Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 32402 del 14/12/2018

Cassazione civile sez. trib., 14/12/2018, (ud. 14/12/2017, dep. 14/12/2018), n.32402

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PERRINO Angel – M. –

Dott. GENTILI Andrea – rel. Consigliere –

Dott. CATALOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA M.G. – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 26778-2012 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

RENOSTAR SRL, domiciliato in ROMA PIAZZA CAVOUR presso la cancelleria

della CORTE DI CASSAZIONE rappresentato e difeso dall’Avvocato

EDGARDO RUOZZI (avviso postale ex art. 135);

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 67/2011 della COMM.TRIB.REG. dell’Emilia

Romagna, depositata il 03/10/2011;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

14/12/2017 dal Consigliere Dott. ANDREA GENTILI;

lette le conclusioni scritte del Pubblico Ministero in persona del

Sostituto Procuratore Generale Dott. GIACALONE GIOVANNI che ha

chiesto l’accoglimento del ricorso.

Fatto

RITENUTO IN FATTO

Con sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna (in seguito Ctr) n. 67/16/11 del 14 aprile 2011, depositata il successivo 3 ottobre 2011, veniva rigettata la impugnazione della Agenzia delle entrate avverso la precedente sentenza della Commissione tributaria provinciale di Modena n. 47/01/2008 con la quale era stato annullato, a seguito del ricorso avverso di esso presentato dalla Renostar Srl, in persona del suo legale rappresentante, l’avviso di accertamento IVA n. (OMISSIS), relativo all’anno di imposta 2002, con il quale era stata recuperata a tassazione la somma di euro 113.835.00 non versata dalla predetta Società in quanto essa, operante nel campo della importazione dall’estero e successiva rivendita di autovetture usate, aveva applicato alle operazioni di cessione in tale ambito commerciale svolte in materia di IVA il cosiddetto “regime del margine”.

In particolare la Agenzia delle entrate Direzione provinciale di Modena aveva contestato alla Renostar di avere applicato il suddetto regime sulla base della sola circostanza che, avendo essa acquistato le vetture in questione da altro operatore commerciale italiano (Autonova Srl), essa si era giovata del fatto che il soggetto cedente avesse dichiarato, a sua volta, di avere applicato il “regime del margine” sulla vetture da esso cedute.

Nel confermare la sentenza del giudice di primo grado la Ctr ha rilevato che la Renostar ha acquistato le vetture oggetto di successiva cessione presso un rivenditore nazionale, il quale le aveva a sua volta acquistate all’estero; essa non era, pertanto, in grado di verificare la veridicità o meno di quanto attestato dal suo dante causa in ordine alla legittimità dell’assoggettamento delle successive cessioni al regime del margine; verifica che avrebbe dovuto compiere l’agenzia in occasione della importazione dall’estero delle vetture ad opera della Autonova.

Ha aggiunto la Ctr che la Renostar era in buona fede nell’applicazione del regime di cui sopra, avendo fatto affidamento sulla dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà rilasciata dalla Autonova in cui era attestata la ricorrenza di tutti gli elementi necessari per il godimento del beneficio, e che, comunque, ad essa non era applicabile il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 60-bis, come introdotta per effetto della entrata in vigore della L. n. 311 del 2004, posto che la norma indicata era destinata a spiegare effetti solo a decorrere dall’anno 2005, quindi in epoca successiva al periodo di tempo esaminato nell’avviso di accertamento opposto.

Avverso la sentenza della Ctr ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate, affidandolo a due motivi di impugnazione.

Resiste la Società contribuente con controricorso con il quale, oltre ad avere preliminarmente eccepito la inammissibilità del ricorso principale per intervenuta formazione del giudicato interno, si è opposto nel resto all’accoglimento del ricorso dell’Amministrazione.

Diritto

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il ricorso è fondato e, pertanto, lo stesso deve essere accolto.

Deve, preliminarmente, essere esaminata, stante la sua priorità logica, e, tuttavia, disattesa, data la sua infondatezza, la eccezione preliminare di inammissibilità del ricorso per giudicato interno formulata dalla controricorrente.

