Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 30559 del 20/12/2017

Civile Sent. Sez. 5 Num. 30559 Anno 2017
Presidente: FRASCA RAFFAELE
Relatore: TEDESCO GIUSEPPE

SENTENZA
sul ricorso iscritto al n. 1784/2010 R.G. proposto da
Sticob s.r.I., rappresentata e difesa dall’avv. Francesco D’Ayala
Valva, con domicilio eletto in Roma, viale Parioli 43, presso lo studio
del difensore;
– ricorrente contro
Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore,
domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura
Generale dello Stato, che la rappresenta e difende;
-contro ricorrenteAvverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della
Lombardia n. 96/27/08, depositata il 24 novembre 2008.
Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 9 ottobre
2017 dal consigliere Giuseppe Tedesco;
uditi gli avv. Francesco d’Ayala Valva per la società e Barbara
Tidore per l’Avvocatura generale dello Stato;

Data pubblicazione: 20/12/2017

udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore
generale Umberto De Augustinis che ha concluso per l’inammissibilità
del ricorso.
FATTI DI CAUSA
La Sticob s.r.l. ha proposto ricorso per cassazione contro la

conferma della sentenza di quella provinciale in relazione a tre avvisi
di accertamento notificati alla società per gli anni 2000, 2001 e 2002.
L’Amministrazione finanziaria ha ripreso a tassazione l’Iva
detratta sulla base di fatture che assumeva contabilizzate dalla
società per operazioni soggettivamente inesistenti, in quanto inerenti
a cessioni caratterizzate dalla interposizione, fra la contribuente
cessionaria e il fornitore estero, di due società fittizie.
Il ricorso è affidato a undici motivi, illustrati con memoria, cui
l’Agenzia delle entrate ha reagito con controricorso.
RAGIONI DELLA DECISIONE
1. Il ricorso è inammissibile.
Esso è costituito da 113 pagine, di cui le prime 57 e parte della 58
dedicate all’esposizione dei fatti di causa.

Di queste 58 pagine:
-le prime 4 e parte della 5 sono dedicate ad esporre il contenuto
dei tre avvisi di accertamento, che vengono in pratica tutti
integralmente trascritti nonostante la sostanziale identità del
contenuto (a parte l’anno di imposta, gli importi e la misura delle
sanzioni, unica differenza fra i vari avvisi è che in quello relativo al
2005, oltre alla Sal.co., fra le imprese emittenti le fatture è indicata la
Ma.vo.com . s.r.I.);
-le pagine da 5 (parte) a 8 (parte) 44 contengono l’integrale
trascrizione del processo verbale di constatazione della Guardia di
Finanza di Casale Monferrato allegato a ciascuno dei tre avvisi;

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sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, di

- le pagine da 8 (parte) a pagina 23 (parte) la trascrizione del
ricorso introduttivo, cui la ricorrente inframmezza frasi che non
costituiscono sintesi, ma introduzione di commento al seguito della
trascrizione;
– identica tecnica (integrale trascrizione con frasi descrittive prive

deduzioni dell’Agenzia delle entrate, che occupa da pagina 23 (parte)
ai primi tre capoversi della pagina 29;
– è poi trascritta per intero la memoria della contribuente, che
occupa fino a metà della pagina 29;
-è poi riportata la sentenza di primo grado, la cui trascrizione, a
parte i soliti intermezzi, prosegue fino alle ultime due righe della
pagina 31, da dove inizia la trascrizione dell’atto di appello, che
occupa fino alle ultime due righe di pagina 49;
– inizia con le ultime due righe di pagina. 49 la trascrizione della
memoria difensiva dell’Agenzia delle entrate, che occupa fino ai primi
tre capoversi di pagina 53;
– inizia da pagina 53 la trascrizione della memoria illustrativa della
contribuente, che occupa fino a parte della pagina 55;
– la residua parte della pagina 55 fino a pagina 58 è dedicata alla
trascrizione della sentenza d’appello.
1.2. Ciò premesso in fatto, vale osservare che l’art. 366, comma
primo, n. 3, c.p.c. richiede tra i requisiti previsti a pena di
inammissibilità del ricorso l’esposizione sommaria dei fatti della
causa.
Si tratta, secondo la giurisprudenza di questa Corte, dei fatti della
controversia, sia sostanziali sia processuali, i quali vanno esposti,
peraltro, solo in quanto rilevanti per la decisione di legittimità e, in
ogni caso, in modo sommario, ossia riassuntivo. Vanno narrate, cioè,
ma con adeguata sintesi, le domande introduttive, le vicende del

