Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 32570 del 12/12/2019

Cassazione civile sez. trib., 12/12/2019, (ud. 17/09/2019, dep. 12/12/2019), n.32570

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – rel. Consigliere –

Dott. DI PAOLA Luigi – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 26781/2014 R.G. proposto da:

Case & Case Costruzioni s.r.l., in persona del legale

rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv.

Alessandro Graziani, elettivamente domiciliata presso il suo studio

in Roma, Piazza Buenos Aires n. 14, giusta procura speciale in calce

al ricorso;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio

n. 1491/4/2014, depositata il 12-3-2014.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17 settembre

2019 dal Consigliere Dott. D’Orazio Luigi.

Fatto

RILEVATO

CHE:

1.L’Agenzia delle entrate emetteva avviso di accertamento nei confronti della case & case Costruzioni s.r.l., in relazione all’anno 2005, anno di stipulazione dei contratti definitivi relativi a cinque unità immobiliari, di nuova costruzione, per la ricezione di somme superiori a quelle indicate nei rogiti, con conseguenti maggiori imposte per Ires (Euro 29.135,00), Irap (Euro 3.311,00) ed Iva (Euro 6.970,00). In particolare, nell’avviso si evidenziava che i ricavi generati dalle vendite erano stati determinati in base al valore normale di cui al provvedimento del Direttore del 27-7-2007, in attuazione della L. n. 296 del 2006, che si era tenuto conto dei dati dell’Osservatorio dei valori mobiliari della camera di commercio di Viterbo, che si era tenuto conto dei prezzi stabiliti nei contratti definitivi del 2005, mentre i contratti preliminari del 2003 erano privi di data certa, che gli utili della società erano modesti, che alcuni macchinari presi in leasing erano stati locati a terzi ad un prezzo inferiore ami canoni di leasing, che il rapporto tra capitale fornito da terzi ed utili non era conveniente.

2.La ricorrente sosteneva che l’impiego delle quotazioni del mercato immobiliare erano incoerenti con la corretta tecnica estimativa, che doveva farsi riferimento ai prezzi indicati nei preliminari stipulati nel 2003, e non nei contratti definitivi del 2005, anche in relazione alle caparre ed acconti ricevuti in tale anno dai promissari acquirenti, che non poteva essere condiviso il provvedimento del Direttore del 27-7-2007 in quanto erano stati computati nella superficie lorda locali privi di destinazione residenziale, quali i seminterrati e le soffitte, che era stato per errore applicato il coefficiente 0,8, applicabile al “piano ultimo”, in luogo del coefficiente 0,2, trattandosi di piano terreno, che due dei promissari acquirenti avevano stipulato mutui di importo inferiore al valore degli immobili, che un terzo aveva stipulato il mutuo solo due anni dopo la stipulazione del definitivo, nel 2007, per Euro 170.000,00, concedendo garanzia reale sull’immobile, che non era corretto il confronti con immobili venduti nel 2006, ubicati nel lotto 4 C e non 4 D, con caratteristiche disomogenee, che i redditi del socio amministratore erano stati ridotti negli anni 2004 e 2005 in quanto lo stesso era uscito dalla Domina Immobiliare s.r.l., dovendosi ricollocare sotto il profilo imprenditoriale, che non era rilevante il rapporto tra capitale investito ed il reddito operativo (ROI) e netto (ROA), in quanto gli utili sono stati generati solo negli esercizi 2006 e 2007, che la stipulazione dei contratti di leasing era collegata alla prospettiva di beneficiare della detassazione del reddito di impresa reinvestito ai sensi della L. n. 383 del 2001, art. 4.

3.La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso, con conferma della decisione da parte della Commissione tributaria regionale del Lazio, che riprendeva, anche letteralmente, una porzione della motivazione della sentenza di prime cure.

4.Con l’appello la contribuente reiterava le censure sull’erroneo utilizzo del metodo del valore normale in ragione della abrogazione del D.L. n. 223 del 2006 ad opera della L. 7 luglio 2009, n. 88, art. 24 comma 4 lett. f, sull’errata applicazione delle risultanze dell’Osservatorio camerale riferito all’epoca della stipulazione dei contratti definitivi nel 2005, invece che dei preliminari nel 2003, sull’erronea applicazione dei coefficienti di piano, sulla errata ricostruzione in ordine ai mutui contratti dagli acquirenti degli immobili, sulla disomogeneità degli alloggi alienati nel 2006, sulla esclusione di ogni antieconomicità.

