Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 31620 del 06/12/2018

Cassazione civile sez. trib., 06/12/2018, (ud. 31/10/2018, dep. 06/12/2018), n.31620

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAMPANILE Pietro – Presidente –

Dott. IOFRIDA Giulia – Consigliere –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso proposto da:

GI.MA Srl, in liquidazione, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentato e difeso, come da procura speciale stesa a

margine del ricorso, dall’Avvocato Gianni Emilio Iacobelli, che ha

indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliato presso il suo

studio, alla via Panama n. 74 in Roma;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale

rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege,

dall’Avvocatura Generale dello Stato, ed elettivamente domiciliata

presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma;

– controricorrente –

Avverso la sentenza n. 19, pronunciata dalla Commissione Tributaria

Regionale di Trento il 21 marzo 2011, e pubblicata il 23 marzo 2011;

ascoltata la relazione svolta in camera di consiglio dal Consigliere

Paolo Di Marzio;

Letta la memoria depositata dalla ricorrente;

la Corte osserva.

Fatto

FATTI DI CAUSA

l’Agenzia delle Entrate notificava alla Immobiliare GI.MA. Srl gli avvisi di accertamento n. (OMISSIS) e (OMISSIS), attinenti ad IVA, IRPEG ed IRAP, in relazione agli anni 2003 e 2004, e la cartella di pagamento n. (OMISSIS), avente ad oggetto IVA ed IRPEG, in ordine agli anni 2003, 2004, e 2005. La società, operativa dal 1994 nel settore immobiliare, dal 1 settembre 2003 aveva ampliato il proprio oggetto sociale aggiungendo l’attività di noleggio di natanti. Nell’anno 2003 aveva acquistato tre motoscafi di cui due, costati 33.000,00 Euro ciascuno, venivano dati a nolo una sola volta ciascuno, per essere poi venduti. La società acquistava pure, per un costo assai maggiore, una barca a vela di oltre 11 metri lineari, denominata “(OMISSIS)”, che però non veniva mai noleggiata, e neppure venduta. Ritenendo che i costi sostenuti per quest’ultima imbarcazione, mai oggetto di noleggio, non potessero essere ritenuti coerenti con l’oggetto sociale, pur ampliato, della società GI.MA., l’Amministrazione finanziaria promuoveva il contraddittorio con il rappresentante della impresa. Quest’ultimo ammetteva che l’imbarcazione si trovava sul lago di Garda, sebbene in considerazione delle sue dimensioni e della vocazione sportiva non avesse mai trovato noleggiatori in quello specchio d’acqua. L’Agenzia contestava allora all’amministratore l’utilizzo per uso personale dell’imbarcazione, ma questi replicava che comunque la barca aveva prodotto un reddito, attraverso una sponsorizzazione, e comunque lui, per assicurare visibilità alla barca ed allo sponsor, non aveva mancato di partecipare ad alcune regate sul lago. L’Ufficio riteneva le giustificazioni inadeguate a dimostrare l’inerenza all’attività d’impresa dei costi sostenuti per l’imbarcazione, essenzialmente per canoni di leasing e rimessaggio, e perciò la loro deducibilità, e procedeva quindi all’invio degli avvisi di accertamento.

Con atti separati, la società impugnava tanto gli avvisi di accertamento quanto la cartella esattoriale, ed i ricorsi erano poi riuniti. Il giudizio di primo grado si concludeva con la sconfitta della ricorrente, perchè la Commissione Tributaria Provinciale di Trento riteneva corretta la valutazione effettuata dall’Ente impositore, l’Agenzia delle Entrate, secondo cui i costi indicati in detrazione, in relazione ad un’imbarcazione destinata al noleggio, non potevano essere contabilizzati in tal senso, in quanto l’utilizzo dell’imbarcazione era risultato estraneo all’oggetto sociale.

