Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 30656 del 29/10/2021

Cassazione civile sez. trib., 29/10/2021, (ud. 10/03/2021, dep. 29/10/2021), n.30656

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. GIUDICEPIETRO Andreina – rel. Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 16863/2014 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del direttore p.t., rappresentata e

difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici, in

Roma, in via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata;

– ricorrente –

Precav di G.D., L. e G.P. s.n.c., in persona

del legale rappresentante pro tempore, nonché G.L. e

G.G.P., in proprio ed in qualità di soci, rappresentati

e difesi dagli avv.ti Loris Tosi e Giuseppe Marini, presso cui

elettivamente domicilia in Roma alla via di Villa Sacchetti n. 9;

– controricorrenti –

avverso la sentenza n.115/13 della Commissione tributaria regionale

del Veneto, pronunciata in data 14 novembre 2013, depositata in data

16 dicembre 2013 e non notificata.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 marzo 2021

dal consigliere Andreina Giudicepietro.

 

Fatto

RILEVATO

che:

l’Agenzia delle Entrate ricorre con due motivi contro la società Precav di G.D., L. e G.P. s.n.c., in persona del legale rappresentante pro tempore, nonché i soci G.L. e G.G.P., per la cassazione della sentenza n. 115/13 della Commissione tributaria regionale del Veneto, pronunciata in data 14 novembre 2013, depositata in data 16 dicembre 2013 e non notificata, che, accogliendo l’appello incidentale dei contribuenti sulle spese, ha rigettato l’appello dell’Ufficio, in controversia avente ad oggetto l’impugnativa degli avvisi di accertamento che, a seguito del controllo del prospetto di operatività della società nel quadro RS della dichiarazione dei redditi per l’anno 2006, ritenuto errato nell’indicazione dei dati previsti dalla L. n. 724 del 1994, art. 30, avente per oggetto la disciplina delle società di comodo, quantificavano il minimo reddito imponibile imputabile ai soci nella misura di Euro 183.626,00, in luogo di quello dichiarato di Euro 61.006,00;

in particolare, con gli atti impositivi, l’ufficio aveva contestato l’inserimento fra i ricavi effettivi dell’anno 2006 dei proventi ricavati dalle vendite di titoli effettuate nel triennio precedente, dovendosi indicare unicamente le plusvalenze generate da tali operazioni;

i contribuenti impugnavano gli avvisi di accertamento avanti alla Commissione tributaria provinciale di Vicenza, affermando che, tenuto conto delle somme ricavate dalla vendita dei titoli, era stato superato il test di operatività previsto dalla norma invocata dall’Ufficio, dato che i titoli in disponibilità dell’azienda erano stati iscritti nello stato patrimoniale della società nell’attivo circolante e non nelle immobilizzazioni finanziarie, per cui i proventi derivanti dalla loro cessione erano computabili fra i ricavi effettivi, da contrapporre a quelli presunti per la verifica del test;

secondo i contribuenti, l’Agenzia aveva inoltre violato il principio dell’affidamento di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 10, poiché nella verifica effettuata relativamente al periodo d’imposta 2005 non era stata contestata la qualificazione di ricavo delle stesse somme;

con la sentenza n. 40/07/12, depositata il 27 aprile 2012, la Commissione provinciale accoglieva i ricorsi riuniti e, conseguentemente, annullava gli avvisi di accertamento impugnati, affermando che, “se da un lato è certo che i corrispettivi ottenuti dalla loro vendita sono catalogabili come ricavi ai sensi dell’art. 85 T.U.I.R. e che la specifica normativa sulle società di comodo esclude dal loro computo solo quelli di natura straordinaria, da un altro lato, deve convenirsi con il ricorrente che l’Ufficio, nel sostenere l’inconferenza dei predetti ricavi come grandezze rientranti nel test di operosità, ricorre a disposizioni interne contenute in circolari di mera prassi, specificatamente la numero 25 del 4 maggio 2007”;

la Commissione richiamava altresì la novella di cui alla L. n. 244 del 2007, che aveva previsto all’art. 1, comma 128, quale situazione oggettiva esimente, il caso della società che, nell’applicazione degli studi di settore, risulti congrua e coerente, per cui nel caso di specie poteva escludersi la ravvisabilità di comportamenti elusivi;

