Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 3246 del 11/02/2020

Cassazione civile sez. trib., 11/02/2020, (ud. 28/06/2019, dep. 11/02/2020), n.3246

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

Dott. PERINU Renato – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. R.G. 8428/13, proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

FAIST L.T.D., con sede in Gran Bretagna, in persona del legale

rapp.te p.t., rappresentata e difesa dall’Avv. Escalar Gabriele e

dall’avv. Salvini Livia, giusta procura in margine al ricorso,

elettivamente domiciliata presso il loro studio in Roma, Viale

Giuseppe Mazzini n. 11;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 20 della Commissione Tributaria Regionale

dell’Aquila (Abruzzo), depositata in data 07.01.2013 non notificata;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 giugno

2019 dal Consigliere d’Angiolella Rosita.

Fatto

RILEVATO

Che:

La società FAIST L.T.D., con sede in Gran Bretagna, presentava due istanze di pagamento a titolo di credito di imposta sui dividendi riscossi in Italia dalla società Faist Componenti S.p.A.; assumeva di aver ricevuto il pagamento dei dividendi tra il 2000 ed il 2003, di non avere subito alcuna ritenuta fiscale in applicazione della direttiva comunitaria cd. madre-figlia, optando, in luogo del regime di detta direttiva, per l’applicazione del Regime previsto dalla Convenzione Italia-Regno Unito contro le doppie imposizioni (art. 10, par. 4, lett. b)), in base alla quale la società residente nel Regno Unito che riceve dividendi da una società italiana ha diritto, a condizione che sia beneficiaria diretta dei dividendi, di un credito di imposta pari alla metà del credito di imposta cui avrebbe diritto una persona fisica residente in Italia, diminuita da una ritenuta del 5% sull’ammontare dei dividendi nonchè di un ulteriore 5% sul credito di imposta.

Il Centro Operativo di Pescara, negava il pagamento della somma richiesta sul rilievo dell’esistenza di una preclusione assoluta all’attribuzione del credito d’imposta previsto dalla Convenzione qualora la società controllante di diritto inglese si sia avvalsa del regime comunitario.

La società FAIST L.T.D., ricorreva innanzi alla Commissione provinciale di Pescara la quale rigettava il ricorso presentato dalla società. Tale decisione, appellata dalla società, veniva riformata dalla Commissione tributaria di secondo grado (di seguito, CTR) con la sentenza in epigrafe e che qui s’impugna. L’Agenzia delle Entrate società ha dunque proposto ricorso per cassazione avverso tale decisione, affidandosi a due motivi. Resiste con controricorso la società inglese, la quale propone ricorso incidentale.

Il P.G. della Corte di Cassazione ha depositato memoria con la quale ha chiesto l’accoglimento del ricorso principale, con annullamento della sentenza impugnata.

La società contribuente, in prossimità dell’udienza camerale, ha presentato memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c..

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1. Col primo motivo di ricorso, l’Amministrazione erariale denuncia la violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, art. 27-bis, della Convenzione Italo-Britannica, 21 ottobre 1988, art. 10, par. 4, lett. b) e ratificata con L. 5 novembre 1990, n. 329, nonchè del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62, comma 1, deducendo, tra l’altro, l’erroneità della decisione impugnata laddove non ha considerato che poichè la società aveva usufruito della disciplina prevista dalla Direttiva comunitaria 23 luglio 1990 n. 435, cd. madre-figlia, non poteva essere applicata il regime convenzionale italo- inglese sulle doppie imposizioni.

2. Col secondo motivo denuncia la violazione e falsa applicazione della Convenzione Italo-Britannica 21 ottobre 1988, art. 10, par. 4 lett. b), ratificata con L. 5 novembre 1990, n. 329, nonchè del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62, comma 1, deducendo l’erroneità della decisione impugnata laddove non ha considerato che ai fini di una corretta applicazione della convenzione, il contribuente avrebbe dovuto dimostrare di aver subito una doppia imposizione sul cespite per il quale intenftde far valere il credito di imposta.

3. La società contribuente propone ricorso incidentale, deducendo la nullità della gravata sentenza (per violazione dell’art. 112 c.p.c., D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 35, comma 3, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, e D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62), nella parte in cui ha stabilito che “l’appellante ha depositato documentazione e memoria, già in relazione, allo scopo di dar conto della propria posizione fiscale nello stato estero; sulle stesse non è compito di questa Commissione, al momento pronunciarsi, sarà compito dell’Ufficio la valutazione delle condizioni oggettive di ordine sostanziale”.