Al riguardo osserva il Collegio che la eccezione di inammissibilità della impugnazione proposta della controricorrente si basa sul preteso rilievo che l’Amministrazione abbia censurato, fra le rationes decidendi sulle quali la Commissione tributaria provinciale aveva fondato la propria decisione, solamente quella relativa al capo di sentenza con il quale era stato escluso che incomba sul cessionario nazionale l’obbligo di verificare se l’originario cedente fosse o meno in condizione di potere beneficiare del “regime del margine”, non essendo, invece, stata contestata la ulteriore argomentazione contenuta nella sentenza impugnata, in ipotesi idonea a giustificare autonomamente la decisione in tal modo assunta secondo la quale, avendo la Renostar acquistato le autovetture usate non da soggetto ubicato all’estero ma da operatore nazionale, il quale ha dichiarato di avere assoggettato la propria cessione al regime del margine, essa, divenuta cedente dei medesimi veicoli, poteva a sua volta godere del beneficio in questione.

L’eccezione è, invero, priva di pregio; come, infatti, questa Corte ha in più occasioni chiarito, e come qui si intende ribadire, il giudicato, anche interno, non si determina sul fatto ma su una statuizione minima della sentenza, costituita dalla sequenza fatto-norma-effetto, che sia suscettibile di acquisire autonoma efficacia decisoria nell’ambito della controversia, sicchè l’appello motivato con riguardo anche ad uno soltanto degli elementi della complessa statuizione riapre la cognizione sull’intera questione che essa identifica, in tal modo consentendo l’espandersi nuovamente del potere del giudice di riconsiderarla e riqualificarla anche relativamente agli aspetti che, sebbene ad essa coessenziali, non siano stati specificamente e singulatim coinvolti, neppure in via implicita, dal motivo di gravame (Corte di cassazione, Sezione 6 – 3 civile, 16 maggio 2017, n. 12202, ord.); come, infatti, è stato, altresì, precisato, laddove sia oggetto del singolo motivo di appello anche uno solo degli elementi della menzionata sequenza, nondimeno l’impugnazione riapre la cognizione del giudice del gravame sulla intera statuizione (Corte di cassazione, Sezione 4 civile, 4 febbraio 2016, n. 2217).

Nel caso ora in discorso l’impugnazione presentata dalla Amministrazione, avendo avuto ad oggetto il titolo stesso dell’applicazione del (Ndr: testo originale non comprensibile) da parte della Renostar, ha certamente rimesso in gioco sul punto l’intero potere cognitivo della Ctr, di tal che il suo ambito decisionale non poteva ritenersi vincolato dalla presenza, erroneamente invocata dalla controricorrente, di una preclusione derivante dalla formazione di un giudicato interno.

Sempre preliminarmente deve, sfrondarsi il campo dal riferimento operato dalla Commissione tributaria regionale di Bologna al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 60-bis; invero, quale ne sia il suo contenuto, siffatta norma è del tutto esulante rispetto alla presente fattispecie nella quale alla Renostar non è stato chiesto il versamento dell’IVA non pagata dalla sua dante causa, in quanto solidalmente obbligata con il debitore principale, ma è stata oggetto del recupero a tassazione dell’importo corretto della imposta sulla base della ritenuta non legittima applicazione da parte sua in tema di IVA del regime derogatorio margine rispetto a quello ordinario.

Nulla a che vedere, pertanto, ha la pretesa tributaria azionata con l’avviso di accertamento impugnato con un’ipotesi di solidarietà tributaria, trattandosi, semmai, di errata autoliquidazione dell’IVA da parte della odierna intimata.

