Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 3110 del 12/02/2014

Civile Sent. Sez. 5 Num. 3110 Anno 2014
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: CIGNA MARIO

SENTENZA

sul ricorso 13746-2008 proposto da:
DI LEO NOBILE S.P.A. in persona dell’Amministratore
Unico e legale rappresentante pro tempore,
elettivamente domiciliato in ROMA CORSO VITTORIO
EMANUELE II ° N. 18, presso lo studio dell’avvocato
GREZ GIAMMARCO, rappresentato e difeso dall’avvocato
2013

CASTALDI FILIPPO giusta delega a margine;
– ricorrente –

2596
contro

MINISTERO DELL’ECONOMIA E FINANZE in persona del
Ministro pro tempore, AGENZIA DELLE ENTRATE in
persona del Direttore pro tempore, elettivamente

Data pubblicazione: 12/02/2014

A
domiciliati in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso
l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che li rappresenta
e difende ope legis;
– controri correnti –

avverso la sentenza n. 173/2007 della
COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST. di SALERNO, depositata il
28/05/2007;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 25/09/2013 dal Consigliere Dott. MARIO
CIGNA;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. ENNIO ATTILIO SEPE che ha concluso per
il rigetto del ricorso.

,

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
La DI LEO NOBILE SpA, esercente attività di lavorazione e conservazione in scatola di pomodori,
proponeva ricorso dinanzi alla CTP di Salerno avverso avviso di recupero credito d’imposta ex art. 8 L.
388/2000, con il quale l’Ufficio, ‘sostenendo un’errata determinazione dell’investimento agevolabile in
quanto includeva alcuni acquisti di cui a fatture emesse in date successive all’8-7-2002„ aveva chiesto
la restituzione del relativo credito di imposta, ritenuto indebitamente utilizzato in compensazione,

L’adita CTP rigettava il ricorso.
Con sentenza 173/5/07, depositata il 28-5-07, la CTR Campania, sez. distaccata di Salerno, rigettava
l’appello del contribuente; in particolare la CTR, premesso che l’avviso di recupero era compreso tra
gli atti impugnabili ex art. 19, lett. h) d. lgs 546/92, sosteneva che, essendo avvenute le acquisizioni in
questione (come risultava dalla data delle relative fatture) dopo F8-7-02, era necessaria, come previsto
dall’art. 10 d.l. 138 dell’8-7-02, per potere usufruire del contributo, la presentazione di un’istanza al
Centro Operativo di Pescara; istanza non presentata invece nel caso di specie.
Al riguardo la CTR precisava:
che il credito non poteva essere richiesto ex art. 62, comma 1, lett. a) L. 289/2002 (come invece
indicato nelle fatture in discussione), atteso che detta norma (che prevedeva solo una comunicazione
all’Agenzia dei dati occorrenti per la realizzazione degli investimenti realizzati) concerneva solo i
soggetti che avevano conseguito il diritto al contributo anteriormente alla data dell’8-7-2012;
che, al fine di accertare l’avvenuto conseguimento del diritto al contributo prima della detta data, era
rilevante il momento di avvio dell’investimento; momento da provare (avendo l’investimento ad
oggetto l’acquisto di beni mobili) con la data di conclusione dei relativi contratti o con il versamento di
acconti effettuati tramite bonifici bancari o con quant’altro potesse attestare con certezza l’impegno ad
acquisire il bene oggetto dell’investimento; in mancanza di siffatta prova (come nel caso di specie)
siffatto momento non poteva che essere individuato con la data delle fatture esibite;
che quanto sostenuto dal contribuente (e cioè che le fatture escluse dal beneficio, anche se datate
dopo l’8-7-02, facevano parte di un unico investimento a formazione progressiva, iniziato molto prima
di tale data) si riferiva ai casi di costruzione di beni immobili e non poteva pertanto valere nella
fattispecie in esame (acquisto di beni mobili successivo alla data dell’8-7-2002).
Avverso detta sentenza proponeva ricorso per cassazione la società, affidato a tre motivi; resistevano
con controricorso il Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle Entrate.
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

oltre interessi e sanzioni.