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di reale e autonomo contenuto) è utilizzata per l’esposizione delle

primo grado e della decisione d’appello: il tutto, quale premessa per
l’esposizione dei motivi del ricorso.
Il citato art. 366, comma primo, n. 3 c.p.c. è difatti posto a tutela
dell’imprescindibile esigenza del ricorso, che deve contenere quanto
occorre al giudice di legittimità per comprendere la questione di

ratio, consistente nell’obiettivo di attribuire rilevanza allo scopo del
processo costituito dalla tendente finalizzazione ad una decisione al
cd. fondo delle questioni, al duplice fine di assicurare un’effettiva
tutela del diritto di difesa della parte (artt. 24 e 111 Cost., art. 6
CEDU), nonché di evitare di gravare sia lo Stato, sia le parti di oneri
processuali superflui, donde, per il difensore l’adempimento del
preciso dovere processuale, il cui mancato rispetto espone il
ricorrente alla declaratoria d’inammissibilità dell’impugnazione (Cass.
n. 17698/2014; Cass. n. 19100/2006).
Se manca l’esposizione sommaria dei fatti di causa e del
contenuto del provvedimento impugnato, il ricorso è inammissibile
(Cass. S.U., n. 11308/2014; Cass. n. 18421/2009; Cass. n.
15808/2008; Cass. n. 2097/2007).
Sui caratteri che l’esposizione sommaria dei fatti di causa, a pena
di inammissibilità, deve possedere, questa Corte ha inoltre più volte
ribadito che il precetto dettato dall’art. 366 cit. , comma primo, n. 3,
non può ritenersi osservata quando il ricorrente si limiti a trascrivere
il testo integrale di tutti gli atti di causa, rendendo così
particolarmente indaginosa l’individuazione della materia del
contendere e contravvenendo allo scopo della disposizione,
preordinata, come si è detto, ad agevolare la comprensione
dell’oggetto della pretesa e del tenore della sentenza impugnata in
immediato coordinamento con i motivi di censura (Cass., Sez. Un., 17
luglio 2009, n. 16628; Cass. 23 giugno 2010, n. 15180 Cass. 16
marzo 2011, n. 6279; Cass. 25 settembre 2012, n. 16254; Cass. 24
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diritto portata al suo esame. La Suprema Corte ha puntualizzato tale

luglio 2013, n. 18020; Cass. 10 febbraio 2015, n. 2527; Cass. 22
febbraio 2016, n. 3385; Cass. n. 28 settembre 2016, n. 19047).
Tale modalità di confezionamento del ricorso per cassazione si
pone infatti in evidente violazione del menzionato precetto, dovendo
essere l’esposizione dei fatti “sommaria”, il che comporta che

volendo interpretare in una prospettiva massimamente elastica la
formula contenuta nell’art. 366 citato, il requisito dell’esposizione
sommaria non può certo dirsi soddisfatto laddove il ricorso, sia pur
congegnato attraverso la giustapposizione di atti successivi, non sia
almeno accompagnato da una comprensibile sintesi riassuntiva,
rispondente alla previsione normativa, tale da indurre a considerare il
complesso degli come un “di più” che non noccia alla validità del
ricorso.
Sintesi riassuntiva della quale, nel caso di specie, non v’è traccia,
mentre è palese la difformità del ricorso proposto dalla previsione
normativa, se è vero che sono trascritti per intero anche i tre avvisi di
accertamento, benché tutti del medesimo contenuto (in quanto
fondati sul medesimo verbale) e divergenti solo negli importi e nelle
sanzioni e per il fatto che, per un singolo anno di imposta, si
menzionava fra le cedenti un ulteriore soggetto.
E’ stato anche chiarito che «la tecnica di redazione mediante
integrale riproduzione di una serie di documenti si traduce in
un’esposizione dei fatti non sommaria, in violazione dell’art. 366,
comma 1, n. 3, c.p.c., e comporta un mascheramento dei dati
effettivamente rilevanti, tanto da risolversi in un difetto di
autosufficienza, sicché è sanzionabile con l’inammissibilità, a meno
che il coacervo dei documenti integralmente riprodotti, essendo
facilmente individuabile ed isolabile, possa essere separato ed
espunto dall’atto processuale, la cui autosufficienza, una volta resi
conformi al principio di sinteticità il contenuto e le dimensioni globali,
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l’espositiva debba contenere il necessario e non il superfluo: e, pur

dovrà essere valutata in base agli ordinari criteri ed in relazione a
singoli motivi (Cass. 18363/2015)».
Diversamente, nel caso di specie, la trascrizione dei documenti è
inframmezzata da frasi della ricorrente, di mera introduzione di ciò
che di seguito viene trascritto, che, lungi dal costituire sintesi di un

