Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 32119 del 12/12/2018

Cassazione civile sez. trib., 12/12/2018, (ud. 14/11/2018, dep. 12/12/2018), n.32119

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Consigliere –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI Maria Giulia – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 20552 del ruolo generale dell’anno

2012, proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

-ricorrente-

contro

Associazione Sportiva Dilettantistica Happy Fitness Center, in

persona del legale rappresentante pro tempore;

-intimata-

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale della Sardegna, sezione staccata di Sassari, n. 176/08/11

depositata in data 14 ottobre 2011, non notificata.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

14 novembre 2018 dal Relatore Cons. Maria Giulia Putaturo Donati

Viscido di Nocera.

Fatto

RILEVATO

Che:

– con sentenza n. 176/08/11 depositata in data 14 ottobre 2011, non notificata, la Commissione tributaria regionale della Sardegna, sezione staccata di Sassari, accoglieva l’appello proposto dalla Associazione Sportiva Dilettantistica Happy Fitness Center, in persona del legale rappresentante pro tempore, nei confronti dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 122/01/10 della Commissione tributaria provinciale di Sassari che aveva rigettato il ricorso proposto dalla suddetta associazione avverso gli avvisi di accertamento n. (OMISSIS) e n. (OMISSIS), con i quali l’Ufficio di Sassari aveva recuperato nei confronti della contribuente IRPEG, IRAP ed IVA, oltre interessi e sanzioni, in relazione agli anni 1999-2000, ritenendo – sulla scorta di un processo verbale di constatazione della Guardia di finanza di Porto Torres – l’inesistenza per detta associazione sia dei requisiti previsti per gli enti non commerciali dal D.Lgs. n. 460 del 1997, sia delle condizioni previste per gli enti di tipo associativo non commerciali dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 111 (TUIR, nel testo vigente fino al 31 dicembre 2003, trasfuso, con modificazioni, nell’attuale art. 148);

– la CTR, in punto di diritto, per quanto di interesse, osservava che:1) l’Happy Fitness Center rivestiva lo “status” di Associazione Sportiva Dilettantistica e, come tale, svolgeva, nei confronti degli associati, un’attività per definizione non commerciale, ai sensi dell’art. 111 (ora art. 148) del TUIR, essendo affiliata ad organizzazioni nazionali alle quali era riconosciuto il carattere sociale in forza delle finalità perseguite; 2) la cessione dei beni contestati dall’Ufficio – come bevande particolari, alimenti, cialde per la preparazione del caffè, giornali, capi di abbigliamento sportivo e accessori – era effettuata a favore dei soci dietro pagamento del puro costo sostenuto dall’associazione proprio in forza del suo carattere socio-mutualistico; 3) la gestione sociale della palestra da parte dell’associazione sportiva restava in linea con gli indirizzi delle Federazioni sportive nazionali e del Coni; 4) l’Ufficio aveva emesso gli atti impositivi in questione sulla base di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, trascurando, da un lato, le caratteristiche socio-mutualistiche dell’associazione, e dall’altro, alterando le incombenze statutarie riservate ai soci nella vita associativa e nei fatti amministrativo-contabili;

– avverso la sentenza della CTR, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a due motivi; rimane intimata la Associazione Sportiva Dilettantistica Happy Fitness Center;

– il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375, comma 2, e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

– con il primo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 c.p.c., l’omessa e insufficiente motivazione della sentenza impugnata su un fatto controverso e decisivo per il giudizio, per avere la CTR, nel riconoscere erroneamente alla associazione contribuente la configurazione di ente non commerciale, omesso di argomentare in ordine ad una serie di circostanze contestate dall’Ufficio nel p.v.c. quali la gestione da parte della suddetta di una palestra aperta ai “clienti” iscritti come soci e muniti di tessera sociale, con possibilità di praticare discipline dilettantistiche non agonistiche dietro versamento di un corrispettivo specifico; la vendita da parte della medesima di alimenti, bevande, capi di abbigliamento sportivo e relativi accessori; l’istituzione di un registro che, sebbene denominato “libro dei soci”, aveva la funzione di “prima nota cassa”, dal quale si evinceva, per ciascun cliente-socio, la quota di iscrizione annuale mediante acquisto della tessera, la quota aggiuntiva mensile a seconda dell’attività svolta nella palestra e i corrispettivi versati per gli acquisti presso l’associazione; la mancata partecipazione dei soci alle riunioni assembleari associative ovvero la mancata pubblicità delle assemblee medesime – dalle quali si evinceva l’esercizio sostanziale da parte dell’associazione sportiva di un’attività commerciale, priva dei requisiti per godere del trattamento agevolato di cui all’art. 111 (ora art. 148) del TUIR;

– con il secondo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., nonchè del D.P.R. 1986 n. 917 (TUIR), art. 111 (ora art. 148) e D.P.R. n. 633 del 1972, 4, comma 4, per avere la CTR annullato erroneamente gli atti impositivi in questione, ritenendo che fossero basati su presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, senza considerare che spettava alla contribuente provare la sussistenza dei presupposti per la fruizione del trattamento fiscale agevolato previsto per gli enti non commerciali;

– i motivi- da trattare congiuntamente per connessione- sono fondati;

