Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 33013 del 14/12/2019

Cassazione civile sez. trib., 14/12/2019, (ud. 10/09/2019, dep. 14/12/2019), n.33013

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO M.G. – Consigliere –

Dott. GRASSO Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 6765/2014 R.G. proposto da:

Autotech Srl (ora Autotech Spa in liquidazione), rappresentata e

difesa dall’Avv. Francesco Mancini, con domicilio eletto presso

l’Avv. Vincenzo Ioffredi in Roma via Gramsci n. 34, giusta procura

speciale a margine del ricorso;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via

dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio

n. 175/04/13, depositata il 19 aprile 2013.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 settembre

2019 dal Consigliere Dott. Fuochi Tinarelli Giuseppe.

Fatto

RILEVATO

CHE:

Autotech Srl impugnava l’avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2003, ai fini Iva, emesso dall’Agenzia delle entrate sul presupposto dell’indebita applicazione del regime del margine alla rivendita di veicoli usati, acquistati dalla contribuente da cedente comunitario soggetto passivo Iva.

L’impugnazione, accolta dalla CTP di Roma, era respinta dal giudice d’appello.

La contribuente ricorre per cassazione con quattro motivi, cui resiste l’Agenzia delle entrate con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. Il primo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione dell’art. 342 c.p.c. e D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53 per aver la CTR ritenuto ammissibile l’appello dell’Agenzia delle entrate pur carente di specifiche doglianze avverso la sentenza di primo grado.

1.1. Il motivo, al di là dell’irrituale denuncia ai sensi del n. 3 anzichè del n. 4 dell’art. 360 c.p.c., è infondato.

Secondo la consolidata giurisprudenza della Corte, infatti, “Nel processo tributario la riproposizione a supporto dell’appello delle ragioni inizialmente poste a fondamento dell’impugnazione del provvedimento impositivo (per il contribuente) ovvero della dedotta legittimità dell’accertamento (per l’Amministrazione finanziaria), in contrapposizione alle argomentazioni adottate dal giudice di primo grado, assolve l’onere di impugnazione specifica imposto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, quando il dissenso investa la decisione nella sua interezza e, comunque, ove dall’atto di gravame, interpretato nel suo complesso, le ragioni di censura siano ricavabili, seppur per implicito, in termini inequivoci” (Cass. n. 32954 del 20/12/2018).

Nella specie, l’atto di appello – come emerge dalla sentenza impugnata e dall’atto di gravame, riprodotto per autosufficienza dalla ricorrente – era proprio connotato in tal senso poichè prefigurava un percorso interpretativo opposto a quello cui aveva aderito il giudice di primo grado e mirava “ad una concreta e completa revisione del giudizio reso in prima istanza” sulla “ripresa relativa all’applicazione di un regime fiscale agevolato… ritenendo che la volontà espressa dai primi giudici sia viziata e che tale possa essere sanato dal giudice di secondo grado attraverso un nuovo excursus logico-giuridico che possa portare ad aderire a quanto prospettato dall’Ufficio”, sicchè la censura va disattesa.

2. Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione della L. n. 85 del 1995, art. 36 per aver la CTR ritenuto il regime del margine agevolativo, con onere in capo al contribuente di provarne i presupposti di fatto, pur in assenza degli elementi oggettivi che avrebbero dovuto legittimare la presunzione di conoscibilità in capo al cessionario.

2.1. Il motivo è infondato.

2.2. La problematica, invero, è stata recentemente affrontata, e con riguardo a fattispecie in tutto similare a quella qui in esame, dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 21105 del 12/09/2017.

La Corte ha sottolineato, alla luce degli orientamenti della Corte di Giustizia (e, in ispecie, della recente sentenza 18 maggio 2017, Litdana, C-624/15) e dei coerenti orientamenti della Suprema Corte (Cass. n. 20089 del 24/9/2014; Cass. n. 24604 del 19/11/2014), che “qualora l’amministrazione tributaria ritenga che il contribuente abbia indebitamente fruito del regime del margine, deve contestarne l’esistenza dei presupposti, oggettivi o soggettivi, adducendo elementi specifici e concreti (anche, ovviamente, aventi efficacia meramente presuntiva) e non, quindi, in modo generico”; a fronte di ciò, quindi, spetta al contribuente fornire la prova contraria, dimostrando “la propria buona fede, intesa come comprensiva sia dell’assenza di consapevolezza che il suo acquisto si iscriveva nel contesto di un’evasione dell’IVA, sia dell’uso della necessaria diligenza, ossia di aver adottato tutte le misure ragionevolmente esigibili da parte di un operatore accorto, al fine di assicurarsi che una tale evenienza dovesse escludersi”.

Con particolare riferimento alla compravendita di veicoli usati, poi, le Sezioni Unite hanno specificamente affermato che “il cessionario… deve provare la propria buona fede, cioè di aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto – secondo i criteri di ragionevolezza e di proporzionalità, in rapporto alle circostanze del caso concreto – al fine di evitare di essere coinvolto in una tale situazione, in presenza di indizi idonei a farne insorgere il sospetto”, condotta che include “anche l’individuazione, nei limiti dei dati risultanti dalla carta di circolazione in suo possesso, eventualmente integrati da elementi di agevole e rapida reperibilità, dei precedenti intestatari del veicolo, al fine di accertare, sia pure solo in via presuntiva, se l’IVA sia stata, o no, già assolta a monte da altri, nell’ambito della catena di fornitura, senza possibilità di detrazione”.

