Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 31422 del 05/12/2018

Cassazione civile sez. trib., 05/12/2018, (ud. 19/09/2018, dep. 05/12/2018), n.31422

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PERRINO Angelina Maria – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – rel. Consigliere –

Dott. MENGONI Enrico – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO M.G. – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 26009/2012 R.G. proposto da:

C. AUTOMOBILI S.A.S. DI C.P. & C. in persona del

suo legale rappresentante pro tempore e dai sigg.ri C.P.

in proprio, C.G. e P.N. soci della ridetta

società rappresentati e difesi giusta delega in atti dal prof. avv.

Augusto Fantozzi e dal prof. avv. Roberto Esposito presso lo studio

dei difensori tutti elettivamente domiciliati in Roma, via Sicilia

n. 66;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio eletto in Roma, via Dei Portoghesi, n. 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato;

– controricorrente –

Avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Friuli

Venezia Giulia n. 58/10/12 depositata il 20/06/2012, notificata il

10 agosto 2012;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del

19/9/2018 dal consigliere Succio Roberto.

Fatto

RILEVATO

che:

– con la sentenza di cui sopra la Commissione Tributaria Regionale ha accolto l’appello dell’Amministrazione Finanziaria, confermando la legittimità dell’avviso di accertamento 2003 per IVA;

– avverso la sentenza di seconde cure propone ricorso per cassazione il contribuente, con atto affidato a sei motivi che illustra con memoria;

– Resiste l’Amministrazione Finanziaria con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

– con il primo motivo di ricorso si denuncia la nullità della sentenza ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per omessa pronuncia per illegittima motivazione per relationem c.d. “orizzontale” per aver la CTR motivato con acritico riferimento ad altre sentenze della stessa CTR, neppure resa nei confronti della ricorrente società;

– il motivo è infondato;

– va premesso che la giurisprudenza di questa Corte citata dal ricorrente fa riferimento alla motivazione per relationem in fattispecie invero diversa da quella che ci occupa: secondo tal pronuncia (Cass. Sez. U., Sentenza n. 14814 del 04/06/2008) nel procedimento tributario, allorchè il medesimo organo giudicante si trovi a pronunciare contestualmente più decisioni in rapporto di consequenzialità necessaria, ed in particolare di pregiudizialità reciproca – come nel caso della controversia concernente l’obbligazione tributaria per reddito da capitale derivante da fondi all’estero non dichiarati e della controversia concernente le sanzioni previste per la violazione dell’obbligo di dichiarazione, in relazione ai suddetti fondi – la motivazione utilizzata può essere redatta per relationem rispetto ad altra sentenza assunta simultaneamente, purchè la motivazione stessa non si limiti alla mera indicazione della fonte di riferimento, occorrendo, invece, che vengano riprodotti i contenuti mutuati, e che questi diventino oggetto di autonoma valutazione critica nel contesto della diversa – anche se connessa – causa “sub iudice”, in modo da consentire, poi, anche la verifica della compatibilità logico-giuridica dell’innesto motivazionale; nel presente caso la necessaria consequenzialità non sussiste, come non sussiste alcuna pregiudizialità reciproca;

– deve peraltro farsi applicazione, invece, di altro orientamento di questa Corte secondo il quale (Cass. Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 107 del 08/01/2015) nel processo tributario, la motivazione di una sentenza può essere redatta per relationem rispetto ad altra sentenza non ancora passata in giudicato, purchè resti “autosufficiente”, riproducendo i contenuti mutuati e rendendoli oggetto di autonoma valutazione critica nel contesto della diversa, anche se connessa, causa, in modo da consentire la verifica della sua compatibilità logico – giuridica. La sentenza è, invece, nulla, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, qualora si limiti alla mera indicazione della fonte di riferimento e non sia, pertanto, possibile individuare le ragioni poste a fondamento del dispositivo;

– nel presente caso, il secondo giudice indica in motivazione degli estremi delle sentenze alle quali, come precedenti conformi, fa rimando per identificare e illustrare le ragioni poste alla base della propria decisione; ragioni che in ogni caso non si esauriscono nel richiamo a quei precedenti, i quali sono fatti oggetto di richiamo solo “ad abundantiam”;

