Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 30381 del 23/11/2018

Cassazione civile sez. trib., 23/11/2018, (ud. 18/09/2018, dep. 23/11/2018), n.30381

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – rel. Consigliere –

Dott. PERINU Renato – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso n. 22280-2014 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., elettivamente

domiciliata in ROMA, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che

la rappresenta e difende ope legis;

– ricorrente –

contro

D.P., S.R., S.F., SC.FR.

elettivamente domiciliati in ROMA, presso lo studio dell’Avvocato

ALESSIO FOLIGNO, che li rappresenta e difende giusta procura

speciale estesa in calce al controricorso;

– controresistenti –

avverso la sentenza n. 209/1/2014 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE del PIEMONTE, depositata il 3.2.2014, non notificata;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

18.9.2018 dal Consigliere Dott.ssa DELL’ORFANO ANTONELLA.

Fatto

RILEVATO

CHE

l’Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale del Piemonte aveva respinto l’appello dell’Ufficio ed accolto l’appello incidentale relativo alle spese di lite proposto da S.V. avverso la sentenza n. 102/8/2011 della Commissione Tributaria Provinciale di Torino che aveva accolto il ricorso, proposto dal contribuente avverso avviso di accertamento relativo ad IRPEF IVA IRAP con addizionali regionali e sanzioni per l’anno di imposta 2004;

l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi;

con il primo motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, “violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 92; L. comunitaria n. 88 del 2009, art. 24, che ha abrogato le disposizioni introdotte con il D.L. n. 233 del 2006 (conv. in L. n. 248 del 2006)”;

con il secondo motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, “violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c.”;

con il terzo motivo ha denunciato, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 c.p.c., “omessa motivazione/violazione dell’art. 112 c.p.c.”;

i contribuenti indicati in epigrafe, in qualità di eredi di S.V., si sono costituiti deducendo l’inammissibilità ed infondatezza del ricorso.

Diritto

CONSIDERATO

CHE

1.1. in primo luogo va disattesa l’eccezione di giudicato esterno formulata dai controricorrenti con riguardo alla sentenza emessa dalla CTR del Piemonte n. 106/2011 relativamente all’avviso di accertamento notificato per l’annualità 2003;

1.2. l’interpretazione del giudicato esterno può essere effettuata anche direttamente dalla Corte di Cassazione con cognizione piena, nei limiti, però, in cuì il giudicato sia riprodotto nel ricorso per cassazione, in forza del principio di autosufficienza di questo mezzo di impugnazione (cfr. Cass. nn. 5508/2018, 26627/2006, 10537/2010), adempimento del tutto omesso dai controricorrenti nel caso di specie;

2.1. il terzo motivo di ricorso, che va preliminarmente esaminato in quanto pregiudiziale, è infondato atteso che ad integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia non basta la mancanza di un’espressa statuizione del giudice, ma è necessario che sia stato completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto: ciò non si verifica quando la decisione adottata comporti la reiezione della pretesa fatta valere dalla parte, anche se manchi in proposito una specifica argomentazione, dovendo ravvisarsi una statuizione implicita di rigetto quando la pretesa avanzata col capo di domanda non espressamente esaminato risulti incompatibile con l’impostazione logico-giuridica della pronuncia (cfr. Cass. n. 20311/2011; conf. n. 21612/2013; n. 17956/2015);

2.2. tale incompatibilità deve riscontrarsi nel caso in esame, posto che a differenza di quanto lamentato dalla ricorrente, la CTR ha pronunciato sull’appello dell’Ufficio respingendolo ed implicitamente negando rilevanza alle deduzioni dell’Ufficio a supporto della legittimità della pretesa impositiva, pretesa che la Ctr ha invece riconosciuto infondata;

3.1. a seguire, con il primo motivo di ricorso, incentrato sulla denuncia dì violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 92, la ricorrente Amministrazione ripropone, in sostanza, la tesi interpretativa del suddetto articolo nel senso che ne risulti consentito, anche in caso di impresa minore, il recupero a tassazione dei ricavi induttivamente ricostruiti per la vendita di rimanenze di esercizio (beni immobili), qualora il contribuente si sia (come nella specie) limitato ad enunciarne il valore globale senza specifica distinta per categorie omogenee di beni, affermando, la correttezza, per ogni altro profilo, dall’accertamento induttivo come in concreto, nella fattispecie, da essa operato;

3.2. con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza impugnata per aver ritenuto illegittimo l’accertamento effettuato dall’Ufficio in quanto basato su elementi “di tipo prettamente indiziario e/o di discutibile attendibilità”, violando l’art. 2697 c.c.;

3.3. i due motivi vanno congiuntamente esaminati, in quanto strettamente connessi;

3.4. in primo luogo occorre evidenziare che in materia dì determinazione del reddito d’impresa, il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 59 (ora art. 92 nella numerazione introdotta dal D.Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344) (nel testo, applicabile ratione temporis, modificato dal D.L. 29 giugno 1994, n. 416, art. 1, comma 1, convertito con modificazioni nella L. 8 agosto 1994, n. 503), dispone che la valutazione delle rimanenze finali vada effettuata raggruppandole in categorie omogenee per natura e valore;

3.5. pur non essendo contenuta nella predetta disposizione alcuna indicazione utile al fine di individuare (e definire) la nozione di “categorie omogenee”, ben può ritenersi, attesa la genericità dei termini utilizzati, che l’omogeneità “per natura” implica che i beni, in relazione alle loro proprietà e caratteristiche merceologiche sostanziali, debbano appartenere allo stesso genere, mentre l’omogeneità “per valore” richiede che si tratti di beni aventi identico contenuto economico al momento del raggruppamento (valore da stabilirsi sulla base della definizione di valore normale risultante dall’art. 9, comma 3 del T.U.I.R.) (cfr. Cass. n. 17983/2013);

