Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 30322 del 30/12/2011

Cassazione civile sez. trib., 30/12/2011, (ud. 29/11/2011, dep. 30/12/2011), n.30322

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MERONE Antonio – Presidente –

Dott. IACOBELLIS Marcello – Consigliere –

Dott. DI BLASI Antonino – Consigliere –

Dott. CARACCIOLO Giuseppe – Consigliere –

Dott. COSENTINO Antonello – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DI il PORTOGHESI 12, presso

L’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope

legis;

– ricorrente –

contro

G.R.;

– intimato –

sul ricorso 17478-2008 proposto da:

G.R. elettivamente domiciliato in ROMA, presso la

CORTE DI CASSAZIONE rappresentato e difeso dall’avvocato PACE FABIO,

giusta procura a margine del controricorso e ricorso incidentale;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimata –

avverso la semenza n. 114/18/2007 della Commissione Tributaria

Regionale di MILANO del 10.12.07, depositata l’1/02/2008;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

29/11/2011 dal Consigliere Relatore Don. ANTONELLO COSENTINO;

udito per la ricorrente l’Avvocato Alessandro De Stefano che ha

chiesto l’accoglimento del ricorso;

udito per il controricorrenti e ricorrente incidentale l’Avvocato

Fabio Pace che ha chiesto il rigetto;

E’ presente il Procuratore Generale in persona del Dott. SEPE Ennio

Attilio che ha concluso per l’accoglimento per quanto di ragione del

ricorso principale; assorbito l’incidentale.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La controversia concerne il trattamento impositivo della somma erogata dal fondo di previdenza complementare aziendale FONDENEL/P.I.A. al dirigente Enel in quiescenza G.R., iscritto al fondo da epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 de 1993, a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale.

Secondo il contribuente tale somma – costituendo la capitalizzazione di un trattamento di previdenza integrativa aziendale derivante dalla trasformazione di una pregresso rapporto di assicurazione sulla vita – andrebbe classificata come reddito chi capitale ai sensi del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 42, comma 4, TUIR (nella numerazione in vigore fino al 31.12.0?, a cui ci si continuerà a riferire in tutte le citazioni del TUIR) e sarebbe soggetta a tassazione con l’aliquota del 12,5%, fissata dalla L. n. 482 del 1985, art. 6 per i capitali corrisposti in dipendenza di contratto di assicurazione sulla vita. Secondo l’Agenzia delle Entrate, per contro, tale somma – risultando dalla capitalizzazione di una pensione o, comunque, costituendo una somma percepita una tantum in dipendenza dalla cessazione del rapporto di lavoro – sarebbe soggetta a tassazione separata D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, ex art. 16, lett. a), e art. 17, comma 2, TUIR. Poichè la ritenuta IRPEF operata all’atto dell’erogazione della somma è stata calcolata alla stregua delle disposizioni di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 16 e 17 TUIR (e dunque con la medesima aliquota applicata sul TFR), il contribuente ha chiesto all’Agenzia delle Entrate il rimborso della differenza tra la ritenuta operata dal sostituto d’imposta e l’importo risultante dall’applicazione dell’aliquota del 12,5% e il conseguente silenzio-rifiuto dell’Ufficio è stato da lui impugnato davanti alla Giustizia tributaria.

La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia ha accolto la domanda di rimborso del contribuente e avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione affidato a due motivi, denunciando il difetto di motivazione (art. 360 c.p.c., comma 5) e la violazione di legge (art. 360 c.p.c., n. 3) per violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 124 del 1993, art. 1, comma 5, convertito in L. n. 30 del 1997; Ln. 482 del 1985, art. 6; artt. 16 e 17 TUIR (DPR n. 917 del 1986); artt. 3, 4, 5, e 6 dell’accordo Enel- Fndai del 16 aprile 1986.

Il contribuente si e costituito con controricorso, contestando la fondatezza di entrambi i motivi di ricorso e, quanto alla censura di violazione di legge, deducendone preliminarmente l’inammissibilità, per la novità dell’eccezione relativa alla natura dell’erogazione percepita ed alla normativa applicabile.