Proponeva impugnazione innanzi alla Commissione Tributaria Regionale di Trento la società GI.MA., e contestava, tra l’altro, che il cattivo risultato economico dell’attività di noleggio delle imbarcazioni non poteva essere sindacato, in considerazione della libertà dell’imprenditore nelle proprie scelte di investimento. L’Agenzia delle Entrate sottolineava invece che l’imbarcazione (OMISSIS) in questione non era mai stata noleggiata, mentre lo erano state ben poco le altre due imbarcazioni acquistate dalla società. In relazione all’imbarcazione (OMISSIS), la stessa era stata di fatto utilizzata soltanto per fini personali dal rappresentante della società, e non poteva quindi sostenersi che fossero stati affrontati costi finalizzati al conseguimento dell’oggetto sociale.

La CTR condivideva la prospettazione dell’Agenzia delle Entrate. Il reddito prodotto dalla imbarcazione (OMISSIS) era stato rappresentato da una sola sponsorizzazione conseguita. Ora, se è vero che il reddito da sponsorizzazione era stato regolarmente dichiarato, appariva altrettanto vero che il conseguimento di sponsorizzazioni non rientra nell’oggetto sociale (principale) della società GI.MA., con la conseguenza che le somme spese, asseritamente per conseguire sponsorizzazioni, consistenti nei canoni di leasing dell’imbarcazione e nelle spese di rimessaggio, non possono considerarsi “inerenti” al conseguimento dell’oggetto sociale della GI.MA. Srl. A tanto deve aggiungersi che il natante appare inadatto ad essere utilizzato sul lago di Garda, ove era tenuto in acqua, e non in mare, superficie per la quale è maggiormente vocato. In definitiva il natante era stato utilizzato solo dal rappresentante della società, essenzialmente per prendere parte a competizioni, e comunque per una utilizzazione strettamente personale.

Avverso la decisione della Commissione Tributaria Regionale di Trento ha proposto ricorso per cassazione la società GI.MA. Srl, in liquidazione, affidandosi a cinque motivi. Resiste con controricorso l’Ente impositore, l’Agenzia delle Entrate. La ricorrente ha pure depositato memoria.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1.1. – Con il suo primo motivo di ricorso l’impugnante contesta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, il vizio di omessa motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio perchè, sebbene avesse indicato le ragioni le quali inducevano a ritenere che l’attività di pubblicizzazione svolta mediante l’imbarcazione (OMISSIS), finalizzata anche al conseguimento di sponsorizzazioni, dovesse considerarsi riconducibile all’attuazione dell’oggetto sociale, occorrendo anche rimanere fermo che le scelte imprenditoriali devono considerarsi insindacabili, la Commissione Regionale non aveva motivato le ragioni del mancato accoglimento di tali argomenti. Inoltre, il natante in relazione al quale si era inteso dedurre i costi effettivamente sostenuti, ha prodotto dei ricavi (da sponsorizzazione) regolarmente dichiarati, e comunque la sentenza di primo grado, poi pedissequamente seguita da quella di appello, si è basata soltanto su presunzioni semplici. Di fronte a queste contestazioni, afferma la ricorrente, la Commissione di secondo grado non aveva esposto alcuna argomentazione.

1.2. – La società GI.MA. con il suo secondo motivo di ricorso censura, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione dell’art. 2729 c.c., in cui è incorso il giudice impugnato per aver deciso sul preteso fondamento di una valutazione presuntiva, sebbene gli elementi indiziari raccolti non presentino i caratteri di essere gravi, precisi e concordanti.

1.3. – Con il suo terzo motivo di impugnazione la ricorrente critica la decisione impugnata, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per essere la Commissione Regionale incorsa nella violazione dell’art. 2697 c.c., avendo disposto un’impropria inversione dell’onere della prova, chiedendo ad essa ricorrente di dimostrare l’inerenza dei costi sostenuti per il mantenimento del natante (OMISSIS).

1.4. – Con il quarto motivo di impugnazione la ricorrente contesta, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione o falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, comma 5, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, “in riferimento alla inerenza dell’attività di sponsorizzazione ed alla deducibilità dei costi”, avendo il giudice impugnato negato che l’attività di sponsorizzazione rientrasse nell’oggetto sociale, benchè la contribuente “aveva dimostrato, già nel giudizio di prime cure ed attraverso la produzione documentale… che l’attività di sponsorizzazione rientrasse nel proprio oggetto sociale” (ric. p. 12).