•

Con il primo motivo la società, denunziando -ex art. 360, comma 1 n. 3 cpc- violazione di legge (in
particolare: art. 6, comma 5 L. 212/2000, 36 bis, 36 ter, 38,41 e 42 dpr 600/73 e 62 d. lgs 546/92),
ribadiva che erroneamente la CTR non aveva ritenuto l’atto di recupero in questione nullo, in quanto
non rientrante in nessuna delle,categorie (accertamento, rettifica o liquidazione) previste dalla detta
normativa.
Il motivo è infondato.

di recupero di crediti di imposta illegittimamente compensati, oltre ad avere una funzione informativa
dell’insorgenza del debito tributario, costituiscono manifestazioni della volontà impositiva da parte
dello Stato al pari degli avvisi di accertamento o di liquidazione e, come tali, sono impugnabili innanzi
alle Commissioni tributarie, ai sensi dell’art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, anche se emessi
anteriormente all’entrata in vigore della legge 30 dicembre 2004, n. 311, che ha espressamente
annoverato l’avviso di recupero quale titolo per la riscossione di crediti indebitamente utilizzati in
compensazione” (Cass. 8033/2011; v. anche Cass. 28006/2011).
Con il secondo motivo la società, denunziando -ex art. 360, comma 1 n. 3 cpc e 62 d. 1gs 546/1992violazione e falsa applicazione degli artt. 8 L. 388/2000, 10 D.L. 138/2002 e 62, comma 1, lett. A) L.
289/02, deduceva che la disciplina applicabile nel caso di specie era quella relativa agli investimenti
effettuati anteriormente alla data dell’ 8-7-2002 (con conseguente solo obbligo di comunicazione tempestivamente inoltrata dalla società- all’Agenzia delle Entrate dei dati occorrenti per la
ricognizione degli investimenti realizzati anteriormente a detta data); ciò in quanto l’investimento in
questione, unitario e progressivo, alla detta data era stato già avviato; ed invero, come desumibile dalla
documentazione in atti, in base al programmato unitario progetto d’investimento per ammodernare ed
automatizzare l’attività industriale (programma avente data certa anteriore all’8-7-2002: DIA
presentata al Comune di Caste! San Giorgio il 10-12-2001), i macchinari erano stati tutti ordinati entro
1’8-7-2002, anche se alcuni di essi (quelli esclusi dall’agevolazione) erano stati effettivamente
consegnati successivamente a detta data; al riguardo evidenziava, inoltre, che la normativa regolatrice
della materia si riferiva esclusivamente a “beni strumentali nuovi”, senza alcuna distinzione tra beni
immobili e beni mobili, e che la circolare n. 32 del 30-6-03 dell’Agenzia delle Entrate precisava che, nel
caso di investimento a formazione progressiva effettuato nell’ambito di un progetto unitario, l’avvio
del procedimento doveva coincidere con il momento in cui il soggetto si autodeterminava
all’investimento, ponendo in essere comportamenti diretti in modo non equivoco a realizzare
l’investimento, con onere a carico del soggetto di provare (ad esempio sulla base della presenza di
progetti già elaborati al momento dell’avvio dell’investimento) la sussistenza di una “coerenza” tra i
lavori effettuati prima dell’8-7-2002 e le successive realizzazioni degli investimenti.

Per costante e condiviso principio di questa Corte, invero, “in tema di contenzioso tributario, gli avvisi

Con il terzo motivo la società, denunziando -ex art. 360 comma 1 n. 5 cpc- deduceva che la CTR, pur in
presenza di specifico motivo di gravame, non aveva per nulla spiegato la ragione per la quale,
nell’ipotesi di investimento unitario progressivo comprendente beni mobili (quale poteva ritenersi
quello in questione sulla base della documentazione in atti: relazione tecnica ing. Carlo Buonora, lay
aut, lettera accompagnamento DIA 10-12-2001) , il momento di avvio dell’investimento doveva essere
individuato solo ed esclusivamente attraverso le date delle singole fatture di acquisto.