– ritiene la Corte di dover fare applicazione di quella giurisprudenza (Cass. Sez. L, Sentenza n. 17640 del 06/09/2016) secondo la quale la sentenza di merito può essere motivata mediante rinvio ad altro precedente dello stesso ufficio, in quanto il riferimento ai “precedenti conformi” contenuto nell’art. 118 disp. att. c.p.c. non deve intendersi limitato ai precedenti di legittimità, ma si estende anche a quelli di merito, qui indicati dalla CTR con numero del provvedimento di modo che gli stessi possono chiaramente identificarsi, ricercandosi per tale via il beneficio di schemi decisionali già compiuti per casi identici o per la risoluzione di identiche questioni, nell’ambito di un più ampio disegno di riduzione dei tempi del processo civile; in tal caso, la motivazione del precedente costituisce parte integrante della decisione, tanto che la parte che intenda impugnarla ha l’onere di compiere una precisa analisi anche delle argomentazioni che vi sono inserite mediante l’operazione inclusiva del precedente, alla stregua dei requisiti di specificità propri di ciascun modello di gravame, previo esame preliminare della sovrapponibilità del caso richiamato alla fattispecie in discussione;

– pertanto, la motivazione siffatta risulta legittimamente formulata; d’altro canto parte ricorrente non censura, come dovrebbe, alcun elemento di tal motivazione, alla quale – stante l’indicazione dei provvedimenti richiamati, che consente di identificarli – avrebbe potuto avere accesso su semplice istanza alla segreteria del giudice che li ha emessi;

– il secondo motivo (anzi vista la numerazione sub 1.2, il sub-motivo indicato al n. 1.2) censura la sentenza impugnata per omessa motivazione ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per illegittima motivazione per relationem c.d. “orizzontale” per avere, con il rimando di cui si è fatto ad altre pronunce, omesso di esporre criticamente le ragioni della pronuncia;

– per le ragioni esposte in sede di disamina del primo motivo, anche il secondo motivo è infondato;

– il secondo motivo (numerato sub. n. 2), dettagliato in tre sub-censure, denuncia violazione e falsa applicazione del D.L. n. 41 del 1995, art. 26, come convertito in L., dell’art. 2697 c.c., dell’art. 22, par. 2, lett. B) e dell’art. 26bis, della direttiva CE n. 77/388/CE, in relazione con l’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere erroneamente la CTR ritenuto che incombesse alla contribuente fornire la prova – specie di fronte a circostanze di segno contrario dedotte e addotte dall’Erario – della sussistenza di tutti i requisiti oggettivi e soggettivi per l’applicazione del regime del margine;

– il terzo motivo denuncia violazione e falsa applicazione del D.L. n. 41 del 1995, art. 36, come convertito in L., dell’art. 2697 c.c., e degli artt. 22, par. 2, lett. B) e 26-bis, della Direttiva CE n. 77/388/CE in relazione con l’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

– i ridetti secondo e terzo motivo possono esaminarsi congiuntamente, in uno con l’ulteriore motivo sub. N. 3.1. con il quale si denuncia insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio ex art. 260 c.p.c., comma 1, n. 5, in quanto costituenti frammentazione di una unica censura;

– complessivamente, essi sono tutti infondati;

