Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 30167 del 15/12/2017

Civile Ord. Sez. 5 Num. 30167 Anno 2017
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: TERRUSI FRANCESCO

ORDINANZA

sul ricorso 23910-2010 proposto da:
TREZZANO 92 SRL, elettivamente domiciliato in ROMA VIA
ABRUZZI 3, presso lo studio dell’avvocato GIUSEPPE
BERTI, che lo rappresenta e difende unitamente
all’avvocato PATRIZIA TOVAllI;
– ricorrente contro

AGENZIA DELLE ENTRATE DIREZIONE PROVINCIALE DI MILANO
2017
2313

2 in persona del Direttore pro tempore, elettivamente
domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso
l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta
e difende;
– controricorrente –

avverso la sentenza n. 60/2010 della COMM.TRIB.REG. dgL.

Data pubblicazione: 15/12/2017

MILANO, depositata il 21/05/2010;
udita la relazione della causa svolta nella camera di
consiglio del 27/09/2017 dal Consigliere Dott.

FRANCESCO TERRUSI.

Rilevato che:
l’agenzia delle entrate notificava alla Trezzano s.r.l. un avviso di
liquidazione di maggiori Irpeg, Irap e Iva conseguente alla cessione di
un terreno avvenuta nell’anno 2002, il corrispettivo della quale,
indicato in euro 400.000,00 oltre Iva, era rettificato in euro

dell’art. 35, secondo e terzo comma, del d.l. n. 223 del 2006;
la società proponeva opposizione dinanzi alla CTP di Milano e, a
seguito del rigetto di tale ricorso, appello alla CTR della Lombardia;
la CTR confermava la sentenza di rigetto dell’opposizione, osservando
e ritenendo che la natura retroattiva dell’art. 35 del d.l. n. 223 del
2006 non contrastasse coi principi costituzionali;
aggiungeva che l’attribuzione del valore di presunzione semplice, in
ordine a quanto stabilito dal citato art. 35 a proposito degli atti
formati prima del 4-7-2006, non aveva inficiato l’accertamento, che
era stato basato su una stima dell’Ute implicante la dettagliata
descrizione dei cespiti in base alla loro specifica destinazione;
nella stima era stato invero riportato il valore di mercato del bene
desunto dagli indicatori dell’Omi rilevanti

ratione temporis e dalla

rilevazione dei prezzi del Caam, sicché in effetti la valutazione
dell’ufficio era stata assistita da prove desunte da elementi presuntivi,
i quali, seppur attestati in termini di presunzione semplice, non erano
stati contrastati da alcun valido elemento di segno opposto, essendosi
la società limitata a invocare l’inapplicabilità retroattiva dell’art. 35 e
a contestare genericamente la stima dell’Ute;
la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione sorretto da
cinque motivi;
l’amministrazione ha resistito con controricorso.
Considerato che:
col primo motivo la ricorrente denunzia la violazione

e

falsa

applicazione dell’art. 24 della I. n. 88 del 2009 (legge comunitaria
I

1.084.500,00 in base a una stima dell’Ute allegata all’avviso, ai sensi

2008) per non avere l’impugnata sentenza riconosciuto efficacia
retroattiva all’abrogazione dell’art. 35, secondo e terzo comma, del
d.l. n. 223 del 2006 con riguardo a tutti gli accertamenti a valore
normale su compravendite immobiliari ancora aperti e non suffragati
da ulteriori elementi presuntivi;

applicazione dell’art. 1, comma 265, della I. n. 244 del 2007 (legge
finanziaria 2008) in quanto la presunzione legale, di cui all’art. 35,
secondo e terzo comma, del d.l. n. 223 del 2006 non poteva essere
applicata alle compravendite immobiliari stipulate prima del 4-72006, esse integrando una presunzione semplice;
col terzo motivo la ricorrente denunzia la violazione e falsa
applicazione dell’art. 54, secondo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972
e dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973, con
riferimento al valore probatorio degli elementi considerati ai fini dello
scostamento del corrispettivo rispetto al valore di mercato di immobili
della stessa specie o similari;
col quarto e col quinto motivo, infine, la ricorrente deduce,
rispettivamente, l’omessa motivazione su fatti decisivi in ordine alla
domanda di estinzione del procedimento per sopravvenuta inefficacia
dell’atto impugnato, in conseguenza dell’intervenuta abrogazione
dell’art. 35, secondo e terzo comma, del d.l. n. 223 del 2006, e
l’omessa pronuncia sulla suddetta domanda di estinzione;
queste due ultime censure, il cui esame è pregiudiziale, sono
inammissibili: (i) il quarto motivo si infrange col consolidato principio
per cui il vizio motivazionale non rileva, per definizione, con
riferimento alle questioni giuridiche; (il) il quinto motivo è minato da
un evidente mancanza di autosufficienza, non risultando riportato in
qual modo e in quale specifico atto sarebbe stata formulata la
“domanda di estinzione” alla quale associare l’omissione di pronuncia;