avverso tale decisione l’Agenzia delle Entrate ricorreva avanti alla Commissione tributaria regionale deducendo l’erronea applicazione della L. n. 724 del 1994, art. 30, e della L. n. 600 del 1973, art. 37 bis, comma 8, secondo il quale la disapplicazione della disciplina delle società di comodo non può essere effettuata in modo irrituale, dopo che l’Ufficio abbia emesso l’avviso di accertamento;

quanto alla cessione dei titoli, secondo parte appellante la società avrebbe dovuto computare i proventi finanziari dati dalla differenza fra costo d’acquisto e valore di realizzo e non i ricavi per l’intero importo del corrispettivo della cessione dei titoli;

una visione diversa avrebbe eluso la normativa fiscale, vanificando la ratio della L. n. 724 del 1994, citato art. 30, in base al quale fra le rimanenze finali possono essere inseriti solo beni merce;

i contribuenti si costituivano in giudizio e chiedevano la conferma della sentenza impugnata e, in sede di appello incidentale, la condanna dell’Agenzia alle spese relative ad entrambi i gradi del giudizio;

a seguito del ricorso in cassazione, i contribuenti si costituiscono e resistono con controricorso;

il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio 10 marzo 2021, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., u.c., e dell’art 380 bis 1 c.p.c., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, conv. in L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

che:

con il primo motivo, la ricorrente denunzia la violazione e falsa applicazione della L. 23 dicembre 1994, n. 724, art. 30, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3;

secondo la ricorrente, il concetto di “ricavi effettivi”, di cui alla L. n. 724 del 1994, art. 30, non coincide con quello di ricavi di cui all’art. 85 T.U.I.R., in quanto, ai fini della determinazione dei “ricavi effettivi” per il test di operatività, deve essere preso in considerazione l’importo riportato nella voce C16 del conto economico, corrispondente alla differenza tra il prezzo di vendita e di acquisto, mentre per i ricavi indicati nella sottoclasse A5 rileva l’intero corrispettivo di vendita;

per tale ragione, l’Agenzia ricorrente deduce di aver considerato, ai fini della quantificazione dei “ricavi effettivi”, soltanto la media del plusvalore, indicando, per quanto concerne i proventi derivanti dalla negoziazione dei titoli, solo l’importo riferibile al provento finanziario piuttosto che l’intero corrispettivo di vendita;

l’Agenzia, quindi, richiama la prassi di riferimento (risoluzione n. 13/E del 18 gennaio 2008), che ha precisato come, ai fini della verifica della condizione di operatività, occorre considerare soltanto le componenti ordinarie di reddito, in quanto solo le componenti derivanti dalla gestione caratteristica o, comunque, abituale, dell’impresa risultano significative al fine di stabilire se l’impresa può considerarsi operativa;

con il secondo motivo, la ricorrente denunzia la violazione e falsa applicazione della L. 23 dicembre 1994, n. 724, art. 30, e dell’art. 2424 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3;

la ricorrente deduce che la sentenza resa dai giudici d’appello non ha in alcun modo considerato che l’Agenzia, già in sede di costituzione nel giudizio di primo grado, aveva chiarito i motivi per i quali non si poteva accettare la classificazione di bilancio attribuita dalla società ai titoli;

in particolare, l’Agenzia evidenziava che la società si occupava prevalentemente di locazione di beni immobili propri e sublocazione;

pertanto, secondo l’ufficio, la contabilizzazione dei titoli alla stessa stregua dei beni merce, non solo non era corretta contabilmente, ma comportava delle conseguenze piuttosto evidenti nel test di operatività previsto dalla L. n. 724 del 1994, art. 30;

l’Agenzia sostiene che, da un punto di vista contabile (si veda il Principio Contabile n 20 e l’art. 2424 c.c.), i titoli vanno inseriti fra le immobilizzazioni finanziarie o nell’attivo circolante dello Stato patrimoniale in base alle politiche gestionali che l’impresa intende intraprendere e nel momento in cui vengono venduti generano rispettivamente plusvalenze (o minusvalenze) oppure proventi (o oneri) finanziari;