Il controricorrente ha altresì proposto ricorso incidentale condizionato denunciando:

col primo motivo, il vizio di omessa pronuncia (art. 360 c.p.c., n. 4 e art. 112 c.p.c.) della sentenza di secondo grado sulla eccezione d’inammissibilità dell’appello dell’Ufficio per mancanza di interesse ad agire a seguito de passaggio in giudicato della affermazione del primo giudice, non impugnata, che il contribuente era titolare di una forma pensionistica esistente in data anteriore all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993;

col secondo motivo, il vizio di omessa pronuncia (art. 360 c.p.c., n. 4 e art. 112 c.p.c.) della sentenza di secondo grado sulla eccezione d’inammissibilità dell’appello dell’Ufficio per il mancato deposito di copia del relativo allo presso la segreteria della Commissione Tributaria Provinciale di Milano.

La causa è stata discussa alla pubblica udienza del 29.1 1.11, in cui il PG ha concluso come in epigrafe.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente vanno riuniti, ai sensi dell’art. 335 c.p.c., il ricorso principale e quello incidentale.

Ancora in via preliminare, va rigettata l’eccezione del contro ricorrente di inammissibilità della censura di violazione di legge sollevata col ricorso principale per la novità delle questioni ivi sollevate, giacchè dette questioni non implicano alcun accertamento di fatto, ma si risolvono in mere argomentazioni giuridiche a sostegno della tesi, sempre propugnata dall’Agenzia delle Entrate, dell’inapplicabilità, nella specie, della tassazione prevista per i redditi da capitale.

Nel merito, osserva la Corte che i due motivi del ricorso principale – che, per la loro intima connessione, possono essere trattati congiuntamente – pongono la questione del trattamento tributario delle somme corrisposte a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale erogato dal fondo previdenziale FONDENEL/P.I.A..

Al riguardo è opportuno sottolineare che, poichè l’oggetto del presente giudizio e una domanda di rimborso del contribuente, quest’ultimo riveste la qualità di attore in senso non soltanto formale – come nei giudizi di impugnazione di un atto impositivo – ma anche sostanziale (cfr. Cass. 13057/04. Cass. 22567/04, Cass. 10797/10).

Da tale rilievo discende una duplice conseguenza: per un verso, l’onere di allegare e provare i fatti ai quali la legge ricollega il trattamento impositivo rivendicato in domanda grava sul contribuente;

per altro verso, le argomentazioni con le quali l’Ufficio nega la sussistenza di detti fatti, o contesta che i medesimi siano qualificabili giuridicamente nei termini proposti dal contribuente, costituiscono mere difese, come tali non soggette ad alcuna preclusione processuale; salva l’ipotesi di formazione di un giudicato interno o – ove in concreto ne ricorrano i presupposti – l’ applicazione del principio di non contestazione. Quanto a tale ultimo principio, va altresì sottolineato che esso non può essere invocato per sostenere l’assunto secondi) cui la mancata contestazione, da parte dell’Ufficio, dei contenuti della certificazione rilasciata dal sostituto d’imposta Enel sulla composizione della somma erogata al contribuente implicherebbe ammissione della quantificazione del rendimento finanziario operata in detta certificazione.

In proposito va precisato, per un verso, che il difetto di specifica contestazione dei conteggi funzionali alla quantificazione del credito oggetto della pretesa dell’attore, allorchè il convenuto si limiti a negare in radice l’esistenza di tale credito, può avere rilievo solo quando si riferisca a fatti non incompatibili con le ragioni della contestazione sull’an debeatur (Cass. SSUU 761/02); per altro verso, che il principio di non contestazione opera su piano della prova, cosicchè nel processo tributario (nel quale pure è certamente applicabile, vedi Cass. 1540/07) esso non elide l’operatività dell’altro principio – operante sul piano dell’allegazione e collegato alla specialità del contenzioso tributario -secondo cui la mancata presa di posizione dell’Ufficio sui motivi di opposizione alla pretesa impositiva svolti dal contribuente in linea di subordine non equivale ad ammissione delle affermazioni che tali motivi sostanziano, ne determina il restringimento del thema decidendum ai soli motivi contestali, posto che la richiesta di rigetto dell’intera domanda del contribuente consente all’Ufficio impostore, qualora le questioni da quello dedotte in via principale siano state rigettate, di scegliere, nel prosieguo del giudizio, le diverse argomentazioni divisive da opporre alle domande subordinate avversarie (cfr. Cass. 7789/06).

