Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 32432 del 14/12/2018

Cassazione civile sez. trib., 14/12/2018, (ud. 13/11/2018, dep. 14/12/2018), n.32432

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAMPANILE Pietro – Presidente –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina A.P. – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso n. 18498-2017 proposto da:

ASSIPROMOS – ASSOCIAZIONE DI PROMOZIONE SOCIALE – ONLUS, in persona

del legale rappresentante p.t., elettivamente domiciliata in ROMA,

presso lo studio degli Avvocati CARLO CICALA e ALESSANDRO RICCIONI,

che la rappresentano e difendono assieme all’Avvocato MARIA FORTUNA

BIFANO giusta procura speciale estesa a margine del controricorso;

– ricorrente –

contro

MINISTERO DEL LAVORO E DELLE POLITICHE SOCIALI, in persona del

Ministro p.t.;

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t.;

elettivamente domiciliati in ROMA, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO

STATO, che li rappresenta e difende ope legis;

– controricorrenti –

avverso la sentenza n. 1420/3/2017 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE del LAZIO, depositata il 17.3.2017, non notificata;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

13.11.2018 dal Consigliere Dott.ssa ANTONELLA DELL’ORFANO;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale ZENO

IMMACOLATA che ha concluso per il rigetto del ricorso;

udito per la ricorrente gli Avvocati CARLO CICALA e MARIA FORTUNA

BIFANO udito per la controricorrente l’Avvocato dello Stato

GIAMMARIO ROCCHITTA.

Fatto

FATTI DI CAUSA

Con sentenza del 17.3.2017 la Commissione Tributaria Regionale del Lazio ha respinto l’appello proposto dall’Associazione indicata in epigrafe avverso la sentenza n. 12032/31/2016 della Commissione Tributaria Provinciale di Roma, che aveva respinto il ricorso proposto avverso il provvedimento di cancellazione dalla anagrafe delle ONLUS sulla base del mancato riscontro del requisito dell’esclusivo perseguimento delle finalità di solidarietà sociale di cui al D.Lgs. n. 460 del 1997, art. 10, lett. b).

Avverso la sentenza della CTR ha proposto ricorso per cassazione l’Associazione, affidato a dieci motivi.

Con il primo motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, “violazione dell’art. 97 Cost.”.

Con il secondo motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, “violazione dell’art. 97 Cost. e L. n. 241 del 1990, artt. 1,7 e 10”.

Con il terzo motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, “violazione dell’art. 24 Cost.”.

Con il quarto motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, “violazione “della disciplina di cui alla L. n. 241 del 1990”.

Con il quinto motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, “violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12,comma 7”.

Con il sesto motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, “violazione di legge in relazione al D.Lgs. n. 460 del 1997, artt. 6 e 10”.

Con il settimo motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione del “D.Lgs. n. 460 del 1997, artt. 6 e 10″.

Con l’ottavo motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, ” nullità della sentenza… per omessa pronuncia su domande della parte (art. 112 c.p.c.)”.

Con il nono motivo ha denunciato, aì sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, ” violazione di legge ed errata interpretazione della L. sulle Onlus n. 460 del 1997″.

Con il decimo motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, ” violazione degli artt. 2727 e 2729 c.c.”.

L’Agenzia delle Entrate si è costituita con controricorso, deducendo l’infondatezza del ricorso.

L’Associazione ha depositato memorie ex art. 378 c.p.c..

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.1. Con i primi cinque motivi di ricorso, che possono congiuntamente esaminarsi in quanto strettamente connessi, la ricorrente lamenta che la CTR non avrebbe dichiarato la nullità del provvedimento di cancellazione dall’anagrafe delle Onlus sia per mancata partecipazione della ricorrente al procedimento amministrativo, non essendo mai stata informata dell’avvio del procedimento e non essendo stata preceduta l’adozione del provvedimento finale, in data 16.11.2015, da richiesta di chiarimentì o osservazioni, sia per mancata valutazione, da parte dell’Ufficio finanziario, delle controdeduzioni presentate, il 9.10.2015, al processo verbale di constatazione notificato il 13.8.2015.

1.2. Secondo l’insegnamento delle Sezioni Unite della Corte (cfr. ord. n. 1625/2010) il provvedimento, di competenza dell’Agenzia delle Entrate, di cancellazione (o rifiuto di iscrizione) dall’anagrafe delle Onlus, prevista dal D.Lgs. 4 dicembre 1997, n. 460, art. 11, risponde a finalità di carattere prettamente fiscale, avendo dunque ad oggetto, la controversia riguardo al provvedimento di cancellazione, un atto di revoca (o diniego) di agevolazioni (del cit. D.Lgs. art. 19, lett. h).