1.5. – Con il suo quinto motivo di ricorso la società GI.MA. critica, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, il vizio di omessa, contraddittoria o illogica motivazione circa un fatto decisivo per il giudizio, in cui è incorso il giudice impugnato in materia di “utilizzazione della barca da parte del titolare della società in riferimento all’utilizzabilità di fatti di carattere indiziario non gravi precisi e concordanti” (ric., p. 14).

2.1. – 2.2. – 2.5. – Il primo, il secondo ed il quinto motivo di ricorso possono essere trattati congiuntamente, stante la loro intima connessione, ed il comune limite che si riscontra nella critica esposta dalla ricorrente.

L’istante, nel lamentare l’omessa pronuncia della CTR sulle domande e contestazioni proposte con l’atto di impugnazione introdotto innanzi ad essa, intende in realtà richiedere alla Suprema Corte la rinnovazione del giudizio di merito. Non risponde infatti al vero che, nella sua pur stringata decisione, la Commissione impugnata non abbia indicato le ragioni che la inducevano a ritenere di dover confermare la decisione di primo grado, pur in presenza delle critiche che vi erano state proposte dalla Società GI.MA.. Ha osservato la Commissione Regionale che l’attività di noleggio di imbarcazioni, prevista dallo statuto ampliandosi le finalità sociali, è stata in realtà svolta in misura assai marginale perchè due imbarcazioni, delle tre acquistate, sono state noleggiate per una sola volta, e quindi sollecitamente vendute. L’imbarcazione (OMISSIS) che ha dato causa a questo giudizio, poi, non è stata mai noleggiata, ed in conseguenza non ha prodotto alcun ricavo per tale causa. L’uso del natante da parte dell’amministratore della società, ha evidenziato la Commissione Tributaria Regionale, “nelle regate allo scopo di pubblicizzare la barca non è sostenibile perchè detta barca di (OMISSIS) ml di lunghezza, di mq (OMISSIS) di vela e motore da (OMISSIS) cv, è destinata ad un’utenza qualificata ed a competizioni per le quali raramente si accede tramite noleggio. Anche la localizzazione della barca nel (OMISSIS) anzichè al mare (più confacente a tale tipo di natante) dimostra che la scelta non è imprenditoriale ma personale. Le scelte imprenditoriali non godono di discrezionalità assoluta… l’attività di sponsorizzazione è comunque estranea all’oggetto sociale della GI. MA….”. Ci troviamo pertanto in presenza di una pluralità di elementi da stimarsi, nel loro complesso, gravi, precisi e concordanti. A queste chiare ragioni della decisione proposte dal giudice impugnato la ricorrente, anzichè provvedere a critica specifica, dimostrando l’erroneità delle valutazioni espresse, contrappone nuovamente i propri argomenti, proprio come in precedenza esposti in grado di merito. I tre motivi di ricorso difettano pertanto, radicalmente, di specificità, e devono quindi essere dichiarati inammissibili.

2.3. – 2.4. – Il terzo ed il quarto motivo di ricorso possono essere trattati congiuntamente, stante la loro evidente connessione, attenendo entrambi alla questione dell’inerenza dell’attività di sponsorizzazione passiva nell’oggetto sociale della contribuente, ed in conseguenza alla deducibilità dei costi sostenuti in relazione alla medesima.

La contribuente, innanzitutto, contesta alla Commissione Regionale impugnata di aver deciso sul fondamento di una impropria inversione dell’onere della prova, richiedendole di dimostrare l’inerenza dei costi sostenuti per l’imbarcazione (OMISSIS), sebbene la giurisprudenza di legittimità affermi che in caso di spese strettamente necessarie per la produzione del reddito, ovvero intrinsecamente inerenti all’attività di impresa, l’onere probatorio incomba sull’Amministrazione finanziaria.