4. Entrambi i motivi di ricorso principale vengono esaminati congiuntamente in quanto strettamente connessi.

5. La questione è già stata oggetto di approfondita disamina da parte di questa Corte i cui principi, condivisi da questo Collegio, sono stati recentemente ribaditi, con specifico riguardo all’applicazione della Convenzione italo-britannica, dalla sentenza n. 4568 del 15/02/2019. In particolare, per i crediti d’imposta dei dividendi distribuiti tra società madre-figlia, è stato enunciato il principio di diritto (da Cass. n. 4164-4165 del 20/02/2013, a Cass. n. 18628 del 23/09/2016, Cass. n. 4771 del 24/02/2017, Cass. n. 23367 del 06/10/2017, Cass. n. 4568 del 15/02/2019) secondo cui il diritto al credito di imposta sancito dalla Convenzione Italo-Britannica, art. 10, par. 4, lett. b), “presuppone la duplice dimostrazione che la società del Regno Unito che riceve i dividendi ne sia “la effettiva beneficiaria” e che la società che “riceve i dividendi ed il credito di imposta sia a tale titolo soggetta all’imposta nel Regno Unito”, gravandone il corrispondente onere probatorio – che investe gli elementi costitutivi del diritto del contribuente beneficiario dei dividendi a non subire una seconda tassazione della stessa ricchezza già tassata in capo alla società, e di conseguire il rimborso di quanto indebitamente pagato – sulla società che abbia percepito i predetti dividendi.” (così Cass. nn. 4164 – 4165 del 2013). Nello stesso tempo la giurisprudenza richiamata, ha messo in luce che tale interpretazione della norma pattizia è l’unica in linea con il sistema del credito d’imposta che il diritto nazionale, applicabile ratione temporum (nella specie, all’epoca – 2000/2003- in cui vennero distribuiti dalla società italiana i dividendi alla società ricorrente era in vigore il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 14, mentre le modifiche introdotte dal D.Lgs. n. 344 del 2003, hanno effetto per i periodi di imposta successivi all’1.1.2004), prevedeva al fine di elidere la doppia imposizione interna, attribuendo ai soci, precettori dei dividendi, un credito d’imposta in misura corrispondente all’imposta già versata dalla società erogatrice, e ciò alla scopo di non tassare due volte il reddito prodotto (a carico della società produttrice del reddito e in capo al socio che percepisce il dividendo). Anche nel sistema interno, cioè, l’effettività del divieto delle doppie imposizioni è assicurata soltanto laddove la detrazione del credito d’imposta per gli utili distribuiti ai soci non solo risulti dalla dichiarazione dei redditi regolarmente presentata, ma sia stata anche richiesta nella dichiarazione stessa. Dunque, in base ad un’interpretazione sistematica, di armonizzazione del sistema nazionale con quello sovranazionale, per radicare il diritto al credito d’imposta nei rapporti transfrontalieri tra società madre, di diritto straniero, e società figlia, di diritto italiano, non è sufficiente l’astratta soggezione all’imposizione sui redditi di impresa nello stato “estero” (in questo caso il regno Unito), occorrendo la prova che i dividendi percepiti dalla società italiana siano stati concretamente sottoposti a tassazione nel paese della società madre.

6. L’interpretazione letterale e sistematica delle norme di riferimento e l’osservanza dei principi appena riportati, induce a ritenere che la società contribuente non abbia diritto al credito d’imposta richiesto e che, quindi, la CTR è incorsa nelle denunciate violazioni di legge per le ragioni di seguito esposte.

7. Nel caso all’esame, è rimasto incontestato che la FAIST L.T.D.- società madre di diritto inglese – riportò i dividendi ricevuti dalla società italiana, tra il 2000 ed il 2003, nei redditi dichiarati al fisco britannico; non risulta specificamente contestato dalla ricorrente di avere beneficiato dell’esenzione d’imposta per i dividendi dichiarati al fisco inglese in base alla direttiva comunitaria cd. madre-figlia invocando il suo diritto di opzionare per il diverso regime della Convenzione italo-britannica (art. 10, par. 4, lett. b)).

8. In buona sintesi dei su esposti principi, la questione che si pone va risolta in base alla ratio del sistema del credito di imposta, che assolve la funzione di consentire al socio percettore del reddito, di utilizzare il credito derivante dall’imposta già pagata dalla società che ha erogato i dividendi, sicchè, se la società che percepisce i dividendi (come è il caso della società con sede estera) non paga concretamente l’imposta perchè si avvale di esenzioni, vengono a mancare i presupposti per l’attribuzione del credito di imposta che, altro non è, che un meccanismo compensativo che serve ad elidere gli effetti di una doppia applicazione d’imposta. Per i dividendi percepiti da società aventi sedi all’estero, occorre, dunque, verificare che tale ratio non venga meno, laddove il sistema prescelto (la cirettiva cd, madre-figlia o la Convenzione bilaterale contro le doppie imposizioni) dia luogo ad un cumulo di vantaggi con l’effetto non di elidere la doppia imposizione economica ma di determinare una doppia “non imposizione”.

