Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 30376 del 23/11/2018

Cassazione civile sez. trib., 23/11/2018, (ud. 03/07/2018, dep. 23/11/2018), n.30376

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO M.G. – rel. Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. SAIJA Salvatore – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 28119 del ruolo generale dell’anno

2011, proposto da:

C.A. rappresentato e difeso, giusta procura speciale a

margine al ricorso, dall’avv.to Vincenzo Cinque e dall’avv.to

Giuseppe Russo Corvace, elettivamente domiciliata presso lo studio

dell’ultimo difensore in Roma, alla Via della Scrofa n. 57;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale del Veneto, n. 131/07/2010, depositata in data 5 ottobre

2010, non notificata;

Lette le conclusioni scritte del P.G., in persona del sostituto

procuratore generale dott. Sorrentino Federico, il quale ha chiesto

dichiararsi l’inammissibilità del ricorso;

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 3

luglio 2018 dal Relatore Cons. Putaturo Donati Viscido di Nocera

Maria Giulia.

Fatto

RILEVATO

che:

– con sentenza n. 131/07/2010, depositata in data 5 ottobre 2010, non notificata, la Commissione tributaria regionale del Veneto, accoglieva parzialmente l’appello proposto da C.A. nei confronti dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 83/02/2009 della Commissione tributaria provinciale di Udine che aveva rigettato, previa riunione, i ricorsi proposti dal suddetto contribuente avverso quattro avvisi di accertamento con i quali l’Ufficio di Udine, previo p.v.c. della Guardia di finanza di Trieste, traente, tra l’altro, origine da indagini di P.G. svolte nell’ambito del procedimento penale R.G. n. 4538/02 nei confronti delle società C. Auto s.r.l. e C. Microcar s.r.l., aveva contestato a carico di C.A., ai fini Irpef, Irap e Iva, per gli anni di imposta 2001 – 2004, un maggiore reddito di impresa, ricostruito induttivamente ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, lett. a) e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55, in base alle risultanze delle movimentazioni bancarie ex D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, in relazione all’assunto esercizio non dichiarato di attività di commercio di autoveicoli, con conseguente omessa fatturazione di operazioni imponibili e contabilizzazione di ricavi;

– la CTR – nel rideterminare l’ammontare del reddito di impresa per gli anni 2001 – 2004, scomputando dagli incassi sui conti correnti bancari del contribuente gli importi riferibili alle società C. Auto s.r.l. e C. Microcar s.r.l. (delle quali, all’epoca, il C.A. era rispettivamente Vicepresidente e amministratore di fatto) – in punto di diritto, per quanto di interesse, ha osservato che: 1) era infondato il motivo di appello concernente la assunta nullità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56 e della L. n. 212 del 2000, art. 7, sotto il profilo dell’asserito difetto di motivazione degli avvisi impugnati, potendo questi ultimi legittimamente rinviare ad un già conosciuto p.v.c. della G.d.F., purchè dagli stessi si cogliessero gli elementi atti a consentire una precisa identificazione della pretesa tributaria; 2) i dati bancari potevano essere utilizzati sia per dimostrare l’esistenza di una eventuale attività occulta (nel caso di impresa, riferita agli anni oggetto di accertamento) sia per quantificare il reddito ricavato da tale attività; 3) le testimonianze e le dichiarazioni acquisite nel corso del procedimento penale nei confronti delle società C. Auto s.r.l e C. Microcar s.r.l. costituivano un “insieme credibile ed affidabile”; 4) gli avvisi di accertamento in questione erano conseguiti al legittimo utilizzo, oltre che dei dati connessi alle movimentazioni bancarie del contribuente, alle dichiarazioni rese da quest’ultimo nell’ambito del suddetto procedimento penale;

– avverso la sentenza della CTR, C.A. ha proposto ricorso per cassazione affidato a quattro motivi, cui ha resistito, l’Agenzia delle entrate, con controricorso;

