Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 32471 del 14/12/2018

Cassazione civile sez. trib., 14/12/2018, (ud. 15/11/2018, dep. 14/12/2018), n.32471

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

FELIAN S.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore,

rappresentata e difesa, giusta procura speciale notarile allegata al

ricorso, dall’Avv. Gianmarco Tardella, il quale ha indicato recapito

PEC, ed elettivamente domiciliata presso lo studio del difensore,

alla via Giacomo Puccini n. 9 in Roma;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale

rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege,

dall’Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata

presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma;

– resistente –

Avverso la sentenza n. 171, pronunciata dalla Commissione Tributaria

Regionale di Roma il giorno 06.03.2012, e pubblicata in data

20.04.2012;

ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal

Consigliere Paolo Di Marzio;

letta la memoria depositata dalla resistente;

la Corte osserva.

Fatto

FATTI DI CAUSA

La contribuente, FELIAN Spa, in data 15.06.2009 riceveva la notifica dell’Avviso di accertamento n. (OMISSIS), mediante il quale l’Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale 2 di Roma, relativamente all’anno d’imposta 2005, rettificava i redditi dichiarati dalla società ai fini IRPEG, IVA ed IRAP, e provvedeva al recupero a tassazione in relazione alle indennità una tantum e “decennale” erogate agli agenti di vendita, con le detrazioni IVA ad esse relative, nonchè le perdite per crediti inesigibili ed infine i costi per servizi svolti in outsourcing. Nello specifico, l’Ufficio, sulla base di quanto riscontrato dai militari verbalizzanti, riteneva che le somme corrisposte dalla società FELIAN ai propri agenti costituissero una “indebita detrazione d’imposta assolta sugli acquisti D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, comma 2, pari a Euro 32.808,00 su un totale imponibile di Euro 164.040,00, di cui Euro 20.000,00 inerenti costi non documentati ed Euro 144.039,76 riguardanti delle somme corrisposte una tantum che avrebbero dovuto considerarsi fuori dal campo di applicazione e dunque la Felian non aveva diritto alla detrazione d’imposta” (ric. pp. 2 e 13). Con ciò allineandosi a quanto riportato nel Processo Verbale di Costatazione, redatto in data 28.02.2008 dalla Guardia di Finanza del Nucleo Polizia Tributaria di Roma, dal quale risultava che “le somme corrisposte a titolo di… una tantum sono da ritenersi fuori dal campo di applicazione dell’IVA in quanto elargite ai propri agenti in mancanza di una obbligazione contrattuale vincolante in capo alla società e dunque non classificabile come corrispettivo di una prestazione di servizi di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 3” (Pvc. p. 131; ric. p. 14).

Conseguentemente, l’Amministrazione Finanziaria accertava un maggior importo dell’IVA, che liquidava in Euro 32.808,00 (di cui Euro 28.808,00 che qui interessano) ed irrogava una sanzione amministrativa di Euro 66.996,00, comprensiva di tutte le violazioni IRPEG, IRAP ed IVA.

Avverso l’atto impositivo, la FELIAN Spa, non essendo andata a buon fine la pur promossa procedura di accertamento con adesione, proponeva ricorso innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Roma, sostenendo che “tutte le somme che la ricorrente corrisponde ai propri agenti sono riconducibili alle provvigioni agli stessi spettanti per l’attività di agenzia espletata” (ric. p. 14). In particolare, le somme indicate nelle fatture degli agenti con causale “TANT” avevano natura di provvigioni integrative corrisposte, nell’ambito del rapporto di agenzia, con lo scopo di ‘fidelizzarè gli agenti stessi e “l’unico strumento di ‘contrattazionè per poter fidelizzare l’agente alla società ed indurlo a rinunciare alle proposte della concorrenza, è rappresentato dall’incremento provvigionale” (ric. p. 14).

La Commissione adita, con sentenza n. 355 del 15.11.2010, accoglieva il ricorso della contribuente, annullando le riprese dell’Ufficio, ritenendo la legittimità e correttezza della detrazione IVA sulle provvigioni corrisposte agli agenti, nonchè l’inerenza delle poste esposte dalla società ricorrente, in quanto le sue affermazioni risultavano supportate dalla “documentazione allegata nel ricorso, ossia dai contratti stipulati tra gli agenti e la FELIAN S.P.A.” (ric. pp. 4 e 15).

L’Agenzia delle Entrate impugnava la sentenza innanzi alla Commissione Tributaria Regionale di Roma, chiedendone la riforma per carenza di motivazione ed insistendo per la legittimità del proprio operato.

Costituitasi in sede di gravame, la società appellata replicava che “la corresponsione della provvigione una tantum all’agente con il quale è in essere un rapporto di agenzia, contrattualmente disciplinato, affinchè lo stesso non emigri alla concorrenza causando gravi danni alla mandante FELIAN, rientra esattamente nelle obbligazioni di fare o non fare previste dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 3” (ric. p. 17).