1.3. Non assumono rilievo le argomentazioni, esposte dalla ricorrente, circa la pretesa “natura non tributaria del rapporto giuridico che costituisce l’oggetto dell’atto impugnato” in considerazione della circostanza che “la perdita della qualifica di Onlus comporti anche il venir meno del diritto a vedersi attribuite le entrate del 5 per mille”, richiamando dunque l’arresto delle Sezioni Unite della Corte (cfr. ord. n. 24964/2017) secondo cui il diniego alla richiesta di iscrizione nell’elenco dei beneficiari della destinazione del cd. cinque per mille, della L. n. 266 del 2005, ex art. 1, comma 337, lett. a), appartiene al giudice ordinario, posto che, da una lato, la natura non fiscale, ma di erogazione liberale, di detta destinazione (alla luce di Corte cost. sentenza n. 2002 del 18 giugno 2007) esclude la giurisdizione del giudice tributario, dall’altro, la declinazione ricognitiva e vincolata dell’attività che la P.A. è chiamata a svolgere ai fini dell’ammissione al beneficio in parola postula, in capo ai richiedenti, una posizione, non di mero interesse legittimo, ma di diritto soggettivo, la cui tutela non è, dunque, riconducibile alla giurisdizione amministrativa.

1.4. E’ dato infatti evidenziare che la perdita del beneficio del cinque per mille non determina, al contempo, anche la cancellazione dall’anagrafe ONLUS; la presente fattispecie, invero, non attiene al versamento del 5 per mille, ma alla cancellazione dall’anagrafe ONLUS, provvedimento, va ribadito, di carattere prodromico rispetto alla fruizione del trattamento tributario concernente singole esenzioni od agevolazioni previste per le ONLUS dal D.Lgs. n. 460 del 1997, (che reca, invero, nel titolo “misure per il riordino della disciplina tributaria degli enti non commerciali e delle organizzazioni non lucrative di utilità sociale”), che pur sempre devono essere quindi connesse al singolo rapporto giuridico d’imposta.

1.4. Poste tali premesse, ii legislatore, alla L. n. 241 del 1990, art. 13, ha pertanto escluso espressamente l’applicazione delle norme del capo 3 (“Partecipazione al procedimento amministrativo”) della legge stessa ai procedimenti tributari ed analogamente, il nuovo testo della medesima legge, art. 24, esclude l’applicazione della disciplina sull’accesso ai procedimenti di accertamento tributario; ne consegue l’infondatezza della censura in esame circa la mancata partecipazione dell’associazione al procedimento in questione.

1.5. Con riguardo, poi, alla doglianza circa la nullità dell’atto impugnato a causa dell’assenza, nel medesimo, di “qualsiasi considerazione delle controdeduzioni del contribuente”, il Collegio osserva che la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, (Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali) prevede, al comma 7, prima parte, che “nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori”; la seconda parte prosegue chiarendo che “l’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza”.

1.6. Come emerge dalla stessa lettura della prima parte del comma 7 – e dal raffronto con il tenore più perentorio della seconda parte, per la quale invece, all’esito di tanto complessa quanto nota evoluzione giurisprudenziale, si è pervenuti a conclusione opposta – all’obbligo dell’amministrazione finanziaria di “valutare” le osservazioni del contribuente (cui l’imposizione del termine dilatorio, questa si a pena di nullità, è strumentale) non si aggiunge l’ulteriore obbligo di esplicitare detta valutazione nell’atto impositivo, a pena di nullità.

1.7. Tale radicale sanzione neppure può desumersi dal disposto del previgente D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42,comma 2, laddove prevede che “l’avviso di accertamento deve recare l’indicazione dell’imponibile o degli imponibili accertati, delle aliquote applicate e delle imposte liquidate, al lordo e al netto delle detrazioni, delle ritenute di acconto e dei crediti d’imposta, e deve essere motivato in relazione ai presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato e in relazione a quanto stabilito dalle disposizioni di cui ai precedenti articoli che sono state applicate, con distinto riferimento ai singoli redditi delle varie categorie e con la specifica indicazione dei fatti e delle circostanze che giustificano il ricorso a metodi induttivi o sintetici e delle ragioni del mancato riconoscimento di deduzioni e detrazioni”.