2

col secondo motivo la ricorrente denunzia la violazione e falsa

i primi tre motivi, tra loro connessi e suscettibili di esame unitario,
sono invece fondati nel senso che segue;
mediante i commi secondo e terzo dell’art. 35 del d.l. n. 223 del
2006, nel testo modificato in sede di conversione (I. n. 248 del 2006),
il legislatore ha integrato gli artt. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 e 39

nel terzo comma dell’articolo 54, dopo l’ultimo periodo è stato
aggiunto il seguente: «Per le cessioni aventi ad oggetto beni immobili
e relative pertinenze, la prova di cui al precedente periodo s’intende
integrata anche se l’esistenza delle operazioni imponibili o
l’inesattezza delle indicazioni di cui al secondo comma sono desunte
sulla base del valore normale dei predetti beni, determinato ai sensi
dell’articolo 14 del presente decreto»;
nel primo comma dell’articolo 39, dopo l’ultimo periodo è stato
aggiunto il seguente: «Per le cessioni aventi ad oggetto beni immobili
ovvero la costituzione o il trasferimento di diritti reali di godimento
sui medesimi beni, la prova di cui al precedente periodo s’intende
integrata anche se l’infedeltà dei relativi ricavi viene desunta sulla
base del valore normale dei predetti beni, determinato ai sensi
dell’articolo 9, comma 3, del testo unico delle imposte sui redditi, di
cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n.
917»;
la I. 7 luglio 2009, n. 88, art. 24, quinto comma, (legge comunitaria
2008), ha modificato a sua volta il d.P.R. n. 600 del 1973, art. 39,
così come l’omologo d.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, eliminando in
vero le disposizioni introdotte dal citato d.l. n. 223 del 2006;
ciò è avvenuto a seguito di un parere motivato della Commissione
europea (parere del 19-3-2009), stante la rilevata incompatibilità – in
relazione, specificamente, all’Iva – di tali disposizioni con il diritto
comunitario;

3

del d.P.R. n. 600 del 1973;

il legislatore nazionale, ritenendo estensibile il ragionamento anche
alle imposte dirette, ha ripristinato il quadro normativo anteriore al
luglio 2006, sopprimendo la presunzione legale (relativa) di
corrispondenza del corrispettivo effettivo al valore normale del bene;
e la conseguenza è che – come questa Corte ha già avuto modo di

stato nuovamente rimesso alla valutazione del giudice, il quale può,
in generale, desumere l’esistenza di attività non dichiarate “anche
sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise
e concordanti”;
simile nuova espansione della potestà valutativa giurisdizionale ha
evidente effetto retroattivo, stante la ragione di adeguamento al
diritto comunitario che ha spinto il legislatore nazionale del 2009 a
intervenire in materia; e nel caso di specie la CTR ha motivato la
ragione della ritenuta infedeltà del corrispettivo dichiarato in atto
ritenendo integrata la presunzione in base a quanto evincibile dalla
stima dell’Ute allegata all’avviso di liquidazione; stima nella quale alla
descrizione del cespite aveva fatto riscontro l’indicazione del valore di
mercato desunto dagli indicatori dell’Omi del secondo semestre 2002
e dalla rilevazione dei prezzi degli immobili desunti dal Caam;
sennonché la CTR ha aggiunto che a tali elementi la contribuente non
aveva opposto alcun elemento contrario onde adempiere all’onere
della prova su di essa gravante;
consegue che la CTR ha finito per trattare la presunzione de qua
come presunzione legale, non come presunzione semplice, in quanto
solo nella presunzione legale manca la struttura inferenziale del
ragionamento presuntivo stabilita dall’art. 2727 cod. civ., e solo alla
base della presunzione legale vi è un meccanismo normativo al quale
è associata la ripartizione dell’onere della prova in ordine all’elemento
liberatorio;

4

precisare (v. Cass. n. 20429-14) – tutto, dopo la I. n. 88 del 2009, è

di contro la presunzione semplice costituisce un mero ordinario
strumento di accertamento dei fatti, che, con tutti i margini di
opinabilità, deve poi inscriversi nell’art. 2727 cod. civ.; sicché la
presunzione semplice non tollera, come invece ritenuto dalla CTR,
alcuna inversione dell’onere della prova e impone di verificare se gli

della prova dei fatti il cui onere incombe sempre all’ufficio;
a tal riguardo questa Corte ha di recente affermato – in tema di
accertamento dei redditi d’impresa e in seguito alla sostituzione
dell’art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 a opera dell’art. 24, quinto
comma, della I. n. 88 del 2009 – che, essendo stata eliminata la
presunzione legale (con effetto retroattivo), l’accertamento di un
maggior reddito derivante dalla cessione di immobili non può essere
fondato soltanto sulla sussistenza di uno scostamento tra il
corrispettivo dichiarato nell’atto di compravendita e il valore normale
del bene quale risulta dalle quotazioni dell’Omi, ma richiede la
sussistenza di ulteriori elementi indiziari gravi, precisi e concordanti
(v. Cass. n. 9474-17);
a tale orientamento va data continuità, donde l’impugnata sentenza,
che con esso contrasta, deve essere cassata con rinvio alla medesima
CTR della Lombardia, diversa sezione, per nuovo esame;
la CTR si uniformerà ai principi esposti e provvederà anche sulle
spese del giudizio svoltosi in questa sede di legittimità.
p.q. m.
La Corte accoglie i primi tre motivi di ricorso e dichiara
inammissibili il quarto e il quinto; cassa l’impugnata sentenza in
relazione ai motivi accolti e rinvia, anche per le spese del giudizio di
cassazione, alla CTR della Lombardia.
Deciso in Roma, nella camera di consiglio della quinta sezione
civile, addì 27 settembre 2017.

elementi indiziari, di volta in volta considerati, siano essi sintomatici