9. Pertanto, sull’opzione della società ricorrente per il regime convenzionale, va richiamato l’orientamento di questa Corte secondo cui la direttiva del Consiglio CEE n. 435 del 1990, recepita nell’ordinamento italiano con il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 27-bis e con il D.Lgs. n. 136 del 1993, non comporta, come si desume dall’art. 7, alcun effetto abrogativo delle precedenti convenzioni bilaterali (nella specie, si tratta di quella italo-britannica), determinando con queste ultime “una disciplina complessiva e complementare di contrasto della doppia imposizione dei dividendi, corrisposti dalla società figlia italiana a quella madre di altro Stato dell’Unione Europea, secondo un regime opzionale di alternatività, sicchè è precluso alla società madre dello Stato contraente o di altro Stato dell’Unione Europea, la quale invochi lo stesso trattamento in virtù del principio di non discriminazione, cumulare sia il credito d’imposta previsto dalla convenzione sia il rimborso della ritenuta diretta sui dividendi o l’esenzione di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 27-bis.” (cfr. Cass., Sez. 5, Sentenza n. 27111 del 28/12/2016, Rv. 642420-01; conf., con riguardo alla convenzione italo-francese, Sez. 5, Sentenza n. 23367 del 06/10/2017,Rv. 645902-01; Sez. 5, Sentenza n. 16004 del 14/06/2019, Rv. 654161 – 01).

10. In altri termini, si tratta di vedere se il regime applicabile sia compatibile ton il sistema del credito d’imposta e del divieto di doppia imposizione dei dividendi, non potendosi cumulare i vantaggi del sistema comunitario e di quello convenzionale. All’uopo, l’art. 10, par. 4, lett. b), ultimo cpv., stabilisce che “una società residente del Regno Unito che riceve dividendi da una società residente dell’Italia ha diritto ad un credito di imposta (…) a condizione che la società la quale riceve i dividendi (…) sia a tal titolo soggetto all’imposta del Regno Unito”, norma che, come chiarito dalla giurisprudenza innanzi richiamata, non può che essere interpretata nel senso che il rimborso presuppone la duplice dimostrazione che la società del Regno Unito che riceve i dividendi ne sia la effettiva beneficiaria e che la società che riceve i dividendi ed il credito di imposta sia a tale titolo soggetta all’imposta nel Regno Unito, gravandone il corrispondente onere probatorio sulla società che abbia percepito i predetti dividendi (cfr. Cass. n. 4568 del 15/02/2019).

11. In conclusione, nel caso in esame, dovendo considerarsi pacifico che la società madre di diritto inglese, pur avendo dichiarato l’imponibile derivante dalla percezione dei dividendi nella dichiarazione dei redditi presentata al fisco inglese, non è stata assoggettata ad alcuna imposizione sugli stessi (stante la specifica esenzione da tassazione prevista dalla normativa inglese), la CTR avrebbe, dovuto rigettare il ricorso per mancata dimostrazione da parte della società inglese di aver pagato nel Regno Unito l’imposta sui medesimi dividendi assoggettati a ritenuta dal fisco italiano.

12. Sulle base delle ragioni esposte, il ricorso principale deve essere accolto, la sentenza impugnata va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di merito, la causa va decisa nel merito, con il rigetto dell’originario ricorso proposto dalla società contribuente.

13. Il ricorso incidentale è inammissibile perchè la società è risultata interamente vittoriosa innanzi alla CTR e l’inciso della motivazione della sentenza che la società ricorrente richiama nel ricorso incidentale (“l’appellante ha depositato documentazione e memoria, già in relazione, allo scopo di dar conto della propria posizione fiscale nello stato estero; sulle stesse non è compito di questa Commissione, al momento pronunciarsi, sarà compito dell’Ufficio la valutazione delle condizioni oggettive di ordine sostanziale”) costituisce un obiter dictum che non modifica la natura integralmente favorevole alla società della decisione della C.T.R.

14. In relazione alla natura della controversia, le spese dei gradi di merito vengono interamente compensate. Per il principio di soccombenza, la società contribuente va condannata alla refusione delle spese del presente giudizio, liquidate come da dispositivo.

15. Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2012, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento incidentale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso incidentale a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis.

PQM

Accoglie il ricorso principale; dichiara inammissibile il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della società contribuente. Compensa le spese dei gradi di merito. Condanna la società contribuente alla refusione delle spese del presente giudizio, liquidate in complessivi Euro 9.000,00 oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2012, art. 13, comma 1-quater, la ricorrente incidentale è tenuta al versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso incidentale a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della V Sezione civile della Corte di Cassazione, il 28 giugno 2019

Depositato in Cancelleria il 11 febbraio 2020