– le Sezioni Unite di questa Suprema Corte, con sentenza n. 21105 del 12 settembre 2017, hanno affermato che “in tema di IVA, il regime del margine previsto dal D.L. n. 41 del 1995, art. 36, convertito con modificazioni in L. n. 85 del 1995, per le cessioni da parte di rivenditori di beni d’occasione, di oggetti d’arte, da collezione o di antiquariato – costituisce un regime speciale in favore del contribuente, facoltativo e derogatorio rispetto al sistema normale dell’imposta, la cui disciplina deve essere interpretata restrittivamente e applicata in termini rigorosi. Pertanto, qualora l’amministrazione contesti, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il cessionario abbia indebitamente fruito di tale regime, spetta a quest’ultimo dimostrare la sua buona fede, e cioè non solo di aver agito in assenza della consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale, ma anche di aver usato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto (secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità rapportati al caso concreto), al fine di evitare di essere coinvolto in tali situazioni, in presenza di indizi idonei a farne insorgere il sospetto. Con particolare riferimento alla compravendita di veicoli usati, dunque, rientra nella detta condotta diligente l’individuazione dei precedenti intestatari dei veicoli, nei limiti dei dati risultanti dalla carta di circolazione, eventualmente integrati da altri elementi di agevole e rapida reperibilità, al fine di accertare, sia pure solo in via presuntiva, se I’IVA sia già stata assolta a monte da altri senza possibilità di detrazione. Nel caso di esito positivo della verifica, il diritto di applicare il regime del margine deve essere riconosciuto, anche quando l’amministrazione dimostri che, in realtà, l’imposta è stata detratta. Nell’ipotesi, invece, in cui emerga che i precedenti proprietari svolgano tutti attività di rivendita, noleggio o leasing nel settore del mercato dei veicoli, opera la presunzione (contraria) dell’avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA, assolta a monte per l’acquisto dei veicoli, in quanto beni destinati ad essere impiegati nell’esercizio dell’attività propria dell’impresa, con conseguente negazione del trattamento fiscale più favorevole”;

– in questa sede, fermo quanto sopra, va rilevato come la pronuncia di cui sopra – diversamente da quanto sostiene in memoria parte ricorrente – sia del tutto in linea con il diritto dell’Unione, in quanto indica chiaramente quale debba essere il comportamento del contribuente in una situazione dubbia, onerandolo di tenere comportamenti che, ove osservati con adeguata a non eccessiva diligenza, gli consentono di ottenere l’applicazione del regime fiscale di maggior favore;

– pertanto, poichè nel caso di specie sussistevano, come si evince con chiarezza dalla sentenza impugnata, precisi elementi presuntivi, dedotti e provati dall’Erario, quali la presenza di libretti di circolazione delle auto (come si legge in sentenza) dai quali era possibile desumere che l’attività svolta dal primo acquirente estero era di natura imprenditoriale, e in quanto tale, le successive vendite delle autovetture non potevano rientrare nel regime del margine, orbene di fronte a tali elementi era onere del contribuente fornire la prova della propria diligenza e buona fede adottata nel porre in essere ulteriori controlli atti a far ritenere legittima l’applicazione del regime c.d. “del margine”;

– qualora i precedenti intestatari risultino compiere professionalmente operazioni nell’ambito del mercato dei veicoli (attività di rivendita, di noleggio o di leasing), opera quindi la presunzione (contraria, in base al criterio di normalità probabilistica) dell’avvenuto esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA, assolta a monte per l’acquisto di tali beni, in quanto destinati all’esercizio dell’attività d’impresa, con conseguente negazione del diritto alla fruizione del trattamento fiscale più favorevole;

– correttamente quindi la CTR ha ritenuto che gravasse sul contribuente dar prova della correttezza del proprio comportamento, specie dal punto di vista della sussistenza della propria buona fede in senso soggettivo; l’affermazione del contribuente in forza della quale ciò comporterebbe una illegittima inversione dell’onere probatorio è quindi erronea in diritto e in concreto, correttamente, non è stata accolta dalla CTR che invero ha applicato l’esatto principio di segno contrario;

– i principi enunciati da questa Corte, inoltre, risultano piena e fedele attuazione delle pronunce rese sul punto dalla Corte di Giustizia dell’Unione; sotto questo profilo quindi, può decidersi anche sull’istanza di remissione della questione alla Corte ridetta, che risulta infondata e quindi va rigettata avendo questa Corte proprio nella giurisprudenza a Sezioni Unite citata ut supra fatto applicazione dei principi sovraordinati;

– è noto infatti come sia in primo luogo il diritto eurounitario, specie nella sentenza resa dalla Corte di Giustizia nel caso Litdana (causa C-624/15 del 18 maggio 2017) ad affermare che le autorità fiscali di uno Stato membro non possono negare “a un soggetto passivo, che abbia ricevuto una fattura sulla quale vi sia menzione tanto del regime del margine quanto dell’esenzione dall’imposta sul valore aggiunto (IVA), il diritto di applicare il regime del margine, anche qualora da una successiva verifica effettuata da dette autorità emerga che il soggetto passivo-rivenditore, fornitore dei beni d’occasione, non aveva effettivamente applicato detto regime alla cessione dei beni di cui trattasi, a meno che le autorità competenti non dimostrino che il soggetto passivo non ha agito in buona fede o che non ha adottato tutte le misure che gli si possono ragionevolmente richiedere al fine di assicurarsi che l’operazione effettuata non lo coinvolga in un’evasione tributaria, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare”; l’aspetto infatti più rilevante nell’applicazione dell’istituto de quo risulta l’ambito e l’estensione dell’onere della prova e dei doveri di diligenza ad esso connessi gravanti sul contribuente che intenda vedersi riconosciuta l’applicazione di tal regime;