5.Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione la contribuente.

6.Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1.Con il primo motivo di impugnazione la contribuente deduce “violazione dell’art. 111 Cost., comma 6 e dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 2, n. 4, del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, e dell’art. 161 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4″, in quanto la motivazione della sentenza di appello si sostanzia nella mera e pedissequa riproduzione di quella di primo grado, quindi per relationem, senza autonoma valutazione critica e senza l’esame dei motivi di impugnazione proposti.

1.1.”Violazione dell’art. 111 Cost., comma 6 e dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4″ (cfr. pagina 12).

1.2.”Violazione dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2 e dell’art. 161 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4” (cfr. pagina 16).

2.Con il secondo motivo di impugnazione la ricorrente si duole “dell’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti – art. 360 c.p.c., n. 5”, in quanto il giudice di appello si pronuncia solo su tre delle questioni devolute (il metodo di calcolo utilizzato dall’Ufficio nella determinazione del valore normale delle unità immobiliari; la pretesa incongruenza del rapporto tra capitale investito ed utili della società; la pretesa incongruenza tra la misura dei canoni passivi di locazione finanziaria corrisposto per il godimento di attrezzature e canoni attivi praticati per il noleggio a terzi), non avendo tenuto conto di fatti decisivi costituiti dalla copia dei permessi di costruire (con indicazione di soffitte e piani seminterrati non abitabili), dalle caparre ed acconti relativi ai preliminari del 2003, dai quali ricavare la data certa, dalla produzione di utili sono al termine del ciclo produttivo, quindi oltre l’esercizio 2005, dal beneficio della detassazione del reddito di impresa.

3. Il primo motivo, nelle sue plurime articolazioni, è fondato, con assorbimento del secondo motivo.

Invero, il giudice di appello, dopo aver condiviso la motivazione della sentenza di primo grado (“le numerose doglianze…sono state…esaminate dalla CTP di Roma e decise con argomentazioni che questo Collegio condivide”), si è limitato a trascrivere solo una parte della motivazione della decisione di prime cure.

In particolare, il richiamo alla pronuncia di primo grado si sostanzia nel senso che il giudice di appello “non attribuisce alcuna valenza procedurale alle mere critiche di natura dottrinaria ed alle semplicistiche dichiarazioni di parte riportate nell’atto, quali i ventilati possibili errori nel computo della superficie non abitativa, o nella ripartizione dei coefficienti dei livelli di piano, o errato utilizzo delle tabelle CCIA, elementi lasciati poi in una sfera di ampia genericità ed al limite della pretestuosità” (cfr. motivazione della Commissione regionale integralmente copiata dalla sentenza di primo grado).

Aggiunge, poi, il giudice di appello, di nuovo trascrivendo integralmente la motivazione di primo grado, senza mostrare alcun vaglio critico di quanto riportato, che “il Collegio rileva, ancora, che nessun elemento è stato poi addotto dalla ricorrente sia per giustificare le incongruenze circa i modestissimi utili della società, pari a circa Euro 6.000,00, quando relazionati all’ingente capitale investito pari ad Euro 1.122.543,00, che per l’assurdo noleggio delle attrezzature a corrispettivi di circa Euro 4.000,0 nettamente inferiori ai costi inerenti dei canoni leasing per Euro 25.889”.

Tuttavia, il giudice di appello, non solo non ha mostrato alcun autonomo vaglio critico in ordine ai punti controversi della fattispecie in esame, limitandosi ad una mera trascrizione di un parte della motivazione del giudice di prime cure, ma non ha neppure esaminato i motivi di impugnazione articolati con l’atto di appello dalla contribuente. In particolare, la Commissione regionale non ha affrontato le questioni relative alla legittimità dell’applicazione del metodo del valore normale dopo le modifiche di cui alla L. n. 88 del 2009, art. 24 comma 4 lett. f, all’utilizzo delle risultanze dell’Osservatorio camerale, alla inclusione, ai fini del computo della superficie, dei locali privi di destinazione residenziale, ai contratti di mutuo stipulati dagli acquirenti, in alcuni casi con valori inferiori a quelli dell’immobile, anche successivamente alla compravendita.

