Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 31602 del 06/12/2018

Cassazione civile sez. trib., 06/12/2018, (ud. 26/09/2018, dep. 06/12/2018), n.31602

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRISTIANO Magda – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – rel. Consigliere –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 10810-2013 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

MCM IMMOBILIARE SRL IN LIQUIDAZIONE, elettivamente domiciliato in

ROMA VIALE PARIOLI 43, presso lo studio dell’avvocato D’AYALA VALVA

FRANCESCO, che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato

DOMINICI REMO;

– controricorrente –

e contro

B.S., A.C.;

– intimati –

avverso la sentenza n. 23/2012 della COMM.TRIB.REG. di BOLOGNA,

depositata il 27/02/2012;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

26/09/2018 dal Consigliere Dott. DE MASI ORONZO.

Fatto

RITENUTO

che l’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi, cui resistono con controricorso, e memoria, gli intimati M.C.M. Immobiliare s.r.l., B.S. e A.C., avverso la sentenza resa dalla CTR dell’Emilia Romagna, meglio indicata in epigrafe, che ha respinto l’appello erariale, e confermato la decisione di prime cure, che ha ritenuto non corretta, ai fini della liquidazione dell’imposta di registro rideterminata dall’Ufficio, la qualificazione giuridica dell’operazione negoziale posta in essere con atto di compravendita di un fabbricato urbano condominiale, elevantesi su area pertinenziale di mq. 1858, con annesso terreno agricolo della superficie catastale di mq. 999, registrato in data 20/1/2005, non potendosi dare rilievo all’intenzione delle parti di demolire, parzialmente o totalmente, il fabbricato stesso, per costruire, successivamente, un nuovo complesso immobiliare, e dovendosi viceversa fare riferimento soltanto a ciò che risulta indicato nell’atto traslativo tassato;

che la CTR, in particolare, ribadiva che nessun rilievo assume il fatto, desumibile aliunde, che i venditori B. e A. avessero precedentemente richiesto, al Comune di Rimini, il permesso di costruire, non ancora rilasciato alla data di perfezionamento del rogito di compravendita.

Diritto

CONSIDERATO

che, con il primo motivo, si deduce la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n.131 del 1986, art. 20, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, giacchè dagli atti di causa risulta in modo chiaro che l’intento delle parti non fosse quello di alienare il fabbricato esistente, ma l’area edificabile, considerando la sequenza di atti domanda di permesso di costruire (6/8/2004), alienazione (30/12/2004), e successivo rilascio dell’atto concessorio (18/3/2005), progetto della società acquirente per l’esecuzione di opere di demolizione totale del fabbricato (18/3/2005) – dovendo riconoscersi all’Ufficio il potere-dovere di riqualificazione dell’atto presentato a registrazione, ai sensi del richiamato D.P.R. n.131 del 1986, art. 20;

che, con il secondo motivo, si deduce la insufficiente e contraddittoria motivazione, su fatti controversi e decisivi per il giudizio, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, giacchè la CTR avrebbe dovuto considerare complessivamente tutti gli atti e comportamenti intervenuti prima e dopo al conclusione della compravendita immobiliare, in modo tale da pervenire alla univoca individuazione di un’operazione economica unitaria;

che le censure, scrutinabili congiuntamente per ragioni logiche, sono fondate e meritano accoglimento;

che, anzitutto, la L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87, lett. a), il quale ha modificato il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, non esplica, in mancanza di espressa previsione, effetto retroattivo, in quanto è privo dei connotati della legge interpretativa, poichè, da un lato, introduce limiti all’attività di riqualificazione giuridica della fattispecie in assenza non previsti e, da un altro, non sussisteva sulla portata della disposizione un contrasto giurisprudenziale, sicchè la nuova disciplina trova applicazione soltanto per gli atti stipulati successivamente alla data in vigore della stessa, ovvero al 1° gennaio 2018 (tra le altre, Cass. n. 4407/2018);

che, come questa Corte ha reiteratamente affermato, la prevalenza della natura intrinseca degli atti registrati, e dei loro effetti giuridici sul loro titolo, sulla loro forma apparente, vincola l’interprete a privilegiare, nell’individuazione della struttura del rapporto giuridico tributario, la sostanza sulla forma e, quindi, il dato giuridico reale conseguente alla natura intrinseca degli atti, ed ai loro effetti giuridici, rispetto a ciò che formalmente è enunciato, anche frazionatamente, in uno o più atti, con la conseguenza di dover riferire l’imposizione al risultato di un comportamento nella sostanza unitario, rispetto ai risultati parziali e strumentali di una molteplicità di comportamenti formali, atomisticamente considerati (Cass. n. 10216/2016, Cass. n. 1955/2015, Cass. n. 14150/2013, Cass. n. 6835/2013);