Per una migliore comprensione della questione in esame appare opportuna una sintetica
ricostruzione, nella parte che qui rileva, della normativa in argomento.
Il credito di imposta per gli investimenti nelle aree svantaggiate del Paese è stato introdotto dalla
legge finanziaria per il 2001 (legge n. 388/2000) e rientra nel novero degli “aiuti di Stato” di cui
all’art. 87 del Trattato Istitutivo della Comunità Europea; in particolare, l’articolo 8 della legge n.
388/2000 ha previsto un credito d’imposta a favore delle imprese che, entro la chiusura del periodo
di imposta in corso al 31 dicembre 2006, effettuano nuovi investimenti in alcune ben individuate
aree territoriali svantaggiate; per nuovi investimenti agevolabili si intendono le acquisizioni di beni
strumentali nuovi, destinati a strutture produttive già esistenti o di nuova costituzione, ubicate nelle
aree svantaggiate; i beni, che possono essere sia materiali che immateriali, devono possedere il
requisito della novità; in particolare, i beni materiali, sia mobili che immobili, devono essere utilizzati
durevolmente nell’attività dell’impresa; quanto ai beni immobili, risultano agevolabili soltanto gli
investimenti in immobili strumentali per destinazione.
L’agevolazione compete sugli investimenti effettuati a decorrere dal 14 marzo 2001, vale a dire dal
giorno successivo alla data di approvazione da parte dell’Unione europea del regime agevolativo, e
fino al 31 dicembre 2006.
Per quanto concerne le modalità di fruizione del credito d’imposta, il comma 5 del citato articolo 8
della legge n. 388/2000 consentiva l’applicazione del beneficio in via automatica in sede di
dichiarazione dei redditi, disponendone l’utilizzo esclusivamente in compensazione con debiti
tributari e contributivi.
Il D.L. n. 138/2002 (convertito, con modificazioni, in legge n. 178/2002) ha apportato rilevanti
modifiche alle disposizioni di cui all’art. 8 della legge n. 388/2000, con riferimento ai nuovi
investimenti effettuati a decorrere dall’8 luglio 2002, data di entrata in vigore del medesimo decretolegge; in particolare, per quanto riguarda le modalità di fruizione del credito d’imposta, il citato
decreto-legge, all’articolo 10, al fine di attribuire all’amministrazione la possibilità di monitorare il
grado di utilizzo del credito d’imposta, ha subordinato l’accesso al beneficio alla presentazione
all’Agenzia di un’istanza da parte del contribuente ed alla preventiva autorizzazione da parte
dell’Agenzia medesima, ed ha quindi, in tal modo, eliminato il carattere autom

Siffatti motivi, da esaminarsi congiuntamente, sono fondati.

dell’agevolazione; per gli investimenti effettuati fino al 7 luglio 2002, invece, i titolari di impresa
possono utilizzare il credito d’imposta, in compensazione, senza alcuna comunicazione o
autorizzazione.
A seguito di tali innovazioni, l’articolo 62 della legge n. 289/2002 (legge finanziaria per il 2003) ha
introdotto alcune specifiche modalità per la fruizione del credito d’imposta per i nuovi investimenti
nelle aree svantaggiate, al fine di consentire all’amministrazione la pianificazione e un adeguato
monitoraggio dei flussi di spesa; in sintesi, l’articolo 62 ha individuato due diverse discipline, per i