3.6. va inoltre rilevato che questa Corte ha già chiarito che in tema di accertamento delle imposte sui redditi, la presenza di scritture contabili formalmente corrette non esclude la legittimità dell’accertamento analitico induttivo del reddito d’impresa, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), qualora la contabilità stessa possa considerarsi complessivamente inattendibile in quanto confliggente con i criteri della ragionevolezza; in tali casi, pertanto, è consentito all’ufficio dubitare della veridicità delle operazioni dichiarate e desumere, sulla base di presunzioni semplici – purchè gravi, precise e concordanti -, maggiori ricavi o minori costi;

3.7. questa Corte ha poi osservato che “la L. 7 luglio 2009, n. 88, art. 24, comma 5, (Legge Comunitaria 2008), ha modificato il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 (così come l’omologo D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 in tema di IVA), eliminando le disposizioni introdotte dal D.L. n. 223 del 2006, art. 35: ciò a seguito di un parere motivato del 19 marzo 2009 della Commissione europea, la quale, nell’ambito del procedimento di infrazione n. 2007/4575, aveva rilevato l’incompatibilità – in relazione, specificamente, all’IVA, ma ritenuta estensibile dal legislatore nazionale anche alle imposte dirette – di tali disposizioni con il diritto comunitario. E’ stato così ripristinato il quadro normativo anteriore al luglio 2006, sopprimendo la presunzione legale (ovviamente relativa) di corrispondenza del corrispettivo effettivo al valore normale del bene, con la conseguenza che tutto è tornato ad essere rimesso alla valutazione del giudice, il quale può, in generale, desumere l’esistenza di attività non dichiarate “anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti”: e ciò – deve intendersi – con effetto retroattivo, stante la ragione di adeguamento al diritto comunitario che ha spinto il legislatore nazionale del 2009 ad intervenire (cfr., anche, circolare dell’Agenzia delle entrate del 14 aprile 2010, n. 18)” (cfr. in termini. Cass. n. 20429/2014; cfr. anche Cass. n. 23485/2016);

3.8. in tale prospettiva, non ha più fondamento il riferimento al “valore normale” quale presunzione legale, dovendo l’accertamento del valore del bene essere determinato secondo le regole ordinarie, anche mediante accertamento induttivo con il ricorso a presunzioni semplici, dotate dei requisiti necessari;

3.9. poste tali premesse la CTR ha fatto corretto uso dei suddetti principi, in quanto, a fronte di contabilità formalmente corretta ma sostanzialmente inattendibile, considerato che la contabilità non riportava la consistenza oggettiva dei beni raggruppati per categorie omogenee per natura e valore (nella sentenza impugnata si menziona, infatti, la contabilità “di cantiere” applicata dalla contribuente con riguardo ai costi ed ai ricavi dei beni oggetto di cessione), ha comunque esaminato l’accertamento analitico-induttivo in questione, ed ha ritenuto lo stesso illegittimo in quanto fondato su presunzioni non connotate dai richiesti requisiti di gravità, precisione e concordanza;

3.10. nello specifico, come può desumersi dal tenore complessivo della gravata sentenza, la CTR se per un verso ha escluso che potesse essere determinato il valore degli immobili sulla base dei soli valori OMI, dall’altro ha ritenuto – con accertamento in fatto non suscettibile di riesame in sede di legittimità se non per vizio motivazionale, non specificamente formulato sul punto dall’Agenzia ricorrente – inidonei a fornire un quadro di presunzioni dal carattere grave, preciso e concordante, gli ulteriori elementi (valori medi di mercato ricavati dalle pubblicazioni di settore – Tecnocasa – riferibili specificamente alla zona di costruzione degli immobili oggetto di cessione, di cui trattasi) posti, dall’Ufficio, a fondamento della rettifica;

3.11. va peraltro evidenziato che non essendo stato trascritto in ricorso, in ossequio al principio di autosufficienza, l’avviso di accertamento impugnato, la Corte non è stata posta in grado di verificare che l’Ufficio avesse posto a base dell’accertamento anche ulteriori elementi, come apoditticamente affermato dall’Agenzia nel ricorso;

3.12. è peraltro infondata anche la censura circa la violazione dell’art. 2697 c.c. laddove la CTR avrebbe erroneamente affermato che “l’Ufficio avrebbe dovuto procedere ad accertamenti bancari ovvero ricercare prove oggettive idonee a smentire la veridicità dei corrispettivi dichiarati”;

3.13. la CTR, invero, lungi dall’affermare uno spostamento dell’onere della prova a carico dell’Ufficio circa l’esistenza di maggiori ricavi o minori costi pur in base a presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti, si è limitata, in conseguenza della ritenuta inidoneità delle presunzioni utilizzate dall’Ufficio nel ricostruire il reddito della contribuente, a rilevare che a tale scopo l’Ufficio avrebbe dovuto fornire i suddetti ulteriori elementi di prova presuntiva;

4. in conclusione, pertanto, il ricorso va rigettato;

5. le spese di lite, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna l’Agenzia ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 3.200,00 per compensi professionali, oltre alle spese forfettarie nella misura del 15% ed agli accessori di legge, se dovuti.

Così deciso in Roma, il 18 settembre 2018.

Depositato in Cancelleria il 23 novembre 2018