Anche con riguardo alle somme elargite a titolo di erogazione “decennale”, la contribuente società sosteneva che le stesse avessero natura di “bonus qualitativi correlati al rimanere all’interno della rete di vendita di FELIAN per un lungo arco temporale (10 anni)” e, pertanto, sarebbero pur sempre risultate inquadrabili nell’ambito delle previsioni di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 3, (ric. p. 18).

Il Collegio tributario di seconde cure, chiamato ad accertare se le erogazioni una tantum potessero davvero configurare una cessione di denaro priva di carattere sinallagmatico, con sentenza n. 171, dep. il 20.04.12, affermava che “le somme disconosciute non derivano dalla normale attività regolata dal contratto di agenzia ma erano riferite a erogazioni una tantum che assurgono a mera liberalità senza sinallagma contrattuale” (sent. CTR., p. 2), così accogliendo le censure formulate dall’Amministrazione Finanziaria. Avverso la decisione adottata dalla Commissione Tributaria Regionale di Roma ha proposto ricorso per cassazione FELIAN Spa, affidandosi ad un unico, articolato, motivo di impugnazione. L’Ente impositore, l’Agenzia delle Entrate, non si è costituito tempestivamente, ma ha depositato memoria, invocando il punto 1 del Protocollo d’Intesa – concordato tra la Corte di Cassazione, il Consiglio Nazionale Forense e l’Avvocatura Generale dello Stato – sottoscritto in data 15 dicembre 2016.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.1. – Con il suo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma primo, n. 5, per omessa o insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, la società contribuente, con riguardo alla pretesa “indebita detrazione d’imposta relativa ad operazioni fuori campo IVA”, censura la Commissione Tributaria Regionale impugnata per aver ritenuto che i compensi una tantum, corrisposti dalla FELIAN Spa ai propri agenti di rete vendita, non configurassero il corrispettivo di una prestazione di servizi, come tale soggetta ad IVA, senza aver neppure cura di indicare gli elementi da cui avrebbe tratto il proprio convincimento, rendendo in tal modo impossibile qualsivoglia “controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento”. L’impugnante critica il Collegio tributario, inoltre, per aver limitato l’esame della questione della detraibilità dell’IVA con riferimento alle sole “erogazioni una tantum agli agenti”, omettendo di esprimere qualsiasi valutazione sull’ulteriore tipologia di compensi elargiti a titolo di erogazione “decennale”.

2.1. – La ricorrente con il suo motivo di impugnazione si duole del vizio di motivazione, in ordine a due profili. Appare preferibile esaminare prima il secondo, perchè di agevole soluzione. La società censura la Commissione Tributaria Regionale in quanto, sull’erroneo presupposto che l’appello dell’Ufficio riguardasse solo i compensi una tantum, avrebbe espresso la propria motivazione solo in relazione a tale categoria di compensi oggetto di accertamento, recanti causale “TANT”, senza aver cura di considerare che il rilievo IVA comprendeva pure la somma di Euro 20.000,00 (su un totale di Euro 144.039,76), corrisposta a titolo di erogazione “decennale”, recante diversa causale: “EROD”, per la quale, parimenti, la contribuente aveva invocato la correlazione al rapporto agenziale in corso. Difatti, l’erogazione del compenso “decennale”, riportata nelle fatture emesse dagli agenti, confermerebbe la natura di “bonus qualitativi” di tali attribuzioni patrimoniali, assegnati in considerazione della “fedeltà” manifestata dagli agenti verso la FELIAN Spa nel decennio trascorso. Evidentemente, ove potesse riconoscersi natura contrattuale alle erogazioni a titolo “decennale” operate in favore degli agenti, ne discenderebbe un giudizio di corretta detrazione dell’IVA da parte della società in relazione a tale somma. La lagnanza proposta appare fondata e deve essere accolta, non essendo rintracciabile, nel testo della motivazione adottata dalla Commissione Regionale di Roma, la trattazione della domanda, di cui la ricorrente ha avuto cura di indicare in quale atto processuale sia stata proposta e come sia stata diligentemente coltivata. Risulta, infatti, integrato “il vizio di omessa o insufficiente motivazione, di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella formulazione antecedente alle modifiche introdotte dal D.Lgs. 2 febbraio 2006, n. 40, quando, dal compendio giustificativo sviluppato a supporto della decisione, emerga la totale obliterazione di elementi che potrebbero condurre ad una diversa soluzione o sia evincibile un’obiettiva carenza dell’iter logico-argomentativo che ha portato il giudice a regolare la vicenda al suo esame in base alla regola concretamente applicata”, Cass. sez. 1, 24.05.2018, n. 12967.