– il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2, e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

che:

– con il primo motivo, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56 e della L. n. 212 del 2000, art. 7, per avere la CTR erroneamente disatteso il motivo di appello concernente la assunta illegittimità della sentenza di primo grado nella parte in cui aveva rigettato l’eccezione di difetto di motivazione degli avvisi impugnati, ancorchè questi ultimi fossero stati motivati apparentemente attraverso un richiamo acritico al non allegato p.v.c. del 30 ottobre 2006 della G.d.F.;

– il motivo è infondato;

– l’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento, imposto dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, comma 5, tenuto conto del carattere di provocatio ad opponendum del medesimo, è soddisfatto ogni qualvolta l’Amministrazione abbia posto il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali, e, quindi, di contestarne efficacemente l’an” ed il “quantum debeatur”, e ciò può fare anche per relationem, ovvero mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all’atto notificato, purchè ne riproduca il contenuto essenziale, in quanto l’obbligo di allegazione di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, u.p., deve intendersi riferito ai soli atti di cui il contribuente non abbia già integrale e legale conoscenza (Cass. n. 23923 del 2016; n. 9323 e n. 28713 del 2017), spettando comunque a quest’ultimo “provare che almeno una parte del contenuto di tali atti sia necessaria ad integrarne la motivazione” (Cass. cit.; conf. Cass. n. 2614 del 2016 che, con riferimento alla disciplina anteriore alla L. citata, art. 7, ha affermato che “ai fini dell’annullamento il contribuente deve quindi provare non solo che gli atti ai quali fa riferimento l’atto impositivo o quelli cui esso rinvia sono a lui sconosciuti, ma anche che almeno una parte del contenuto di essi sia necessaria ad integrare direttamente o indirettamente la motivazione del suddetto atto impositivo, e che quest’ultimo non la riporta, per cui non è comunque venuto a sua conoscenza”; da ultimo, Cass. n. 30823 del 2017);

– inoltre, secondo il consolidato orientamento di legittimità, in tema di motivazione per relationem degli atti d’imposizione tributaria, la L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, nel prevedere che debba essere allegato all’atto dell’Amministrazione finanziaria ogni documento richiamato nella motivazione di esso, non trova applicazione per gli atti di cui il contribuente abbia già avuto integrale e legale conoscenza per effetto di precedente comunicazione. Parimenti il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, comma 2, u.p., stabilisce che solo se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto nè ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama salvo che quest’ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale (Cass. n. 28713 del 2017; n. 18073 del 2008; n. 407 del 2015);

– nella specie, il giudice a quo, attenendosi ai suddetti principi, ha correttamente ritenuto assolto l’obbligo di motivazione per re/ationem degli atti impositivi mediante il rinvio alle conclusioni del p.v.c. della G.d.F. di Trieste del 30 ottobre 2006, trattandosi di documenti “già nella disponibilità del contribuente”, e avuto riguardo alla riproduzione negli atti impositivi – circostanza già evidenziata dal giudice di primo grado e confermata dalla CTR – degli elementi essenziali della pretesa tributaria;

– con il secondo motivo, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la insufficiente e contraddittoria motivazione della sentenza impugnata per non avere la CTR argomentato in ordine al motivo di appello concernente la assunta illegittima imputazione al ricorrente di reddito di impresa non dichiarato derivante dall’esercizio di attività di commercio di autoveicoli nonchè la erronea attribuzione al ricorrente di soggettività passiva ai fini dell’Iva e dell’Irap, ancorchè quest’ultimo avesse iniziato la propria attività di impresa solo nel gennaio 2005 (come si evinceva da visura camerale allegata ai ricorsi introduttivi) avendo lo stesso agito, durante gli anni oggetto di verifica, in nome e per conto delle società C. Auto s.r.l. e C. Microcar s.r.l;