“facilmente isolabile” il documento interamente riprodotto.
Il ricorso va dichiarato inammissibile.
cw■muut‘th.2. L’esame dei motivi di ricorsc5XCohdotto sulla base dei quesiti e
momenti di sintesi, rilidaliti gnammissibilità o infondatezza degli stessi
motivi.
2. 1. Il primo motivo di ricorso denuncia, in relazione all’art. 360,
comma primo, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione delle
norme sul litisconsorzio necessario (art. 14 e 59 del d. Igs. n. 546 del
1992).
Si sostiene che nel caso in cui l’Amministrazione finanziaria
contesti che in una operazione di cessione di merci, il cedente
effettivo è soggetto diverso da quello che ha emesso fattura,
l’accertamento giudiziale, derivante dall’impugnazione dell’avviso di
accertamento da parte del cessionario cui il Fisco abbia negato la
detrazione dell’imposta afferente a quella stessa fattura, deve
inscindibilmente svolgersi nei confronti di tutti i soggetti coinvolti
nella operazione: cedente apparente, cedente effettivo e cessionario.
Nel caso di specie il giudizio di primo grado si è svolto nei
confronti del solo cessionario. Nondimeno la Commissione tributaria
regionale non ha provveduto a rimettere la causa al primo giudice ai
sensi dell’art. 354, primo comma, c.p.c. per l’integrazione del
contraddittorio’ 9,vitt4
Tale omissione M viziato l’intero processo.
Il

motivo è infondato.

Nel processo tributario la

nozione

di litisconsorzio necessario, come delineato dalla norma dell’art. 14
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diverso contenuto, rendono nello stesso tempo tutt’altro che

del d.lgs. n. 546 del 1992, si configura come fattispecie autonoma
rispetto a quella di cui all’art. 102 c.p.c., poiché non detta, come
quest’ultima, una “norma in bianco”, ma positivamente indica i
presupposti nella inscindibilità della causa determinata dall’oggetto
del ricorso, così che la citata fattispecie si configura ogni volta che,

dall’amministrazione finanziaria, l’atto impositivo coinvolga,
nell’unicità della fattispecie costitutiva dell’obbligazione, una pluralità
di soggetti ed il ricorso, pur proposto da uno o più obbligati, abbia ad
oggetto non la singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì la
posizione inscindibilmente comune a tutti i debitori rispetto
all’obbligazione dedotta nell’atto autoritativo impugnato, cioè gli
elementi comuni della fattispecie costitutiva dell’obbligazione (Cass.
n. 15189/2913; Cass., S.U. n. 1052 del 2007).
Nel caso di specie (operazioni soggettivamente inesistenti) tali
requisiti non ricorrono (Cass. n. 20928/2014).
Il fatto che la pretesa tributaria per cui è causa, fatta valere nei
confronti della Sticob s.r.l. trovi il suo antefatto storico in operazioni
commerciali intrattenute con altri soggetti non determina, per ciò
stesso, un litisconsorzio necessario con tali soggetti, atteso che non
sussiste comunanza della fattispecie costitutiva delle obbligazioni
tributarie rispettivamente riferibili al cessionario, al cedente
apparente o al cedente effettivo.
Gli elementi comuni non attengono all’obbligazione tributaria, ma
al rapporto, in relazione al piano della prova e degli effetti riflessi che
l’accertamento dei fatti materiali potrebbe eventualmente spiegare in
una differente causa, nonché dell’interesse legittimante un eventuale
intervento adesivo ai sensi dell’art. 24 del d. Igs. n. 546 del 1992
(Cass. n. 14378/2010).
2.2. Il secondo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, comma
primo, 5, c.p.c., insufficiente motivazione sul fatto controverso
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per effetto della norma tributaria o per l’azione esercitata

costituito dalla diversità soggettiva del cedente effettivo rispetto al
cedente documentale.
2.3. Il terzo motivo pone la medesima questione sotto il profilo
della violazione degli art. 2729 cc e 54 d.P.R. n. 633 del 1972.
I motivi, esaminabili congiuntamente in quanto connessi, sono