nel caso di specie, la società aveva, invece, creato apposite scritture del conto economico per rappresentare l’acquisto, la vendita e le rimanenze di titoli, in tal modo vanificando il dettato della L. n. 724 del 1994, art. 30, che non prevede la possibilità di inserire fra i “ricavi effettivi” l’aumento delle rimanenze di titoli ma solo l’incremento dei beni e delle materie prime;

i motivi sono complessivamente inammissibili;

in primo luogo, occorre precisare che, sebbene l’Agenzia delle entrate abbia indirizzato il ricorso nei soli confronti della società, quest’ultima risulta ritualmente costituita unitamente ai soci;

trattandosi di società di persone, la pretermissione dei soci avrebbe comportato la necessità per la Corte di disporre l’integrazione del contraddittorio, evitata nel caso di specie dalla regolare costituzione di tutti i litisconsorti necessari, che avevano partecipato regolarmente ai precedenti gradi di giudizio;

di conseguenza, deve altresì rilevarsi che, non essendovi alcun giudicato interno nei confronti dei soci, l’Agenzia delle entrate ha un evidente interesse alla riforma della sentenza di appello, sfavorevole all’ufficio;

tuttavia, in relazione all’eccezione d’inammissibilità di cui al punto 3) del controricorso, deve rilevarsi che, effettivamente, entrambi i motivi di ricorso sono del tutto privi di specifici riferimenti al contenuto della sentenza di appello, che la Corte non dovrebbe attingere da fonti esterne al ricorso, ivi compresa la sentenza impugnata;

le Sezioni Unite di questa Corte hanno di recente ribadito che “in tema di ricorso per cassazione, l’onere di specificità dei motivi, sancito dall’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 4), impone al ricorrente che denunci il vizio di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), a pena d’inammissibilità della censura, di indicare le norme di legge di cui intende lamentare la violazione, di esaminarne il contenuto precettivo e di raffrontarlo con le affermazioni in diritto contenute nella sentenza impugnata, che è tenuto espressamente a richiamare, al fine di dimostrare che queste ultime contrastano col precetto normativo, non potendosi demandare alla Corte il compito di individuare con una ricerca esplorativa ufficiosa, che trascende le sue funzioni – la norma violata o i punti della sentenza che si pongono in contrasto con essa” (Cas. Sez. U., Sentenza n. 23745 del 28/10/2020);

come chiarito nella motivazione della citata sentenza, “quando nel ricorso per cassazione è denunziata violazione o falsa applicazione di norme di diritto, il vizio della violazione o della falsa applicazione della legge, di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1 n. 3, giusta il disposto di cui all’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 4, deve essere dedotto, a pena d’inammissibilità, mediante la specifica indicazione delle affermazioni in diritto contenute nella sentenza impugnata che motivatamente si assumano in contrasto con le norme regolatrici della fattispecie o con l’interpretazione delle stesse fornita dalla giurisprudenza di legittimità o dalla prevalente dottrina, non risultando altrimenti consentito alla Corte di Cassazione di adempiere al proprio compito istituzionale di verificare il fondamento della denunziata violazione (Cass., Sez. 3, n. 15177 del 28/10/2002; Cass., Sez. 2, n. 1317 del 26/01/2004; Cass., Sez. 6 – 5, n. 635 del 15/01/2015)”;

alla luce di tali principi, le doglianze della ricorrente appaiono prive del necessario riferimento alle argomentazioni logico-giuridiche contenute nella sentenza impugnata;

con la sentenza impugnata, il giudice di appello ha individuato l’oggetto della controversia nell’accertare se sia o meno corretto espungere dal calcolo dei ricavi medi effettivi i proventi derivanti dalla vendita dei titoli, poiché in caso negativo gli avvisi sarebbero illegittimi per il superamento del test di operatività;

la C.t.r. ha ritenuto che la tesi dell’amministrazione finanziaria era contraria non solo alla lettera della L. n. 724 del 1994, art. 30, che parla semplicemente di ricavi, ma anche alla ratio normativa, atteso che i ricavi conseguiti con la cessioni di beni dovevano essere equiparati a quelli derivanti dalla vendita dei titoli;

pertanto, la C.t.r. ha concluso nel senso che la tesi dell’ufficio, secondo cui all’espressione ricavi dovesse corrispondere quella di “utili” o “ricavi effettivi”, fosse del tutto priva di giustificazione;