Premesso quanto sopra, si rileva che fondato è il motivo di impugnazione con il quale l’Amministrazione ha censurato la sentenza impugnata con riferimento alla ritenuta violazione di legge in terna di applicazione al casi di specie del cosiddetto “regime del margine”, con cui viene censurata ai fini e per gli effetti dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.L. n. 41 del 1995, art. 36, convertito con modificazioni nella L. n. 85 del 1995, per aver la Ctr illegittimamente ritenuto di porre l’onere della prova circa l’applicazione del regime fiscale agevolativo IVA del margine alle cessioni aventi ad oggetto autoveicoli usati di provenienza intra-comunitaria a carico dell’Agenzia in luogo del contribuente.

Infatti, di recente si è consolidata l’interpretazione giurisprudenziale secondo la quale, in tema di IVA, il regime del margine – previsto dal D.L. n. 41 del 1995, art. 36, convertito con modificazioni in L. n. 85 del 1995, per le cessioni da parte di rivenditori di beni d’occasione, di oggetti d’arte, da collezione o di antiquariato – costituisce un regime speciale in favore del contribuente, facoltativo e derogatorio rispetto al sistema normale dell’imposta, la cui disciplina deve essere interpretata restrittivamente e applicata in termini rigorosi.

Pertanto, qualora l’amministrazione contesti, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il cessionario abbia indebitamente fruito di tale regime, spetta a quest’ultimo dimostrare la sua buona fede, e cioè non solo di aver agito in assenza della consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale, ma anche di aver usato la massima diligenza ragionevolmente esigibile da un operatore accorto, in proporzione al caso concreto, al fine di evitare di essere coinvolto in tali situazioni, in presenza di indizi idonei a farne insorgere il sospetto.

Con particolare riferimento alla compravendita di veicoli usati, dunque, rientra nella detta condotta diligente l’individuazione dei precedenti intestatari dei veicoli, nei limiti dei dati risultanti dalla carta di circolazione, eventualmente integrati da altri elementi di agevole e rapida reperibilità, al fine di accertare, sia pure solo in via presuntiva, se l’IVA sia già stata assolta a monte da altri senza possibilità di detrazione. Nel caso di esito positivo della verifica, il diritto di applicare il regime del margine deve essere riconosciuto, anche quando l’amministrazione dimostri che, in realtà, l’imposta è stata detratta. Nell’ipotesi, invece, in cui emerga che i precedenti proprietari svolgano tutti attività di rivendita, noleggio o leasing nel settore del mercato dei veicoli, opera la presunzione (contraria) dell’avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA, assolta a monte per l’acquisto dei veicoli, in quanto beni destinati ad essere impiegati nell’esercizio dell’attività propria dell’impresa, con conseguente negazione del trattamento fiscale più favorevole (Corte di cassazione, Sezioni Unite civili, 12 settembre 2017, n. 21105).

Quest’ultima è esattamente la situazione verificatasi nel caso in esame. in cui si legge nella sentenza impugnata che la contribuente è divenuta cessionaria da cedente nazionale senza verificare se il dante causa di questo, venditore estero della Unione europea, avesse a sua volta trattato la cessione come intra-comunitaria o meno ai fini IVA essendo i libretti di circolazione inidonei ad escludere da soli i presupposti per il trattamento fiscale favorevole e non potendo ritenersi assolto l’onere di diligenza sulla base del semplice acritico affidamento fatto dalla Renostar in ordine alla veridicità delle dichiarazione rese dalla società cedente; inoltre, è pacifico che le autovetture cedute alla contribuente fossero in origine intestate proprio a società commerciali; dunque, non vi è ragione per non applicare l’insegnamento delle Sezioni Unite. Ne risulta assorbito il secondo motivo, calibrato sul vizio di motivazione.

In accoglimento del motivo di impugnazione la sentenza deve essere conseguentemente cassata con rinvio alla Ctr dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, per accertare se la presunzione dell’avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA a monte per l’acquisto dei veicoli, con conseguente negazione del trattamento fiscale più favorevole, operi nel caso concreto, o se questa sia stata superata in concreto dalla contribuente con onere probatorio a suo carico, oltre alla determinazione delle spese.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso e cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna in diversa composizione personale, anche per le spese del presente grado.

Così deciso in Roma, il 14 dicembre 2017.

Depositato in Cancelleria il 14 dicembre 2018