– con il quarto motivo, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 7 e art. 39, comma 1, lett. d) e del combinato disposto del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 1, lett. d) e art. 54, comma 2, per avere la CTR erroneamente ritenuto imputabili le movimentazioni sui conti correnti bancari del contribuente a ricavi di una sua presunta attività di impresa occulta, ancorchè, negli anni di imposta verificati, quest’ultimo non avesse svolto alcuna attività di impresa commerciale e avesse sempre operato come amministratore di società di capitali nonchè quale procuratore speciale di terzi; ciò senza valutare la prova contraria prodotta dal contribuente;

– i motivi secondo e quarto – da trattarsi congiuntamente per connessione – sono infondati;

– tanto la presunzione, stabilita dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, comma 2, n. 2, in tema di accertamento dell’IVA, quanto la presunzione di cui alla analoga norma del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, dettata in materia di imposte sui redditi – che peraltro hanno portata generale essendo applicabili, non solo al reddito di impresa, ma anche al reddito da lavoro autonomo e professionale (Cass. n. 14041 del 2011; n. 11750 del 2008, n. 430 del 2008, n. 4601 del 2002) – presentano un contenuto complesso, consentendo di riferire tutti i movimenti bancari rilevati dal conto all’attività economica svolta dal contribuente, qualificando gli “accrediti” come ricavi, e gli “addebiti” egualmente come manifestazione di ricchezza in quanto considerati spese per corrispettivi versati per acquisti di beni e servizi reimpiegati nella produzione di maggiori ricavi di ammontare non inferiore agli importi prelevati: la presunzione legale “juris tantum”, può essere vinta dal contribuente soltanto se offre la prova liberatoria che dei movimenti sui conti bancari egli ha tenuto conto nelle dichiarazioni, o che gli accrediti e gli addebiti registrati sui conti non si riferiscono ad operazioni imponibili, occorrendo all’uopo che vengano indicati e dimostrati dal contribuente la provenienza e la destinazione dei singoli pagamenti con riferimento tanto ai termini soggettivi dei singoli rapporti attivi e passivi, quanto alle diverse cause giustificative degli accrediti e dei prelievi (Cass. n. 26692 del 2005; n. 20199 del 2010; n. 16650 del 2011; n. 26173 del 2011 -con riferimento al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, in materia di imposte sui redditi; n. 15217 del 2012; n. 1418 del 2013; n. 6595 del 2013; n. 21303 del 2013; n. 20668 del 2014; n. 26111 del 2015. La presunzione legale in questione ha superato il vaglio di costituzionalità in relazione agli artt. 3 e 53 Cost. – sentenza Corte cost. n. 225 del 2005 -: cfr. Cass. n. 13036 del 2012. Vedi Corte cost. ord. n. 260 del 2000; Corte cost. ord. n. 173 del 2008; Corte cost. n. 228 del 2014);

– quanto al dedotto vizio motivazionale, si osserva che il vizio di omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione denunciabile con ricorso per cassazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, si configura solo quando nel ragionamento del giudice di merito sia riscontrabile il mancato o insufficiente esame di punti decisivi della controversia, prospettati dalle parti o rilevabili d’ufficio, ovvero un insanabile contrasto tra le argomentazioni adottate tale da non consentire l’identificazione del procedimento logico – giuridico posto a base della decisione (Cass. 30822 del 2017; Cass. n. 19547 del 2017; n. 15489 del 2007);

