Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 3320 del 03/02/2022

Cassazione civile sez. trib., 03/02/2022, (ud. 16/12/2021, dep. 03/02/2022), n.3320

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina A.P. – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello M. – rel. Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 19864/2015 R.G. proposto da:

N.R., con l’avv. Ilaria Lanteri, con studio in Sanremo, alla

via Matteotti n. 177, e con indirizzo pec indicato in ricorso;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante p.t.,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio ex lege in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria regionale della

Liguria, Genova, n. 70/02/2015 pronunciata il 21 marzo 2014 e

depositata il 16 gennaio 2015, non notificata;

Udita la relazione svolta nella Camera di Consiglio del 16 dicembre

2021 dal Cons. Fracanzani Marcello M..

Fatto

RILEVATO

1. La Commissione tributaria regionale della Liguria, in riforma della decisione di primo grado, ha respinto l’impugnazione proposta da N.R. avverso l’avviso di accertamento n. TL501T502700/2010, contenente ripresa a tassazione di maggior reddito di impresa connesso alla diretta gestione di una farmacia, relativamente all’anno d’imposta 2005.

2. Ha rilevato il giudice di appello che le indagini bancarie sui conti correnti intestati alla farmacia avevano evidenziato che la causale dei prelievi era riferita univocamente alla qualifica di “titolare” nella stessa contribuente N.. Tanto legittimava, unitamente alle altre prove in atti, l’attribuzione alla stessa della qualità di titolare della farmacia, dovendo invece svilirsi la scrittura privata asseritamente dimostrativa della natura dipendente del rapporto tra la N. e gli eredi C., non avente data certa.

3. Per la cassazione della citata sentenza N.R. ha proposto ricorso affidato a cinque motivi, cui ha resistito l’Agenzia delle Entrate con controricorso.

4. La ricorrente ha depositato memoria ai sensi dell’art. 380 bis 1 c.p.c..

Diritto

CONSIDERATO

In via preliminare occorre respingere l’eccezione di inammissibilità svolta dal patrono erariale rispetto all’intero ricorso promosso dalla ricorrente, contenente cinque distinte censure, giacché esso mirerebbe ad un indebito riesame del merito. L’eccezione si manifesta invero inammissibile per difetto di specificità essendo rivolta in modo generico ed indifferenziato a tutti i motivi di ricorso, senza distinzione alcuna tra le varie doglianze, sì da rendere impossibile a questa Corte il raffronto diretto tra queste ultime e la svolta eccezione.

1. Con il primo motivo la ricorrente avanza censura ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per violazione e falsa applicazione degli artt. 5, 6, 7, 10, comma 1, 12, comma 2, anche in rapporto agli artt. 24 e 97 Cost., in relazione al principio del contraddittorio, deducendo l’erroneità della sentenza per aver omesso di rilevare che la mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale con la contribuente nella fase amministrativa aveva inficiato irrimediabilmente la validità dell’avviso di accertamento impugnato.

2.1 Il motivo deve essere disatteso tenuto conto che il presente giudizio ha ad oggetto un accertamento per maggior reddito d’impresa, oltre interessi e sanzioni. E’ invero ormai principio consolidato di questa Corte, e dal quale non si rinvengono ragioni per discostarsi, quello per cui il contraddittorio deve essere garantito per i soli tributi armonizzati non essendo rinvenibile, nella legislazione nazionale, una prescrizione generale analoga a quella comunitaria, ove risulta specificamente sancito, come avviene per l’accertamento sintetico in virtù del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 7, nella formulazione introdotta dal D.L. n. 78 del 2010, art. 22, comma 1, conv. in L. n. 122 del 2010, applicabile peraltro solo dal periodo d’imposta 2009, per cui gli accertamenti relativi alle precedenti annualità sono legittimi anche senza l’instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale (Cfr. Cass., V, n. 20429/2021).

3. Con la seconda censura la contribuente denunzia la nullità della sentenza per violazione dell’art. 132 c.p.c., comma 1, n. 4, dell’art. 118 disp. att. c.p.c. e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4, anche in relazione all’art. 111 Cost. e all’art. 156 c.p.c., comma 2, nonché degli artt. 115 e 116 c.p.c.. In particolare deduce la nullità della sentenza per inesistenza dell’iter logico necessario a pervenire all’accoglimento della tesi erariale, stante la genericità dei riferimenti alle movimentazioni bancarie e per essersi la sentenza riferita unicamente alle sole risultanze dell’avviso impugnato.

3.1 Come chiarito da questa Corte “la sanzione di nullità colpisce non solo le sentenze che siano del tutto prive di motivazione dal punto di vista grafico (che sembra potersi ritenere mera ipotesi di scuola) o quelle che presentano un “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e che presentano una “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile” (cfr. Cass. S.U. n. 8053 del 2014; conf. Cass. n. 21257 del 2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, del tutto equiparabile alla prima più grave forma di vizio, perché dietro la parvenza di una giustificazione della decisione assunta, la motivazione addotta dal giudice è tale da non consentire “di comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l’iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato” (cfr. Cass. n. 4448 del 2014), venendo quindi meno alla finalità sua propria, che è quella di esternare un “ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo”, logico e consequenziale, “a spiegare il risultato cui si perviene sulla res decidendi (Cass. cit.; v. anche Cass., Sez. un., n. 22232 del 2016 e la giurisprudenza ivi richiamata)” (Cfr. Cass., V, n. 20414/2018).