L’odierna ricorrente, invero, opera una ricostruzione personale e comunque assai parziale della giurisprudenza di legittimità. Questa Suprema Corte ha già avuto occasione di chiarire, proponendo un orientamento condivisibile ed al quale si intende pertanto assicurare continuità, che “in tema di accertamento delle imposte sui redditi, l’onere della prova dei presupposti dei costi ed oneri deducibili concorrenti alla determinazione del reddito d’impresa, ivi compresa la loro inerenza e la loro diretta imputazione ad attività produttive di ricavi, tanto nella disciplina del D.P.R. n. 597 del 1973 e del D.P.R.n. 598 del 1973, che del D.P.R. n. 917 del 1986, incombe al contribuente”, Cass. Sez. 5, 26 aprile 2017, n. 10269. Inoltre, deve confermarsi che “in tema di deducibilità dei costi, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, (ora 109), comma 5, e di detraibilità della relativa IVA, del D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 19 il contribuente è tenuto a dimostrare, nell’ipotesi di contestazione da parte dall’Amministrazione finanziaria, anche la coerenza economica degli stessi rispetto ai ricavi o all’oggetto dell’impresa”, Cass. sez. 6-5, 7.6.2018, n. 14858.

Tanto premesso, la ricorrente non coglie la ratio della decisione adottata dal giudice impugnato e propone valutazioni che, seppur fossero fondate, rimarrebbero inidonee al raggiungimento della finalità perseguita.

La società GI.MA. riafferma, nel suo ricorso, che l’attività di sponsorizzazione (passiva) dell’imbarcazione (OMISSIS) entrasse nel proprio oggetto sociale, e pertanto che i costi sostenuti per il natante dovessero considerarsi deducibili. La Commissione Regionale, condividendo la prospettazione proposta dall’Ufficio finanziario, ha rilevato che i costi sostenuti dalla ricorrente per l’imbarcazione (OMISSIS), essenzialmente per canoni di leasing e rimessaggio, non potevano considerarsi inerenti al perseguimento dell’oggetto sociale, consistente nel noleggio di imbarcazioni, perchè in realtà il natante non era stato mai noleggiato ed era stato piuttosto utilizzato per finalità proprie del rappresentante della società, e comunque non rientranti nell’oggetto sociale principale della stessa. Di fronte ad una simile motivata valutazione sarebbe stato compito della contribuente, in sede di giudizio di legittimità, contestare specificamente le affermazioni del giudice di secondo grado, e dimostrare che, diversamente, già in grado di merito aveva provato che i costi sostenuti risultavano comunque inerenti. Una simile dimostrazione non è stata fornita, e neppure adeguatamente tentata, dalla ricorrente. Quest’ultima si è limitata, infatti, a richiamare un passaggio della descrizione dell’oggetto sociale come indicato nel proprio statuto, in cui si legge che la società può “compiere tutte le operazioni industriali, commerciali, mobiliari e immobiliari ritenute necessarie e utili per il perseguimento dell’oggetto sociale”. Occorre allora chiarire che, qualora si riscontri l’indicazione, nelle finalità statutarie, della possibilità per la società di compiere ogni attività “ritenuta necessaria ed utile per il perseguimento dell’oggetto sociale”, ci si trova in presenza di una mera formula di stile che, proprio per la sua estrema genericità, richiede al contribuente, qualora l’Amministrazione finanziaria contesti lo svolgimento di attività che non rientrano nell’oggetto sociale principale della società, di fornire la prova rigorosa della specifica attinenza dell’attività svolta alla finalità propria della società, ed in conseguenza l’inerenza e deducibilità dei costi sostenuti per lo svolgimento della stessa. Una simile prova non è stata fornita dalla ricorrente, ed i riassunti motivi di ricorso devono essere pertanto rigettati.

In definitiva il ricorso deve essere rigettato.

Le spese di lite seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso proposto dalla Immobiliare GI.MA. Srl in liquidazione, in persona del legale rappresentante pro tempore, la condanna al pagamento delle spese di lite in favore della costituita Agenzia delle Entrate, e le liquida in complessivi Euro 4.000,00 oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 31 ottobre 2018.

Depositato in Cancelleria il 6 dicembre 2018