Svolta tale premessa, osserva la Corte che la questione del regime fiscale delle somme corrisposte a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale erogato dal fondo previdenziale FONDENEL/P.I.A. è stata recentemente chiarita dalle Sezioni Unite di questa Corte con la sentenza n. 13642 del 2011, resa in controversia analoga, che ha affermato il seguente principio: “in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino ed 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17 TUIR, solo per quanto riguarda la “sorte capitale” corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del c.d. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. n. 482 del 1985, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dal 1 gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17 TUIR. Alla stregua di tale principio, il meccanismo impositivo di cui alla L. n. 482 del 1985, art. 6 (aliquota del 12,5% sulla differenza tra l’ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi riscossi, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo) si applica a coloro che siano iscritti al fondo di previdenza complementare aziendale FONDENEL/P.I.A. da epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993 sulle somme percepite a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale, solo limitatamente agli importi maturati entro il 31.12.2000 che provengano dalla liquidazione del rendimento finanziario del capitale; per tale intendendosi, come espressamente precisato nella parte motiva della citata sentenza delle Sezioni Unite (ultima parte del penultimo periodo del paragrafo 6.1), il “rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato”.

La Commissione Tributaria Regionale non si è attenuta al suddetto principio, in quanto ha ritenuto applicabile l’aliquota del 12,5% sull’intera somma percepita dal contribuente, e non come avrebbe dovuto, sulla parte di detta somma corrispondente al rendimento maturato entro il 31.12.2000 imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato, quantificando il relativo importo in base agli investimenti concretamente effettuati dal Fondo sul mercato finanziario, alla stregua delle norme contrattuali via via applicabili, e delle plusvalenze con essi realizzati. Il ricorso dell’Agenzia delle Entrate va quindi giudicato fondato. La fondatezza del ricorso principale determina l’attualità dell’interesse del controricorrente all’esame del ricorso incidentale condizionato.

Quest’ultimo va peraltro giudicato inammissibile in relazione ad entrambi i motivi che lo sorreggono, in quanto con tali motivi si deducono vizi di omissione di pronuncia senza che nel ricorso siano trascritte le parti dell’atto di controdeduzioni in cui l’attuale ricorrente incidentale avrebbe sollevato in appello le eccezioni su cui lamenta l’omissione di pronuncia da parte della Commissione Tributaria Regionale.

In definitiva, il ricorso incidentale va dichiarato inammissibile e il ricorso principale va accolto e, per l’effetto, la sentenza gravata va cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale che procederà – previa disamina dei meccanismi di funzionamento del fondo FONDENEL/P.I.A. nel corso degli anni – ad accertare se e quando, sulla base delle norme contrattuali applicabili, i capitali rivenienti dalla contribuzione siano stati effettivamente investiti sul mercato finanziario, quali siano stati i risultati dell’investimento ed in qual modo sia stata determinata l’assegnazione delle eventuali plusvalenze alle singole posizioni individuali; sulla scorta di tale indagine, quantificherà la parte della stimma complessivamente erogata al contribuente che corrisponda al rendimento netto maturato entri il 31.12.2000 derivante dalla gestione sul mercato finanziario del capitale accantonato mediante la contribuzione del lavoratore e del datore di lavoro e, quindi, calcolerà l’imposta dovuta dal contribuente (e, conseguentemente, l’ammontare del suo credito restitutorio) applicando solo a tale parte l’aliquota del 12,5%, secondo la disciplina dettata dalla L. n. 482 del 1985, art. 6; ferino restando, per il residuo, il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a e art. 17.

P.Q.M.

La Corte, riuniti i ricorsi principale e incidentale, accoglie il ricorso principale, dichiara inammissibile il ricorso incidentale, cassa la sentenza gravata e rinvia le parti alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, in altra composizione, che si atterrà ai principi di cui in motivazione e regolerà anche le spese di questo giudizio.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 29 novembre 2011.

Depositato in Cancelleria il 30 dicembre 2011