dall’8 luglio 2002, data di entrata in vigore del D.L. n. 138/2002; in particolare, avendo (come detto)
il D.L. n. 138 eliminato il carattere “automatico” dell’agevolazione, coloro che hanno conseguito il
diritto al contributo prima della data di entrata in vigore del D.L. n. 138/2002 e che hanno beneficiato
in via automatica del credito d’imposta, devono comunicare all’Agenzia delle Entrate, a pena di
decadenza dal contributo conseguito automaticamente, i dati occorrenti per la ricognizione degli
investimenti realizzati (art. 62, comma 1 lett. a) L. 289/2002); per i soggetti che hanno conseguito il
diritto al contributo successivamente all’8 luglio 2002, l’accesso al beneficio è (come detto)
subordinato alla preventiva autorizzazione da parte dell’Agenzia delle entrate.
In base a dette disposizioni di legge, appare, pertanto, rilevante, nella fattispecie in esame, accertare
se il diritto al contributo agevolativo (sotto forma di credito di imposta) per il nuovo investimento è
stato conseguito anteriormente alla data dell’8 luglio 2002 (con necessità della sola comunicazione di
cui sopra, pacificamente effettuata nel caso di specie) ovvero se il detto diritto è stato conseguito
successivamente alla data medesima (con necessità della su menzionata istanza e dell’autorizzazione
da parte dell’Agenzia, pacificamente non effettuata nel caso di specie).
A tal fine, come affermato anche dalla CTR e come ribadito dalla circolare 32/E del 3-6-2003 della
stessa Agenzia, occorre far riferimento alla data di avvio dell’investimento; in particolare la detta
circolare ha invero chiarito che “rientrano nel disposto dell’articolo 62, comma 1, lettera a), i soggetti
ammessi a beneficiare del credito d’imposta secondo le regole in vigore prima delle modifiche
apportate con il decreto legge n. 138 del 2002″„ cioè “i soggetti che, avendo “avviato” investimenti
agevolabili prima dell’entrata in vigore del richiamato decreto n. 138, cioè “anteriormente alla data
dell’8 luglio 2002″, potevano effettuare la compensazione con Modello F24 senza presentare alcuna
istanza preventiva”; la stessa circolare ha inoltre specificato che agli investimenti avviati prima
dell’8-7-2002 è applicabile la disciplina previgente l’entrata in vigore del decreto legge 138 del 2002,
“come risulta indirettamente dall’originaria formulazione del comma 3 dell’articolo 10 del decreto
legge n. 138, che prevedeva l’applicazione delle norme introdotte dallo stesso articolo agli
“investimenti da avviare successivamente all’entrata in vigore del presente decreto”. Tale principio
trova conferma nel testo del medesimo comma 3, come risulta dopo le modifiche introd • tte dalla

soggetti che hanno conseguito il diritto al contributo, rispettivamente, anteriormente o a decorrere

ESENTE DA ?-. 7.7n ‘ 7,1’R AZIONE
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N 13
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MAL A t,
legge di conversione n. 178 del 2002″.
Erroneamente, tuttavia, la CTR, senza in alcun modo considerare (ed eventualmente valutare in
senso positivo) la dedotta unitarietà dell’investimento, teso (come affermato dalla società) a
rinnovare l’impianto produttivo della “sala pelatura” attraverso l’acquisto di nuovi macchinari e
l’effettuazione di opere edili necessarie per la loro utilizzazione, e senza prendere in esame la
complessiva documentazione fornita dalla società medesima, comprovante (a dire di quest’ultima)
sostenuto dall’Ufficio nell’impugnato avviso di recupero) di individuare detta data in quella delle
fatture esibite (successive all’8-7-2002), escludendo di conseguenza le stesse, per mancanza della
prevista istanza, dall’investimento agevolabile.
In conclusione, pertanto, vanno accolti i detti motivi e, in relazione agli stessi, cassata l’impugnata
sentenza, con rinvio alla CTR Campania, diversa composizione, che provvederà alla decisione della
controversia in base ai su descritti rilievi ed alla regolamentazione delle spese di lite del presente
giudizio di legittimità.
P. q. M.
La Corte rigetta il primo motivo di ricorso; accoglie il secondo ed il terzo; cassa, in relazione ai detti
motivi, l’impugnata sentenza, con rinvio alla CTR Campania, diversa composizione, che provvederà
anche alla regolamentazione delle spese di lite del presente giudizio di legittimità.
Così deciso in Roma in data 25-9-2013 nella camera di Consiglio della sez. tributaria.

l’avvio dell’investimento in data antecedente all’8-7-2002, ha ritenuto (in conformità a quanto