1.8. Invero, sulla questione dell’omessa considerazione, nell’atto impositivo, delle osservazioni formulate dal contribuente, questo Collegio non intende discostarsi dall’approdo per cui “non tutte le irregolarità possono dar luogo a nullità, ma soltanto quelle così sanzionate dalla legge, ovvero quelle che, anche in difetto di una comminatoria espressa, sono talmente lesive di specifici diritti o garanzie da impedire la produzione di qualsiasi effetto da parte dell’atto cui ineriscono” (cfr. Cass. nn. 3583 del 2016, 4324 del 2011; conf. n. 28764 del 2005; cfr. Cass. n. 4624 del 2008, relativa ad ipotesi in cui l’amministrazione è invece esplicitamente obbligata a tener conto dell’esito del contraddittorio con il contribuente, in tema di applicazione dei coefficienti e parametri presuntivi di reddito derivanti dal c.d. redditometro, a fronte di puntuali e dettagliate deduzioni difensive presentate dal contribuente a seguito della relativa richiesta di chiarimenti).

1.9. Non ricorrendo nella fattispecie in esame nè il presupposto formale, nè quello sostanziale per la comminatoria della sanzione di nullità, deve concludersi che la sentenza impugnata non abbia violato le disposizioni di legge suddette nel rigettare la corrispondente eccezione, ritenendo implicitamente respinte le osservazioni che la parte era stata abilitata a svolgere, nel termine dilatorio pacificamente rispettato dall’amministrazione.

2.1. Vanno disattesi anche il sesto motivo di ricorso, con cui si censura la violazione del D.Lgs. n. 460 del 1997, artt. 6 e 10, per “illegittimità della cancellazione dal registro delle Onlus per mera inattività”, ed il settimo motivo di ricorso, laddove si lamenta che non sia necessario “lo svolgimento, in concreto, … della attività principale” dell’associazione, costituendo anche le attività preparatorie, come l’acquisto e la ristrutturazione di mobili utili per l’attività dell’ente, esercizio dell’attività principale.

2.2. Il Collegio ritiene di dare continuità al principio, già enunciato da questa Corte (cfr. Cass. nn. 4872/2015, 8623/2012, 11456/2010), secondo cui gli enti di tipo associativo possono godere del trattamento agevolato previsto dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 111, (in materia di IRPEG) e dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 4, (in materia di IVA) – come modificati, con evidente finalità antielusiva, dal D.Lgs. n. 460 del 1997, art. 5 – a condizione non solo dell’inserimento, nei loro atti costitutivi e negli statuti, di tutte le clausole dettagliatamente indicate nel cit. D.Lgs. n. 460, art. 5, ma anche dell’accertamento – effettuato dal Giudice di merito con congrua motivazione che la loro attività si svolga, in concreto, nel pieno rispetto delle prescrizioni contenute nelle clausole stesse.

2.2. Nel caso dì specie non risultano, quindi, errate in diritto le conclusioni della CTR circa l’insussistenza dei requisiti necessari per fruire delle agevolazioni previste dalle norme sopra indicate, sulla base della contestata inattività dell’associazione, limitatasi ad acquistare una casa di riposo per anziani senza fornire la prova di averlo utilizzato per finalità di solidarietà sociale.

3. Va dichiarato inammissibile l’ottavo motivo di ricorso atteso che, sebbene venga dedotta un’omessa pronuncia su domande di parte, viene poi, in realtà, lamentato un difetto di motivazione finalizzato ad ottenere da questa Corte una diversa valutazione delle risultanze processuali circa l’effettivo utilizzo dell’immobile (valutazione che, invece, è riservata al Giudice di merito).

4.1 I rimanenti motivi di ricorso sono parimenti inammissibili perchè viene prospettato, sotto l’improprio profilo della violazione delle norme sopra indicate, un vizio della motivazione della sentenza della CTR.

4.2. Dall’esame dei motivi, infatti, non emerge l’effettiva deduzione di una violazione di legge o di un errore di sussunzione in cui sarebbe incorsa la CTR; la ricorrente, pur affermando la violazione delle suddette disposizioni, ha inteso in realtà censurare la motivazione in base alla quale il Giudice d’appello ha accertato la mancata utilizzazione del bene immobile, lamentando la mancata valutazione di circostanze fattuali e di elementi di prova contrari, indicati alle pagg. 22, 24 e 25 del ricorso.

5. In conclusione, il ricorso deve essere integralmente respinto.

6. La particolarità della vicenda oggetto di scrutinio rende opportuna la compensazione delle spese di lite; sussistono le condizioni per dare atto, ai sensi della L. 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1, comma 17, che ha aggiunto al testo unico del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater, della sussistenza dell’obbligo di versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per la stessa impugnazione.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; compensa le spese di lite; ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 – quater, inserito dalla L. n. 228 del 2012, art. 1, comma 17, dichiara la sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Tributaria della Corte di Cassazione, il 13 novembre 2018.

Depositato in Cancelleria il 14 dicembre 2018