per sostenere la propria tesi, la ricorrente, nel richiamare la nozione di “ricavi effettivi”, fa riferimento alla prassi amministrativa, riportando la risoluzione n. 13/E del 18 gennaio 2008, secondo cui, per la verifica del test di operatività, i proventi conseguiti con la cessione dei titoli vanno computati limitatamente alla differenza tra il prezzo di vendita ed il valore contabile, secondo quanto dovrebbe essere riportato nel conto economico alla voce C 16 (art. 2425 c.c. e Principio contabile n. 20), anche qualora la redazione del bilancio non sia improntata a tali regole ed a prescindere dalle classificazioni contabili adottate;

deve, però, rilevarsi che la prassi di riferimento non può imporre al contribuente condizioni non previste dalla legge;

invero, “le circolari ministeriali in materia tributaria non costituiscono fonte di diritti ed obblighi, non discendendo da esse alcun vincolo neanche per la stessa Amministrazione finanziaria che le ha emanate” (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 20819 del 30/09/2020);

per altro verso, le censure dell’Agenzia appaiono generiche, in quanto la ricorrente non precisa se l’importo derivante dalla cessione dei titoli, inteso come differenza tra il prezzo di acquisto ed il prezzo di vendita, debba essere ricompreso tra i ricavi o tra i proventi della società, sostenendo ora l’uno, ora l’altro inquadramento;

l’ufficio non specifica neanche in che misura ha computato tale importo ai fini del test di operatività (affermando in ricorso alternativamente di aver considerato la differenza effettiva tra il prezzo di vendita e di acquisto o la media dei plusvalori), né indica le percentuali applicate ed i conteggi effettuati ai sensi della L. n. 724 del 1994, art. 30;

il ricorso appare, infine, contraddittorio, perché, nell’illustrazione del primo motivo, l’Agenzia, dopo aver sostenuto la necessità di computare ai fini del test di operatività solo l’utile derivante dalla vendita dei titoli, contesta in radice l’imputabilità a ricavi di tali proventi, in quanto estranei all’attività caratteristica dell’impresa (impresa immobiliare, dedita alla locazione degli immobili);

pertanto, deve concludersi che nel ricorso non sono esposte con chiarezza le ragioni per le quali viene richiesta la cassazione della sentenza impugnata, né vengono individuati univocamente i fatti su cui si fonda la tesi dell’Agenzia e le norme giuridiche che si assumono violate;

ciò in contrasto con il costante insegnamento di questa Corte, secondo cui “ai fini della sussistenza del requisito dell’esposizione sommaria dei fatti di causa, prescritto a pena di inammissibilità per il ricorso per cassazione dall’art. 366 c.p.c., è necessario che nel contesto dell’atto di impugnazione si rinvengano gli elementi indispensabili perché il giudice di legittimità possa avere, senza dover ricorrere ad altre fonti o atti del processo, ivi compresa la sentenza impugnata, una chiara e completa visione dell’oggetto dell’impugnazione, dello svolgimento del processo e delle posizioni in esso assunte dalle parti. In altri termini, è indispensabile che dal contesto del ricorso sia possibile desumere una conoscenza del “fatto”, sostanziale e processuale, sufficiente per intendere correttamente il significato e la portata delle critiche rivolte alla pronuncia oggetto di impugnazione” (Cass. Sez. 3, Sentenza n. 16315 del 24/07/2007);

in conclusione, il ricorso dell’Agenzia delle entrate va dichiarato inammissibile e la ricorrente va condannata al pagamento delle spese processuali in favore dei controricorrenti;

rilevato che risulta soccombente l’Agenzia delle Entrate, ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica il D.P.R. 30 maggio, n. 115, art. 13, comma 1-quater, (Cass. 29/01/2016, n. 1778).

P.Q.M.

la Corte dichiara inammissibile il ricorso;

condanna l’Agenzia delle entrate al pagamento in favore dei controricorrenti delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 3000,00 per compensi, oltre il 15% per spese generali, i.v.a. e c.p.a. come per legge.

Così deciso in Roma, il 10 marzo 2021.

Depositato in Cancelleria il 29 ottobre 2021

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