traendomt da questi la convinzione che la cedente apparente fosse
una mera cartiera, essendo priva di dotazione personale e
strumentale adeguata alla prestazione ricevuta e fatturata, che per
forza di cose proveniva da soggetto diverso.
In verità il problema che si pone in casi del genere è se la
constatazione di tale divergenza soggettiva sia sufficiente a
giustificare il disconoscimento del diritto di detrazione o se rilevi lo
stato soggettivo del cessionario in ordine a tale diversità.
La questione è oggetto dei motivi dal quarto al sesto.
2.4. Il quarto motivo denuncia, in relazione all’art. 360, comma
primo, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza per omissione di
pronuncia sulla deduzione con cui la contribuente aveva eccepito la
propria incolpevole buona fede sulla (supposta) frode fiscale
perpetrata dalle cedenti nazionali.
2.5. Il quinto motivo denuncia, in relazione all’art. 360, comma
primo, n. 5, c.p.c., omessa motivazione sullo stesso punto.
2.6. Infine, il sesto motivo denuncia, in relazione all’art. 360,
comma primo, n. 3 c.p.c., la violazione di legge in cui la Ctr è incorsa
per avere negato il diritto di detrazione in assenza di qualsiasi
indagine sullo stato soggettivo del cessionario, in contrasto con i
principi ricavabili dalla giurisprudenza comunitaria in materia, che
impongono, in situazione del genere, di riconoscere la detrazione al
cessionario in buona fede incolpevolmente ignaro della frode.
I motivi, da esaminare congiuntamente in quanto connessi, sono
infondati.
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infondati. La Ctr ha valorizzato tutta una serie di elementi di fatto,

Secondo la giurisprudenza della Corte di Giustizia incombe
all’Amministrazione tributaria provare, sia pure anche solo in base a
presunzioni, che il contribuente, al momento in cui acquistò il bene od
il servizio, sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’uso dell’ordinaria
diligenza, che il soggetto formalmente cedente aveva, con l’emissione

Insomma deve provare che il contribuente disponeva di indizi idonei
ad avvalorare un tale sospetto ed a porre sull’avviso qualunque
imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale
inesistenza del contraente.
E’ stato tuttavia precisato che il concreto definirsi del contenuto di
tale onere è rapportato alla effettiva complessità della vicenda: nei
casi di operazione soggettivamente inesistente di tipo triangolare che costituiscono l’ipotesi più semplice e comune – caratterizzata dalla
interposizione di un soggetto italiano, fittizio, nell’acquisto di beni tra
un soggetto comunitario (reale cedente) ed un altro soggetto italiano
(reale acquirente), la giurisprudenza di questa Suprema Corte ha
evidenziato che tale onere «può esaurirsi nella prova che il soggetto
interposto è privo di dotazione personale e strumentale adeguata
all’esecuzione della prestazione fatturata (è, cioè, una cartiera),
costituendo ciò, di per sé, elemento idoneamente sintomatico della
mancanza di buona fede del cessionario, poiché l’immediatezza dei
rapporti tra i soggetti coinvolti nella frode induce ragionevolmente ad
escludere l’ignoranza incolpevole del contribuente in merito
all’avvenuto versamento dell’IVA a soggetto non legittimato alla
rivalsa né assoggettato all’obbligo del pagamento dell’imposta»
(Cass. n. 24426 del 2013). Una volta raggiunta questa prova,
spetterà al contribuente l’onere di fornire la prova contraria, ossia di
aver svolto le trattative in buona fede, ritenendo incolpevolmente che
le merci acquistate fossero effettivamente rifornite dalla società
cedente.
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della relativa fattura, evaso l’imposta o partecipato a una frode.

Il principio è perfettamente applicabile nel caso in esame, avuto
riguardo agli accertamenti in fatto compiuti dalla Ctr sopra richiamati
(le pretese cedenti documentali non avevano dotazione personale e
strumentale adeguata alla prestazione fatturata).
Si deve poi rimarcare che la Ctr ha prm una posizione esplicita
rinvenibile nella parte

della sentenza riguardante le sanzioni, là dove si qualifica
espressamente in termini di colpa il comportamento tenuto dalla
contribuente «e ciò in considerazione della durata dei rapporti».
Ne discende che, diversamente da quanto sostiene la ricorrente,
la Ctr non ha fatto discendere il disconoscimento della detrazione
dalla mera costatazione della inesistenza del cedente, ma a tale
considerazione, particolarmente rilevante nel caso in esame,
trattandosi di operazioni triangolari (v.