Con riguardo alla prima contestazione, poi, la società censura l’impugnata Commissione Tributaria Regionale in quanto sarebbe giunta, in modo apodittico, alla conclusione che le erogazioni una tantum effettuate dall’impugnante in favore dei propri agenti avrebbero natura di “mera liberalità senza sinallagma contrattuale” (sent. CTR, p. 2), omettendo però di fornire una giustificazione ragionevole dell’assunto, indicando pure le fonti processuali del proprio convincimento. Invero, ad avviso della contribuente, i Giudici dell’appello hanno mancato di spiegare per quale ragione hanno disatteso la tesi difensiva della società, secondo cui le erogazioni una tantum avrebbero costituito degli accordi aggiuntivi e, in particolare, sarebbero state corrisposte dalla FELIAN con lo scopo di “fidelizzare” la propria rete agenziale di vendita riflettendo, in particolare, un “obbligo di non fare” (nel senso di evitare che i medesimi potessero interrompere il rapporto di agenzia in corso per “passare” alla concorrenza), integrante il presupposto dell’IVA. La Commissione Regionale di Roma, ha osservato la ricorrente, non ha effettuato alcun tipo di riferimento alla sentenza di primo grado che, diversamente, motivava sul punto, richiamando espressamente “la documentazione allegata nel ricorso” a supporto dell’esistenza di “un contratto tra la società e gli agenti”. I giudici regionali hanno, invero, trascurato completamente di considerare le evidenze processuali, acquisite al dibattito, che sarebbero state solo in senso favorevole alla stessa società, posto che la suindicata natura delle erogazioni una tantum era stata comprovata dalla dichiarazione resa, a seguito di un “controllo incrociato”, da un agente della FELIAN alla Guardia di Finanza (nel senso che i compensi “una tantum” lo avrebbero impegnato a non “passare” alla concorrenza), e che la società ha potuto richiamare in allegato alle risultanze del Pvc. Al contrario, l’impugnato Collegio non ha acquisito agli atti del processo alcun elemento a sostegno della tesi erariale, secondo cui (erogazioni una tantum costituivano una vera e propria liberalità a favore delle controparti contrattuali. In definitiva, a sostegno della propria tesi, la società richiama la dichiarazione raccolta, dalla Guardia di Finanza, da un agente della propria rete di vendita, a seguito di un “controllo incrociato”. Nel Pvc, su cui l’accertamento per cui è causa si fonda, i verificatori riferiscono, difatti, che “relativamente all’una tantum A.A., agente della rete vendita della FELIAN S.p.A., nei confronti del quale è stato esperito un controllo incrociato, ha dichiarato in tale ambito, tra l’altro, che: “… tale una tantum mi è stata riconosciuta dalla FELIAN per non farmi uscire dal novero dei propri agenti perchè in quel periodo una ditta concorrente la Karnak mi aveva fatto una proposta per entrare nella propria rete di vendita” (Pvc. p. 131; ric. pp. 5 e 15)

Sembra allora opportuno premettere che nessuna considerazione propone la Commissione Tributaria Regionale impugnata in merito alla sufficienza della citata testimonianza, resa da un solo agente, a far ritenere accertata l’esistenza di una prassi aziendale. Occorre poi ricordare che il contratto di agenzia si instaura quando “una parte assume stabilmente l’incarico di promuovere, per conto dell’altra, verso retribuzione, la conclusione di contratti in una zona determinata” (art. 1742 cod. civ.). L’agente promuove la conclusione di contratti per conto del preponente, svolgendo attività di ricerca della potenziale clientela, di descrizione e pubblicizzazione dei prodotti e, in conseguenza della stipula dei contratti matura il diritto al compenso, che è costituito normalmente dalla provvigione, ovvero da una percentuale da calcolare sul valore del contratto concluso grazie all’apporto dell’agente.

Nel caso di specie l’impugnata Commissione Tributaria Regionale ha disconosciuto la sussistenza di un sinallagma contrattuale in relazione alle attribuzioni patrimoniali una tantum, ed ha sinteticamente motivato operando riferimento, a titolo esemplificativo, ad una modalità operativa che non ricorre nel presente giudizio, consistente nella attribuzione di maggiori compensi in favore degli agenti che siano legate al raggiungimento di un certo target, evidentemente per sottolineare la differenza rispetto ad attribuzioni patrimoniali che non siano assegnate in compensazione di risultati di vendita raggiunti. Ciò che manca, allora, nella decisione della Commissione Tributaria Regionale romana, è una chiara ed esaustiva motivazione del perchè delle attribuzioni patrimoniali una tantum, che comunque sono state corrisposte dalla società ai suoi agenti, e nel corso di un rapporto contrattuale, al fine di assicurare la prosecuzione dello stesso, evitando che gli agenti potessero preferire prestare i propri servigi a ditta concorrente, debbano essere considerate erogazioni estranee al rapporto contrattuale che vincola le parti.

Il motivo di ricorso deve essere pertanto accolto, risultando integrati i vizi di motivazione contestati.

In conseguenza delle osservazioni che precedono il ricorso deve essere accolto, con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale di Roma che, in diversa composizione, provvederà a rinnovare il giudizio, nel rispetto dei principi innanzi esposti.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso proposto dalla FELIAN Spa, in persona del legale rappresentante pro-tempore, cassa la decisione impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale di Roma che, in diversa composizione, procederà a nuovo giudizio, provvedendo anche a disciplina e le spese del giudizio di cassazione.

Così deciso in Roma, il 15 novembre 2018.

Depositato in Cancelleria il 14 dicembre 2018