– la giurisprudenza comunitaria, sopra richiamata premette che nell’ambito della consolidata giurisprudenza relativa al diritto alla detrazione dell’IVA previsto dalla direttiva IVA, spetta alle autorità e ai giudici nazionali negare il beneficio del diritto alla detrazione se risulta, alla luce di elementi oggettivi, che detto diritto è invocato nel contesto di un’evasione o di un abuso. In secondo luogo, nota come la conseguenza di un abuso o di un’evasione si ripercuote, in linea di principio, anche sul beneficio del diritto all’esenzione per una cessione intracomunitaria (v., in tal senso, sentenza del 6 settembre 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, punto 54). Secondo una consolidata giurisprudenza, ciò si verifica non solo quando un’evasione tributaria è commessa dallo stesso soggetto passivo, ma anche quando un soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare, tramite l’operazione di cui trattasi, ad un’operazione che si iscriveva in un’evasione dell’IVA commessa dal fornitore o da un altro operatore intervenuto a monte o a valle nella catena di cessione (v., in materia di diritto alla detrazione, sentenza del 6 dicembre 2012, Bonik, C-285/11, punti da 38 a 40; in materia di diritto all’esenzione di una cessione intracomunitaria, sentenza del 6 settembre 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, punto 54, e, in materia di rimborso dell’IVA, sentenza del 18 dicembre 2014, Schoenimport “Italmoda” Mariano Previti e a., C-131/13, C-163/13 e C-164/13, punti 49 e 50);

– non è infatti contrario al diritto dell’Unione esigere che un operatore agisca in buona fede e adotti – questo il punto che qui rileva – tutte le misure che gli si possono ragionevolmente richiedere al fine di assicurarsi che l’operazione effettuata non lo conduca a partecipare ad un’evasione tributaria (sentenza del 6 settembre 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, punto 48 e giurisprudenza ivi citata). Ciò in quanto non è invece compatibile con il regime del diritto a detrazione previsto dalla direttiva IVA sanzionare, con il diniego di tale diritto, un soggetto passivo che non sapeva e non avrebbe potuto sapere che l’operazione interessata si iscriveva in un’evasione commessa dal fornitore, o che un’altra operazione nell’ambito della catena di fornitura, anteriore o posteriore a quella realizzata da detto soggetto passivo, era viziata da evasione dell’IVA. Infatti, l’istituzione di un sistema di responsabilità oggettiva andrebbe al di là di quanto necessario per garantire i diritti dell’Erario (sentenza del 6 dicembre 2012, Bonik, C-285/11, punti 41 e 42, nonchè giurisprudenza ivi citata). Di conseguenza, anche se non sono soddisfatte tutte le condizioni materiali in presenza delle quali sorge il diritto all’esenzione dall’IVA di una cessione intracomunitaria o alla detrazione dell’IVA, la Corte ha dichiarato che il beneficio di tale diritto non può essere negato ad un soggetto passivo ove egli abbia agito in buona fede e abbia adottato tutte le misure che gli si possono ragionevolmente richiedere al fine di assicurarsi che l’operazione effettuata non lo conduca a partecipare ad un’evasione tributaria (v., in tal senso, sentenze del 27 settembre 2007, Teleos e a., C-409/04, punto 68, nonchè del 6 settembre 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, punti da 47 a 50 e 55);

– va poi precisato che tal ricostruzione in diritto della ripartizione dell’onere probatorio non è minimamente condizionata dalle circolari dell’Amministrazione finanziaria, che come è noto – in disparte ogni profilo sulla loro applicabilità ratione temporis, che peraltro interessa solo il personale dell’Amministrazione che ne è soggetto pena procedimento disciplinare e che certo non vincola il giudice – non sono fonti di diritto;