supra), ha associato una

valutazione di natura soggettiva tale da escludere la buona fede
incolpevole del cessionario.
La sentenza pertanto, considerata nel complesso delle ragioni
addotte a sostegno della decisione, incluso il profilo sanzionatorio, è
in linea con gli insegnamenti in materia della Corte di Giustizia e della
Suprema Corte.
2.7. Il settimo motivo denuncia, in relazione all’art. 360, comma
primo, n. 4 c.p.c. omessa motivazione e conseguente nullità della
sentenza perché la Ctr, pur confermando interamente la pretesa del
Fisco, ha motivato solo con riferimento a una delle due società
supposta cedenti documentali, la Salco, mentre il disconoscimento
della detrazione riguardava anche le operazioni intercorse con la
diversa società Mavicom.
Il motivo è infondato. Emerge con chiarezza dal processo verbale
della Guardia di Finanza di Casale Monferrato (trascritto nel ricorso),
che la Mavicom era la prosecuzione della Salco con gli stessi clienti e
identicamente gestita dalla stessa persona. In tale quadro le
10

anche'(profilo soggettivo della vicenda, dr

considerazioni proposte dalla sentenza con riferimento alla Salco sono
‘riferibili anche alla diversa impresa, la cui omessa menzione
costituisce semplice omissione materiale superabile con certezza per
via interpretativa.
2.8. L’ottavo denuncia, in relazione all’art. 360, comma primo, n.

per avere riferito la situazione soggettiva di colpa alla persona
giuridica invece che alla persona fisica.
Il motivo è inammissibile. Non vi è alcuna reale giustificazione che
autorizzi a leggere la frase usata dalla la Ctr in proposito

«non si

possono negare profili di colpa nel comportamento tenuto dalla
società appellante» come il riflesso di una concezione giuridica intesa
a riferire lo stato soggettivo alla persona giuridica in luogo delle
persone fisiche che ne avevano la rappresentanza. È pertanto chiaro
che, sotto lo schermo della violazione di legge, la ricorrente censura il
contenuto della decisione assunta al riguardo dalla Ctr.
2.9. Ciò è fatto con il nono motivo, il quale denuncia insufficiente
e illogica motivazione perché la Ctr ha ravvisato profili di colpa nel
comportamento della contribuente, «ciò in considerazione della
durata dai rapporti intercorsi con la Sticob».
Il motivo è infondato. La considerazione della sentenza sulla
durata dei rapporti, riferibile senza possibilità di equivoco ai rapporti
della Sticob non con sé stessa, ma con i cedenti nazionali, è
perfettamente coerente con la ricostruzione in fatto operata dalla Ctr,
avuto riguardo al carattere triapgola( -e delle operazioni (v. supra).
2.10. Il decimo motivo denunciai, in relazione all’art. 360, comma
primo, n. 5 c.p.c., là dove la Ctr ha ritenuto che gli atti impositivi non
fossero stati motivati per relationem con riferimento ai processi
verbali di costatazione posti a fondamento dell’accertamento,
omettendo quindi di accertare se quegli processi verbali, richiamati
negli avvisi, fossero stati riprodotti nel loro contenuto essenziale.
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3, c.p.c., violazione e falsa applicazione della disciplina sanzionatoria,

2.11. L’undicesimo motivo pone la medesima questione dal punto
di vista della violazione di legge.
I motivi sono inammissibili, perché non si comprende quale sia il
fatto rispetto al quale la motivazione è ritenuta insufficiente, né la
violazione di legge in cui la Ctr sarebbe incorsa.

riprodurre nel loro contenuto essenziale gli atti richiamati nell’avviso
di accertamento o comunque integrativi della motivazione
Fatto è però che quell’onere riguarda gli atti che non siano già
conosciuti dal contribuente (Cass. n. 15327/2014), laddove è nella
specie incontroverso che il verbale della Guardia di Finanza
riguardante le cedenti documentali è stato allegato agli avvisi di
accertamento, mentre quello nei confronti della cessionaria non era
stato allegato, ma era stato notificato.
Tali fatti risultano dalla sentenza e dal ricorso. In verità, la
sentenza fa seguire al passaggio motivazionale in cui fa risultare l’una
e l’altra circostanza una ulteriore riflessione dal significato
indubbiamente oscuro, ma che tuttavia nulla aggiunge e nulla toglie
al contenuto essenziale della decisone su questo punto.
P.Q.M.

dichiara

inammissibile il ricorso;

condanna

la ricorrente al

pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente
giudizio, che liquida in C 13.400,00 per compensi, oltre alle spese
prenotate a debito.
Roma 9 ottobre 2017.

Il tutto sembra ruotare sull’onere della Amministrazione di