ricorso e, quindi, ad elementi o atti attinenti al pregresso giudizio di merito; per converso, parte ricorrente, che pure ne aveva l’onere, non si è curata di indicare specificamente il luogo in cui ne sarebbe avvenuta la produzione e l’identità degli atti processuali ed i documenti su cui il ricorso è fondato, nè di fornire la riproduzione diretta del contenuto che sorregge la censura o di offrire la riproduzione indiretta di esso con specificazione della parte del documento cui corrisponde l’indiretta riproduzione (Cass.27 luglio 2017, n. 18679; Cass. 4 marzo 2014, n. 4980);

– Il ricorso va, dunque, rigettato, con conseguente condanna della ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, nella misura di cui in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna la parte ricorrente al rimborso delle spese processuali sostenute dall’Agenzia delle entrate, che liquida in Euro 10.000,00, oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Tributaria della Suprema Corte di Cassazione, il 25 ottobre 2018.

Depositato in Cancelleria il 27 dicembre 2018

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