3.2 La sentenza impugnata sconta la dedotta sanzione di nullità avendo la CTR riformato la decisione di primo grado limitandosi ad affermare che “In questa cornice la scrittura privata senza data certa (31.07.2012) valorizzata dai giudici di prime cure, per ritenere sussistente, in luogo della titolarità dell’attività d’impresa, il rapporto di lavoro dipendente costituisce al più una presunzione semplice”. L’affermazione del collegio d’appello è invero insufficiente a capire la ratio decidendi seguita, non avendo la CTR spiegato i motivi per cui ha ritenuto la scrittura privata del 31.07.2012 (n.d.r. 2002) priva di data certa sì da relegarla al rango di mera presunzione semplice. Ne’ di miglior ausilio è la difesa erariale, che richiama l’art. 2704 c.c. al solo fine di negare data certa alla scrittura privata in esame per difetto di registrazione. Come correttamente rilevato dalla ricorrente, da un lato la certezza della data può essere provata rispetto ai terzi non solo con la registrazione ma anche con la morte o la sopravvenuta impossibilità fisica della persona che l’ha sottoscritta, dall’altro la CTR ha effettivamente concentrato la decisione di riforma su tale unico documento, obliando tutta l’ulteriore documentazione pur richiamata dalla CTP a supporto della propria decisione. Ne consegue l’assenza dell’iter logico giuridico seguito dalla CTR per disattendere le conclusioni cui era pervenuta la CTP. Il motivo è pertanto fondato e va accolto.

4. Con il terzo motivo la parte ricorrente lamenta l’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, e violazione e falsa applicazione dell’art. 2704 c.c. in parametro all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

4.1 Deduce l’erroneità della sentenza per aver la CTR omesso di valutare circostanze decisive, come le rivendicazioni retributive oggetto di contenzioso laburistico tra la N. e gli eredi C. per il periodo 2002-2007, le lettere del 31 luglio 2002 e 28 settembre 2004, gli emolumenti fissi percepiti dalla N. come emergenti dai bonifici bancari, un verbale ispettivo nei confronti della s.a.s. eredi C. da cui risultava la effettiva titolarità della farmacia in capo alla predetta società, le movimentazioni di tre conti correnti effettuate da tale D.G.E. e non dalla contribuente.

Il motivo è fondato.

4.2 Acclarato che la difesa erariale non ha contestato la sussistenza delle predette circostanze di fatto, che dunque risultano incontroverse tra le parti come “fatti storici” (Cfr. Cass., V, n. 22786/2018), si deve rilevare come la CTR non sembra aver valutato le suddette circostanze al fine di giungere alla formazione del proprio convincimento, unicamente incentrato sulle movimentazioni bancarie. Nella sentenza gravata, invero, non si dà conto né degli emolumenti fissi, peraltro in misura conforme alle anzidette missive, né risulta essere stato considerato il verbale ispettivo assunto dai NAS e da cui risulta che la farmacia in questione fosse effettivamente gestita dalla società costituita dagli eredi del Dott. C.G., e quindi dalla di lui moglie D.G.E. e dai loro figli, e non anche dalla ricorrente. Le suddette circostanze di fatto, non menzionate nella sentenza gravata, risultano pertanto essere state pretermesse dal Collegio ai fini della formazione del suo convincimento.

4.3 Parimenti fondato è l’ulteriore profilo di censura ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, che la ricorrente ha correttamente illustrato in via separata onde non incorrere in una eccezione di inammissibilità del motivo per promiscuità, avendo questa Corte già riconosciuto che “in tema di prova della data certa di una scrittura privata non autenticata, l’art. 2704 c.c., richiede che, in mancanza di una delle situazioni tipiche di certezza contemplate dalla prima parte della citata norma (registrazione, morte od incapacità di un sottoscrittore, riproduzione in atto pubblico), si deduca e dimostri un fatto idoneo a stabilire in modo ugualmente certo l’anteriorità della formazione del documento (in termini già Cass. n. 4945 del 1985 e numerose successive pronunce conformi). La disposizione civilistica in esame non contiene un’elencazione tassativa dei fatti in base ai quali tale data deve ritenersi certa rispetto ai terzi e lascia al giudice del merito la valutazione, caso per caso, della sussistenza di un fatto, diverso da quelli indicati, idoneo secondo l’allegazione della parte, a dimostrare la data certa (così già in Cass., 28 giugno 1963, n. 1760; conf. n. 13813 del 2001). Tale fatto può essere oggetto di prova per testi o per presunzioni – non ammessa se direttamente vertente sulla data della scrittura (Cass. n. 27793 del 2006) – ma solo a condizione che esse evidenzino un fatto munito della specificata attitudine, non anche quando tali prove siano rivolte, in via indiziaria e induttiva, a provocare un giudizio di mera verosimiglianza della data apposta sul documento (in termini Cass. n. 4945 del 1985; conf. n. 24329 del 2007, n. 13943 del 2012; n. 14087 del 2017)” (Cfr. Cass., V, n. 25127/2020).