Ne deriva, correlativamente, che “in caso di esito positivo, il diritto di applicare il regime del margine deve essere riconosciuto, anche qualora l’amministrazione dimostri, attraverso indagini e controlli inesigibili dal contribuente, che in realtà l’imposta, per qualsiasi motivo, non era stata detratta”, mentre, quando “dalla verifica del contribuente emerga che i precedenti titolari svolgano tutti attività di rivendita, noleggio o leasing nel settore del mercato dei veicoli, opera la presunzione (contraria, in base al criterio di normalità probabilistica) dell’avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA assolta a monte per l’acquisto dei veicoli stessi, in quanto beni destinati ad essere impiegati nell’esercizio dell’attività propria dell’impresa, con conseguente negazione del diritto alla fruizione del trattamento fiscale più favorevole”.

2.3. Nella vicenda in esame, la CTR, invero, ha ritenuto che sussistessero elementi obbiettivi tali da giustificare la ripresa da parte dell’ufficio attesa la qualità di soggetto passivo d’imposta del cedente.

Tale accertamento in fatto, seppur solo succintamente motivato dalla CTR, non è censurabile, traducendosi la doglianza in un vizio di insufficiente motivazione che, ove non trasmodi in motivazione apparente (censura qui non proposta), non è più proponibile ai sensi dell’art. 360 n. 5 nel testo ratione temporis applicabile.

2.4. Occorre peraltro sottolineare che una tale connotazione soggettiva, pur non comportando necessariamente l’effettività della detrazione Iva, fa, tuttavia, ragionevolmente presumere, in base a criteri di economicità e alla natura ed al carattere neutrale dell’imposta, che l’imprenditore porti in detrazione l’Iva per i beni che utilizza per l’attività d’impresa, sicchè spetta al contribuente la contraria prova della mancata detrazione, la quale assume rilievo quale fatto impeditivo della pretesa del fisco

Ne deriva che, a fronte di ciò, la CTR non ha indebitamente riversato l’onere della prova sul contribuente ma, semplicemente, ha ritenuto che lo stesso non fosse stato soddisfatto attesa la peculiare veste professionale ed imprenditoriale ricoperta dal medesimo, per cui era tenuto ad esperire i necessari riscontri agevolmente eseguibili, in ispecie da parte di un operatore professionale qual è quello in giudizio, attraverso il mero esame dei documenti di circolazione, restando prive di rilievo le eventuali annotazioni in fattura – sì da verificare la fruibilità del regime del margine.

2.5. Non è significativo, infine, che la CTR abbia definito agevolativo il regime del margine: è un dato di fatto che detto regime deroghi al sistema ordinario dell’Iva in vista dell’obbiettivo, in presenza di specifiche condizioni, di evitare una duplice imposizione, sicchè la disciplina impone l’applicazione di criteri ermeneutici rigorosi ed onera la parte che se ne avvalga della verifica della sussistenza dei relativi presupposti.

3. Il terzo motivo denuncia omesso esame circa un fatto decisivo ex art. 360 c.p.c., n. 5 nella nuova formulazione introdotta dal D.L. 22 giugno 2012 n. 83, art. 54, comma 1, lett. b), conv. con modif. nella L. 7 agosto 2012, n. 134, nonchè insufficiente o contraddittoria motivazione ex art. 360 c.p.c., n. 5 nel testo previgente.

La contribuente, in particolare, si duole che la CTR abbia omesso di valutare le emergenze istruttorie indicative della buona fede della Autotech Srl e della diligenza osservata, individuate nella indicazione nelle fatture dell’applicazione del regime del margine, nella congruità dei prezzi rispetto a quelli praticati, nell’irrilevanza del fatto che i pagamenti fossero stati effettuati ad una società tedesca, rispondendo tale modalità ad una prassi di settore.

Lamenta, inoltre, in relazione alle medesime circostanze, l’insufficienza e contraddittorietà della motivazione.

3.1. Il motivo è inammissibile.

3.2. La censura, infatti, al di là della formale imputazione all’art. 360 c.p.c., n. 5 come novellato, è integralmente intesa a censurare la sufficienza ed adeguatezza della motivazione, sicchè la doglianza, come rilevato, non è più consentita ed è inammissibile.

3.2. Giova comunque sottolineare che, con riguardo all’art. 360 c.p.c., n. 5 nel nuovo testo applicabile, come precisato dalle Sezioni Unite (Sez. U, nn. 8053 e 8054 del 2014), l’omesso esame di elementi istruttori non integra di per sè vizio di omesso esame di un fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, benchè la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie.

In una tale evenienza, inoltre, la parte ricorrente è tenuta ad indicare – nel rigoroso rispetto delle previsioni di cui all’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 6, e art. art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4 – il “fatto storico”, il cui esame sia stato omesso, il “dato”, testuale o extratestuale, da cui ne risulti l’esistenza, il “come” e il “quando” (nel quadro processuale) tale fatto sia stato oggetto di discussione tra le parti, e la “decisività” del fatto stesso.

Nella specie, gli indicati parametri non risultano rispettati posto che il fatto (la verifica da parte del contribuente) è stato preso in esame dalla CTR e gli elementi esposti non sono comunque decisivi (è irrilevante, ai fini della prova richiesta, sia il prezzo pagato, sia l’indicazione in fattura), mentre con riguardo al pagamento ad un terzo non viene in considerazione un fatto ma una valutazione sul fatto medesimo.

4. Il ricorso va pertanto rigettato.

Le spese, attesa l’evoluzione della giurisprudenza in materia, caratterizzata dagli interventi della Corte di Giustizia e delle Sezioni Unite successivi alla proposizione del ricorso, vanno compensate.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, il 10 settembre 2019.

Depositato in cancelleria il 14 dicembre 2019