Tali questioni risultano affrontate dalla parte della sentenza di primo grado, non richiamata nella motivazione della sentenza di appello (cfr. sentenza di primo grado “…non viene fatto ricorso nè al valore normale, nè alle quotazioni OMI come sostenuto dalla ricorrente ma al valore degli immobili estrapolato da una serie di elementi, quali i contratti di mutui o di assicurazione stipulati, anche se in epoca successiva, ma per valori nettamente superiori e sperequati rispetto a quelli dichiarati; quali la anti-economicità dei ricarichi applicati, il divario dei prezzi riscontrati per annualità adiacenti e per abitazioni limitrofe di identica consistenza”).

La sentenza della Commissione regionale è stata depositata il 13-2-2014, sicchè trova applicazione l’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella versione successiva al D.L. n. 83 del 2012, che si applica per le sentenze depositate a decorrere dall’11-9-2012.

Pertanto, in seguito alla riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54, conv., con modif., dalla L. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 Cost., comma 6, individuabile nelle ipotesi – che si convertono in violazione dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e danno luogo a nullità della sentenza – di “mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale”, di “motivazione apparente”, di “manifesta ed irriducibile contraddittorietà” e di “motivazione perplessa od incomprensibile”, al di fuori delle quali il vizio di motivazione può essere dedotto solo per omesso esame di un “fatto storico”, che abbia formato oggetto di discussione e che appaia “decisivo” ai fini di una diversa soluzione della controversia (Cass., 23940/2017).

Inoltre, per questa Corte, la motivazione per relationem “è legittima soltanto nel caso in cui a)si riferisca ad una sentenza che abbia già valore di giudicato tra le parti…ovvero riproduca la motivazione di riferimento, autonomamente ed autosufficientemente recepita e vagliata nel contesto della motivazione condizionata” (Cass.Civ., Sez.Un., 4 giugno 2008, n. 14815).

Si è, poi, precisato che, nel processo tributario, la motivazione di una sentenza può essere redatta “per relationem” rispetto ad altra sentenza non ancora passata in giudicato, purchè resti “autosufficiente”, riproducendo i contenuti mutuati e rendendoli oggetto di autonoma valutazione critica nel contesto della diversa, anche se connessa, causa, in modo da consentire la verifica della sua compatibilità logico – giuridica. La sentenza è, invece, nulla, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, qualora si limiti alla mera indicazione della fonte di riferimento e non sia, pertanto, possibile individuare le ragioni poste a fondamento del dispositivo (Cass.Civ., 8 gennaio 2015,n. 107; Cass.Civ., 6 marzo 2018, n. 5209; Cass., 21978/2018; Cass. 17403/2018; Cass.Civ., 14 febbraio 2003, n. 2196).

Deve, poi, considerarsi nulla la sentenza di appello motivata “per relationem” alla sentenza di primo grado, qualora la laconicità della motivazione non consenta di appurare che alla condivisione della decisione di prime cure il giudice d’appello sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame, previa specifica ed adeguata considerazione delle allegazioni difensive, degli elementi di prova e dei motivi di appello (Cass.Civ., 22022 del 2017).

Il precedente orientamento di questa Corte, per cui è sufficiente la motivazione che faccia riferimento a “precedenti conformi”, come consentito dall’art. 118 disp. att. c.p.c., sia di legittimità che di merito (Cass.Civ., 17640/2016), è stata superata da successive pronunce, con cui si è affermato che la motivazione “per relationem” ad un precedente giurisprudenziale esime il giudice dallo sviluppare proprie argomentazioni giuridiche, ma il percorso argomentativo deve comunque consentire di comprendere la fattispecie concreta, l’autonomia del processo deliberativo compiuto e la riconducibilità dei fatti esaminati al principio di diritto richiamato, dovendosi ritenere, in difetto di tali requisiti minimi, la totale carenza di motivazione e la conseguente nullità del provvedimento (Cass.Civ., 3 luglio 2018, n. 17403; Cass. Civ., 11 settembre 2018, n. 21978).

Del resto, per questa Corte, a sezioni unite, si è in presenza di una motivazione meramente “apparente” allorchè la motivazione, pur essendo graficamente (e quindi materialmente esistente), come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perchè consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento (Cass., Sez.Un., 9279/2019; Cass.Civ., Sez. Un., 3 novembre 2016, n. 22232; Cass.Civ., Sez.Un., 7 aprile 2014, n. 8053; Cass.Civ., Sez. Un., 5 agosto 2016, n. 16599).

3.La sentenza impugnata deve, quindi, essere cassata, in relazione al primo motivo, con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

PQM

Accoglie il primo motivo; dichiara assorbito il secondo motivo; cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 17 settembre 2019

Depositato in cancelleria il 12 dicembre 2019