Il motivo deve pertanto essere accolto

5. La quarta doglianza è tesa a censurare la nullità della sentenza impugnata in rapporto all’art. 112 c.p.c. per errore in procedendo conseguente al vizio di omissione di pronuncia a termini dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4. Lamenta la contribuente la nullità della sentenza per aver la CTR omesso di pronunciarsi sull’eccezione di giudicato esterno con riferimento alla sentenza n. 118/05/08 della CTP di Imperia, resa tra le parti e relativa all’impugnazione di una cartella di pagamento conseguente alla presentazione della dichiarazione dei redditi per l’anno 2004.

5.1 Il motivo è infondato non ricorrendo il vizio di omessa pronuncia quando la decisione adottata in contrasto con la pretesa fatta valere dalla parte comporti necessariamente il rigetto di quest’ultima, non occorrendo una specifica argomentazione in proposito Deve invero ritenersi sufficiente la motivazione che fornisce una spiegazione logica ed adeguata della decisione adottata, evidenziando le prove ritenute idonee a suffragarla, ovvero la carenza di esse, senza che sia necessaria l’analitica confutazione delle tesi non accolte o la disamina degli elementi di giudizio non ritenuti significativi (Cfr. Cfr. Cass., V, n. 7660/2020).

5.2 Nel caso in commento, il rigetto implicito dell’eccezione è rinvenibile nella valutazione di merito esplicata dalla CTR per giungere alla decisione di riforma. Avendo ridotto a mera presunzione semplice la valenza probatoria della scrittura privata del 31.07.2002 e delle movimentazioni bancarie, la CTR ha dimostrato di voler svolgere un proprio accertamento sui fatti di causa, il quale presuppone, però, il rigetto della svolta eccezione di giudicato.

La doglianza deve pertanto essere disattesa

6. Con l’ultima censura la contribuente prospetta la nullità della sentenza impugnata in rapporto all’art. 112 c.p.c. per errore in procedendo conseguente a vizio di omissione di pronuncia in parametro all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, con apporto di capitale, di tre contratti di collaborazione coordinata e continuativa per violazione di norme interpretative e simulazione assoluta.

6.1 In sostanza deduce la nullità della sentenza per aver la CTR omesso di pronunciarsi sulla domanda avente ad oggetto la declaratoria di invalidità ed inefficacia degli atti di cessione di azienda, del contratto di associazione in partecipazione con apporto di capitale e di tre contratti di collaborazione coordinata e continuativa.

Il motivo non può essere accolto per le ragioni che seguono.

6.2 Dall’esame del ricorso risulta che la contribuente abbia formulato domanda di nullità degli atti richiamati. Siffatta pronuncia, tuttavia, non poteva essere richiesta al giudice tributario per evidente difetto di giurisdizione non avendo la domanda di declaratoria di illegittimità ad oggetto atti di contenuto tributario. Alla CTR era pertanto inibita ogni statuizione nei termini richiesta dalla contribuente.

7. In tale contesto occorre comunque rilevare come, nelle more del presente giudizio di legittimità, la sentenza del Tribunale di Imperia, Sez. Lavoro, n. 37/2015, divenuta definitiva, sia stata anche munita di attestazione di cancelleria dell’avvenuto passaggio in giudicato come risulta comprovato da parte ricorrente che ne ha depositato copia nel presente giudizio.

7.1 Ciò premesso, a questa Corte è inibito l’accertamento degli effetti del giudicato rispetto alle parti e all’oggetto di cui è causa, trattandosi di accertamento di fatto precluso in sede di legittimità. Nondimeno, in questa contesto può darsi atto del consolidato orientamento di questa Corte secondo cui “la sentenza che sia passata in giudicato, oltre ad avere un’efficacia diretta tra le parti, i loro eredi ed aventi causa, ne ha anche una riflessa, poiché, quale affermazione oggettiva di verità, produce conseguenze giuridiche anche nei confronti di soggetti rimasti estranei al processo nei quali sia stata resa qualora essi siano titolari di diritti dipendenti dalla situazione definita in quel processo, o comunque subordinati a questa. Ne’ tale conclusione può ritenersi lesiva del diritto di difesa dell’Agenzia delle entrate, avendo quest’ultima partecipato al giudizio in cui si è formato il giudicato ad essa -nella specie parzialmente- sfavorevole” (Cfr. Cass., V, n. 13989/2019).

8. In conclusione, il ricorso è fondato in relazione alla seconda e alla terza doglianza, sicché la sentenza va cassata con rinvio alla CTR di Genova, in diversa composizione, che si atterà ai principi illustrati da questa Corte.

PQM

La Corte accoglie il secondo ed il terzo motivo di ricorso, rigetta gli altri, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale per la Liguria, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche alle spese del presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 16 dicembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 3 febbraio 2022