che a detta interpretazione la Corte è giunta tenendo conto dell’evoluzione normativa che ha caratterizzato la prestazione patrimoniale tributaria di registro, dal regime della tassa, avente come oggetto l’atto inteso nella sua forma documentale, e come contenuto di una determinata quantità di denaro da riscuotere in corrispettivo del servizio di registrazione, a quello dell’imposta, avente come oggetto la manifestazione di capacità contributiva correlabile a una ben dimostrata forza economica (art. 53 Cost.);

che, nell’ambito di una simile evoluzione, il D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 1 e 20, vanno letti nel senso che l’oggetto dell’imposta di registro, per quanto genericamente e formalmente individuata nel riferimento dell’art. 1 agli atti soggetti a registrazione o volontariamente presentati per la registrazione, nella sostanza, è costituito dagli effetti giuridici di tali atti, ma l’imposta si collega all’atto come negozio e non all’atto come documento (Cass. n. 3481/2014);

che, in senso contrario, non vale richiamare la diversità dei criteri interpretativi utilizzabili ai fini tributari, rispetto a quelli civilistici, in quanto va pur sempre attribuita preminenza, in applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, “alla causa reale dell’operazione economica rispetto alle forme negoziali adoperate dalle parti, sicchè, ai fini della individuazione del corretto trattamento fiscale, è possibile valutare, ai sensi dell’art. 1362 c.c., comma 2, circostanze ed elementi di fatto diversi da quelli emergenti dal tenore letterale delle previsioni contrattuali” (Cass. n. 6405/2014), di guisa che “gli stessi concetti privatistici sull’autonomia negoziale regrediscono a semplici elementi della fattispecie tributaria” (Cass. n. 19752/2013, Cass. n. 10660/2003, Cass. n. 14900/2001);

che, in particolare, questa Corte ha ritenuto che, in materia di imposta di registro, nel caso di vendita di terreno con sovrastante fabbricato vetusto, la successiva richiesta di concessione edilizia per la costruzione di un nuovo immobile, previa demolizione del fabbricato, comporta la riqualificazione dell’atto quale vendita di terreno edificabile e la conseguente rettifica dell’imposta, dovendo il negozio essere sottoposto a tassazione in ragione degli effetti giuridici che oggettivamente produce (Cass. n. 24799/2014, Cass. n. 16983/2015, Cass. n. 12062/2016, Cass. n. 313/2018);

che, nel caso di specie, la sentenza impugnata non si è attenuta ai principi sopra esposti, ed ha erroneamente escluso di poter considerare, ai fini della qualificazione giuridica dell’atto negoziale, il compendio di elementi che potevano consentire l’individuazione del reale intento negoziale, limitando la propria indagine al contenuto testuale dell’atto negoziale, in tal modo disattendendo l’indirizzo, fatto proprio da questa Corte, secondo il quale l’atto deve esser tassato in ragione degli effetti giuridici che lo stesso oggettivamente produce (tra le altre, Cass. n. 16345/2013, Cass. n. 15319/2013);

che, per giungere a tale obiettivo, la CTR avrebbe dovuto esaminare la sequenza degli atti richiamati dall’Ufficio a sostegno della riqualificazione, che pure trovava riscontro nella perizia del 21/12/2004 a firma del Geom. P.P., finalizzata alla concessione del finanziamento dell’operazione immobiliare, senza escludere, aprioristicamente, che la richiesta del permesso di costruire un “nuovo” fabbricato, al posto di quello “vecchio”, poi demolito, avesse oggettivamente dato luogo, nella sostanza, ad una vendita di terreno edificabile;

che, dunque, non era in discussione la rettifica del valore di compravendita dell’immobile, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, come sembra adombrare la sentenza impugnata, bensì, come correttamente sostenuto dall’Agenzia delle Entrate, l’accertamento degli effetti oggettivi della compravendita, destinata com’è a realizzare un affare più ampio, la cui valutazione atomistica non misura il reale movimento di ricchezza, dovendosi in ipotesi positiva riqualificare l’atto, ai sensi del più volte menzionato art. 20, D.P.R. n. 131 del 1986, come vendita di terreno edificabile, con conseguente recupero della maggior imposta di registro;

che, sulla base di tali considerazioni, idonee a superare i rilievi difensivi delle parti contro ricorrenti, ed altresì, apparendo ininfluente la richiamata decisione di questa Corte (Cass. n. 3571/2010), che non esclude affatto la recessività del dato letterale se in contrasto con la sostanza del negozio, ritiene il Collegio che la sentenza di appello va cassata, con rinvio ad altra sezione della CTR dell’Emilia Romagna, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte, accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata, e rinvia la causa ad altra sezione della CTR dell’Emilia Romagna, anche per la liquidazione delle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 26 settembre 2018.

Depositato in Cancelleria il 6 dicembre 2018.