– con il quarto motivo si censura la sentenza impugnata per omessa pronuncia, in violazione dell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per avere la CTR omesso di esaminare le domande subordinate della ricorrente dirette a ottenere sia la dichiarazione di illegittima quantificazione della maggiore IVA, stante il fatto che anche applicandosi il regime ordinario, il meccanismo degli acquisti intracomunitari (costituito dalla doppia annotazione delle operazioni sia nel registro degli acquisti che in quello delle vendite) avrebbe in sostanza l’effetto di annullare l’IVA dovuta, facendo venire meno ogni debenza per quel titolo in capo alla contribuente; sia la riduzione dell’IVA dovuta in forza del riconoscimento di alcune operazioni di acquisto come intercorse con soggetti privi del diritto a detrarre il tributo in parola (un privato e una banca); sia la dichiarazione inapplicabilità delle sanzioni stante l’obiettiva condizione di incertezza;

– il motivo è inammissibile;

– questa Corte infatti, esclude l’omissione di pronuncia quando l’eccezione sia stata oggetto di assorbimento; (Cass. Sez. 6 – 3, Ordinanza n. 13534 del 30/05/2018) precisando come la figura del cd. assorbimento ricorre, in senso proprio, quando la decisione sulla domanda assorbita diviene superflua, per sopravvenuto difetto di interesse della parte, la quale, con la pronuncia sulla domanda assorbente – rispetto alla quale la questione assorbita si pone in rapporto di esclusione -, ha conseguito la tutela richiesta nel modo più pieno. E’ invece configurabile l’assorbimento in senso improprio quando la decisione cd. assorbente comporta una pronuncia, sulla quale si forma il giudicato, anche sulla questione assorbita, in quanto ad essa legata da un rapporto di implicazione;

– ancora, si è ulteriormente chiarito che (Cass. Sez. 1, Sentenza n. 28663 del 27/12/2013) la figura dell’assorbimento in senso proprio ricorre quando la decisione sulla domanda assorbita diviene superflua, per sopravvenuto difetto di interesse della parte, la quale con la pronuncia sulla domanda assorbente ha conseguito la tutela richiesta nel modo più pieno, mentre è in senso improprio quando la decisione assorbente esclude la necessità o la possibilità di provvedere sulle altre questioni, ovvero comporta un implicito rigetto di altre domande. Ne consegue che l’assorbimento non comporta un’omissione di pronuncia (se non in senso formale) in quanto, in realtà, la decisione assorbente permette di ravvisare la decisione implicita (di rigetto oppure di accoglimento) anche sulle questioni assorbite, la cui motivazione è proprio quella dell’assorbimento, per cui, ove si escluda, rispetto ad una certa questione proposta, la correttezza della valutazione di assorbimento, avendo questa costituito l’unica motivazione della decisione assunta, ne risulta il vizio di motivazione del tutto omessa;

– con il quinto motivo di ricorso si denuncia violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 17 e 19, del D.L. n. 331 del 1993, artt. 38 e 47, nonchè degli artt. 17, 18, n. 1, lett. D), 21, n. 1 e 22 della Direttiva CE n. 77/388/CEE in relazione tutti con l’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la CTR in sostanza richiesto il pagamento dell’IVA su operazioni che costituivano acquisti intracomunitari;

– orbene, proprio la lettura della sentenza Corte di Giustizia, 8 maggio 2008, cause C-95/07 e C-96/07, citata da parte ricorrente, consente di trarre conclusioni opposte a quelle proposte dal ricorrente;

– in quella sentenza la Corte ha affermato la centralità del principio della detrazione dell’IVA sugli acquisti, che non può venire meno neppure di fronte all’inosservanza degli obblighi contabili e di dichiarazione, pena la violazione dei principi di effettività e proporzionalità; ebbene tal affermazione risulta inapplicabile al caso di specie, nel quale non si è verificata l’inosservanza di obblighi siffatti, ma l’illegittima applicazione di un regime agevolato la cui conseguenza è l’applicazione del regime IVA ordinario, non di quello degli acquisti intracomunitari;