– come già chiarito da questa Corte (Cass. 19398/15; 3360/2013 Cass. 22598/2006), “in tema di imposta sul reddito delle persone giuridiche (IRPEG), gli enti di tipo associativo non godono di una generale esenzione da ogni prelievo fiscale, potendo anche le associazioni senza fini di lucro – come si evince dal D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 111, comma 2, (nel testo applicabile nella specie, “ratione temporis”) – svolgere, di fatto, attività a carattere commerciale; il cit. art. 111, comma 1 – in forza del quale le attività a favore degli associati non sono considerate commerciali e le quote associative non concorrono a formare il reddito complessivo – costituisce, d’altro canto, deroga alla disciplina generale, fissata dal medesimo D.P.R., artt. 86 e 87, secondo cui l’IRPEG si applica a tutti i redditi, in denaro o in natura, posseduti da soggetti diversi dalle persone fisiche: con la conseguenza che l’onere di provare i presupposti di fatto che giustificano l’esenzione è a carico del soggetto che la invoca, secondo gli ordinari criteri stabiliti dall’art. 2697 c.c.”;

– gli enti di tipo associativo possono godere del trattamento agevolato previsto dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 111(temporalmente applicabile alla fattispecie), in materia di IRPEG e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 4, in materia di IVA – come modificati, con evidente finalità antielusiva, dal D.Lgs. n. 460 del 1997, art. 5 – a condizione non solo dell’inserimento, nei loro atti costitutivi e negli statuti, di tutte le clausole dettagliatamente indicate nel cit. D.Lgs. n. 460, art. 5 (art. 111, comma 4 quinquies), ma anche dell’accertamento – che va effettuato dal giudice di merito con congrua motivazione – che la loro attività si svolga, in concreto, nel pieno rispetto delle prescrizioni contenute nelle clausole stesse (Cass. n. 11456/10; 8623/12; n. 5931/2015; v. anche 4872 del 2015);

– quanto al vizio di motivazione, sotto il profilo della omissione, insufficienza, contraddittorietà della medesima, questo può legittimamente dirsi sussistente solo quando, nel ragionamento del giudice di merito, sia rinvenibile traccia evidente del mancato (o insufficiente) esame di punti decisivi della controversia, prospettati dalle parti o rilevabili di ufficio, ovvero quando esista insanabile contrasto tra le argomentazioni complessivamente adottate, tale da non consentire l’identificazione del procedimento logico – giuridico posto a base della decisione (Cass. 30822 del 2017; Cass. n. 19547 del 2017; n. 15489 del 2007); in particolare, il mancato esame di elementi probatori, contrastanti con quelli posti a fondamento della pronunzia, costituisce vizio di omesso esame di un punto decisivo solo se le risultanze processuali non esaminate siano tali da invalidare, con un giudizio di certezza e non di mera probabilità, l’efficacia probatoria delle altre risultanze sulle quali il convincimento è fondato, onde la ratio decidendi venga a trovarsi priva di base” (Cass. n. 4610 del 2014; Cass. n. 12623 del 2012 che richiama Cass. n. 10156 del 2004; Cass. n. 9368 del 2006; Cass. 14752 del 2007);

– nella specie, la CTR non si è uniformata ai suddetti principi, in quanto – premesso che gli avvisi di accertamento in questione si basano sull’assunto dell’inesistenza, per la Happy Fitness Center, dei requisiti previsti per gli enti di tipo associativo non commerciali dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 111 e dal D.Lgs. n. 460 del 1997 – a fronte della contestazione dell’Ufficio di cui al p.v.c. della G.d.F. di una mancanza di “vita assembleare” dell’associazione-sportiva dilettantistica, quale causa che impediva di qualificare non commerciale l’attività direttamente attuativa degli scopi associativi istituzionali svolta dietro specifico corrispettivo (le quote mensili), e della richiesta ai soci del pagamento di quote mensili (aggiuntive rispetto alla quota annuale) per l’utilizzazione delle attrezzature ginniche, cioè per una finalità ritenuta pertinente agli scopi istituzionali dell’associazione medesima, come sintomo della natura fittizia dell’associazione, dissimulante un’ente che svolge attività commerciale in favore di apparenti “associati”, che costituiscono, in realtà, veri e propri “clienti”- il giudice di appello non ha argomentato alcunchè in ordine alla necessaria (e contestata dall’Agenzia, in base ai riscontri relativi alla mancata convocazione e partecipazione degli associati all’assemblea associativa) conformazione dell’Associazione al disposto del medesimo art. 111, comma 4 quinquies, lett. c) ed e), poste a presidio di una effettiva vita associativa ed assembleare (l’alinea del comma 4-quinquies stabilisce che le Disp. di cui al comma 3, secondo cui non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali da un’associazione sportiva dilettantistica effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli associati, si applicano a condizione che le associazioni interessate si conformino alle sopra indicate clausole riguardanti la vita associativa, da inserire nell’atto costitutivo o statuto); con ciò, peraltro, ponendo erroneamente a carico dell’Ufficio l’onere probatorio – ritenuto non assolto alla luce di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, avendo, peraltro, l’Amministrazione “alterato le incombenze statutarie riservate ai soci nella vita associativa e nei fatti amministrativo-contabili”- circa l’inesistenza dei presupposti di fatto per l’applicazione all’associazione del regime fiscale agevolato;

– in conclusione, il ricorso va accolto, e la sentenza impugnata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Sardegna, in diversa composizione, che provvederà anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso e per l’effetto cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Sardegna, in diversa composizione, che provvederà anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 14 novembre 2018.

Depositato in Cancelleria il 12 dicembre 2018

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