– nella specie, la CTR ha fatto buon governo dei suddetti principi, avendo ritenuto, con una motivazione congrua ed esente da vizi logici-giuridici, – a fronte della emersione, avuto riguardo anche alla parte in fatto della decisione, dalla dichiarazione resa dallo stesso contribuente nell’ambito del procedimento penale RG n. 4538/02 che “parte degli incassi “in nero” erano relativi ad operazioni di compravendita di autovetture non riferibili alla C. Auto s.r.l. e tantomeno alla C. Microcar s.r.l.” e, pertanto, riconducibili ad un’attività di commercio di autoveicoli svolta “in nero” personalmente dal contribuente – correttamente applicata dall’Ufficio la presunzione legale di cui all’art. 32 cit. della imputazione, sia dei prelevamenti che dei versamenti operati su conti correnti bancari del contribuente, a ricavi conseguiti dal medesimo nella propria attività d’impresa non dichiarata; peraltro, la CTR, a fronte della applicazione della presunzione legale ex D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, in ossequio al criterio distributivo dell’onere della prova, ha ritenuto – con una valutazione in fatto non suscettibile di sindacato in sede di legittimità – non fornita dal contribuente giustificazione dei riscontrati incassi “in nero” sui suoi conti correnti bancari, ad eccezione di quelli riferibili alle società C. Auto s.r.l. e C. Microcar s.r.l.;

– con il terzo motivo, il ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la erronea e contraddittoria motivazione della sentenza impugnata, per avere la CTR omesso di argomentare sui fatti ed elementi addotti dall’Amministrazione finanziaria a sostegno dell’accertamento fiscale, utilizzando esclusivamente le dichiarazioni rese dal contribuente nel contesto degli interrogatori effettuati nell’ambito del procedimento penale R.G. n. 4538/02, ancorchè, non solo le dichiarazioni non potessero integrare un elemento di prova, ma risultassero smentite sia dalle dichiarazioni degli altri imputati che da quelle rese dallo stesso contribuente in sede di udienza preliminare, senza, peraltro, considerare che la sentenza di patteggiamento a chiusura del detto procedimento non aveva implicato alcun accertamento di responsabilità;

– la censura è inammissibile;

– quanto al dedotto vizio motivazionale, questa Corte ha affermato che è inammissibile la revisione del ragionamento decisorio del giudice, non potendo mai la Corte di cassazione procedere ad un’autonoma valutazione delle risultanze degli atti di causa (Cass. n. 91/2014; Cass. S.U. n. 24148/2013; Cass. n. 5024/2012) e non potendo il vizio consistere in un apprezzamento dei fatti e delle prove in senso difforme da quello preteso dalla parte, spettando soltanto al giudice di merito di individuare le fonti del proprio convincimento, controllare l’attendibilità e la concludenza delle prove, scegliere tra le risultanze probatorie quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione dando liberamente prevalenza all’uno o all’altro dei mezzi di prova (Cass. n. 11511/2014; Cass. n. 25608/2013; Cass. n. 6288/2011; Cass. n. 6694/2009; Cass. n. 15489/2007; Cass. n. 4766/2006). Pertanto, con riguardo alle prove, mai può essere censurata la valutazione in sè degli elementi probatori secondo il prudente apprezzamento del giudice (Cass. n. 24155/2017; Cass. n. 1414/2015; Cass. n. 13960/2014);

– nella specie, la ricorrente, nel prospettare la erroneità ed insufficienza della valutazione da parte della CTR in ordine al legittimità dell’operato dell’Ufficio sollecita per l’appunto una inammissibile rivalutazione dei fatti e una rivisitazione del ragionamento svolto dal giudice di merito;

– peraltro, la censura non coglie il decisum, in quanto, avuto riguardo all’argomentato della sentenza impugnata, la CTR fonda il giudizio sulla legittimità dell’accertamento fiscale non solo sulle dichiarazioni del contribuente rese nell’ambito del procedimento penale R.G. n. 4538/02 ma anche sulle risultanze delle indagini bancarie sui conti correnti di quest’ultimo;

– in conclusione il ricorso va rigettato; le spese del giudizio di cassazione seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo;

PQM

la Corte:

rigetta il ricorso; condanna C.A. al pagamento in favore dell’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, delle spese del giudizio di legittimità che si liquidano in Euro 7.800,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 3 luglio 2018.

Depositato in Cancelleria il 23 novembre 2018

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