– questa Corte ha chiarito come In tema d’IVA e con riferimento agli acquisti intracomunitari, l’applicazione del meccanismo d’inversione contabile comporta che la violazione degli formali di contabilità e dichiarazione, pur non impedendo l’insorgenza del diritto di detrazione, del quale sussistano i requisiti sostanziali in testa al concessionario, incide sul suo esercizio, potendo provocare la decadenza da esso allorchè il contribuente, pur essendo a conoscenza della natura imponibile di una fornitura, ometta, per tardività o per negligenza, di richiedere la detrazione dell’IVA a monte entro il termine previsto dalla legge (così Cass. n. 14767/2015); e ancora si è puntualizzato come in tema d’IVA e con riferimento agli acquisti intracomunitari, l’applicazione del meccanismo d’inversione contabile comporta che la violazione degli formali di contabilità e dichiarazione, pur non impedendo l’insorgenza del diritto di detrazione, del quale sussistano i requisiti sostanziali in testa al concessionario, incide sul suo esercizio, potendo provocare la decadenza da esso allorchè il contribuente, pur essendo a conoscenza della natura imponibile di una fornitura, ometta, per tardività o per negligenza, di richiedere la detrazione dell’IVA a monte entro il termine previsto dalla legge” (Cass. n. 14767/2015 e conforme Cass. Sez. 5, Sentenza n. 5401 del 03/03/2017);

– il sesto motivo aggredisce la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8,del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 56 e dello Statuto dei diritti del contribuente, art. 10, tutti in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3; la CTR avrebbe erroneamente confermato l’avviso impugnato in punto sanzioni, in presenza di una oggettiva incertezza normativa derivante dalla mancanza di una prassi amministrativa e dall’esistenza di prassi normative contrastanti; la società contribuente avrebbe inoltre applicato quanto indicato all’epoca dall’Amministrazione finanziaria;

– anche questo motivo è infondato;

– in primo luogo, va premesso come le disposizioni invocate si riferiscano all’incertezza in ordine all’interpretazione delle disposizioni di legge, non alla situazione di fatto, la cui incertezza non rileva a tali fini;

– secondariamente, questa Corte ha già chiarito (Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 15452 del 13/06/2018) come in tema di sanzioni amministrative tributarie, l’incertezza normativa oggettiva – che deve essere distinta dalla ignoranza incolpevole del diritto, come si evince dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6 – è caratterizzata dalla impossibilità di individuare con sicurezza ed univocamente la norma giuridica nel cui ambito il caso di specie è sussumibile e può essere desunta da alcuni “indici”, quali, ad esempio: 1) la difficoltà di individuazione delle disposizioni normative; 2) la difficoltà di confezione della formula dichiarativa della norma giuridica; 3) la difficoltà di determinazione del significato della formula dichiarativa individuata; 4) la mancanza di informazioni amministrative o la loro contraddittorietà; 5) l’assenza di una prassi amministrativa o la contraddittorietà delle circolari; 6) la mancanza di precedenti giurisprudenziali; 7) l’esistenza di orientamenti giurisprudenziali contrastanti, specie se sia stata sollevata questione di legittimità costituzionale; 8)il contrasto tra prassi amministrativa e orientamento giurisprudenziale; 9) il contrasto tra opinioni dottrinali; 10) l’adozione di norme di interpretazione autentica o meramente esplicative di una disposizione implicita preesistente;

– orbene, in forza anche dell’orientamento giurisprudenziale ormai costante di questa Corte (ex multis, Cass., ord., 29 luglio 2014, n. 17250; si veda anche Cass.,ord., 23 giugno 2015, n. 12936) si ritiene impossibile ravvisare tali elementi nel caso di specie, non rilevando, sotto il profilo della buona fede oggettiva, la sopravvenuta richiamata circolare amministrativa;

– in ultimo, con sentenze n. 27722 e 27723 entrambe del 2013, riferite alle medesime questioni e alla medesima società, questa Corte ha deciso in modo conforme quanto qui statuito; il ricorso è quindi respinto e le spese seguono la soccombenza.

P.Q.M.

rigetta il ricorso; liquida le spese in Euro 10.000 per compensi oltre a spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 19 settembre 2018.

Depositato in Cancelleria il 5 dicembre 2018