Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 29873 del 30/12/2020

Cassazione civile sez. trib., 30/12/2020, (ud. 22/07/2020, dep. 30/12/2020), n.29873

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – rel. Consigliere –

Dott. FANTICINI Giovanni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 6356/2012 R.G. proposto da:

DEMOTER S.P.A. in persona del suo legale rappresentante pro tempore,

rappresentata e difesa giusta delega in atti dall’avv. Giovanni

Caroè con domicilio eletto in Roma, presso e nello studio dell’avv.

Virginia Cucurachi in viale G. Cesare n. 71;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio eletto in Roma, via Dei Portoghesi, n. 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

Avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della

Sicilia sez. distaccata di Messina n. 05/26/11 depositata il

17/01/2011 non notificata;

Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del

22/07/2020 dal Consigliere Roberto Succio.

 

Fatto

RILEVATO

che:

– con la sentenza di cui sopra il giudice di seconde cure ha respinto l’appello principale dell’Ufficio così come l’appello incidentale del contribuente e conseguentemente confermato la sentenza della CTP che aveva accolto in parte il ricorso del contribuente, limitatamente al rilievo operato dall’Agenzia delle Entrate con riferimento alla indeducibilità dei contributi regionali oggetto della verifica, avente per oggetto il periodo d’imposta 1999 ai fini imposte dirette e iva;

– avverso la sentenza di seconde cure propone ricorso per cassazione la contribuente società con atto affidato a due motivi; resiste con controricorso l’Amministrazione Finanziaria, la quale presenta anche ricorso incidentale articolato in due motivi.

Diritto

CONSIDERATO

che:

– con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 62 c.d. TUIR, per avere la CTR erroneamente ritenuto indeducibile nel periodo d’imposta 1999 il costo di lire 100.000.000,00 (Euro 51.645,69) corrisposto dalla società DEMOTER all’associato in partecipazione sig. B.B., amministratore unico della società, in quanto tal importo andava qualificato come compenso dell’amministratore e come tale andava dedotto secondo il principio di cassa, vale a dire all’atto del pagamento che era avvenuto nel 2000, e non nel 1999, e non secondo il principio di competenza;

– il motivo è inammissibile per difetto di collegamento con la ratio decidendi;

– si evince infatti dalla sentenza gravata che l’Ufficio ha qualificato il costo in esame come compenso dell’amministratore, e conseguentemente ne ha negato la deduzione secondo il principio di competenza (nell’anno 1999) applicandosi a tal costo, come riqualificato, il principio di cassa; poichè l’importo è stato corrisposto nel 2000, esso non poteva – secondo la CTR – esser dedotto nel 1999;

– tal prospettazione è stata ritenuta fondata dalla CTR, secondo la quale il costo in esame, in sostanza, è stato solo apparentemente qualificato come partecipazione all’utile dell’associato, mentre in realtà costituiva remunerazione dell’amministratore;

– secondo la CTR ciò si evince sia dalla “coincidenza nella stessa persona di socio associato in partecipazione e amministratore unico della società”, sia dalla “mancanza di documentazione attestante in modo certo la natura della prestazione collaborativa retribuita”, sia dalla “totale assenza di compensi per le funzioni di amministratore”; tali elementi fanno quindi concludere per la sussistenza di un comportamento sostanzialmente elusivo, diretto a ottenere un miglior trattamento ai fini impositivi della somma versata;

– a fronte di tal statuizione, era onere del ricorrente che intendeva dolersene innanzitutto censurare la sentenza per vizio di motivazione, sottoponendola a critica non quanto all’erronea applicazione tout court dell’art. 62 TUIR (vigente ratione temporis) ma quanto alle ragioni (che evidentemente il contribuente riteneva erronee) che hanno portato il secondo giudice a ritenere elusiva l’operazione, in forza della quale si è aggirata la previsione relativa alla deducibilità dei compensi degli amministratori sottoponendo il costo – previa sua qualificazione solo formale come retribuzione del soggetto associato nell’impresa – solo apparentemente alla disciplina dell’art. 62 TUIR di cui si è detto;

– diversamente, invece, il motivo di ricorso è qualificato e strutturato come censura in diritto, con l’effetto di non contestare adeguatamente la ratio della CTR nella quale si fa riferimento anche alla mancanza di documentazione (pag. 6 sentenza CTR penultimo periodo);

– come è noto, (Cass. Sez. 6 – 2, Ordinanza n. 24054 del 12/10/2017) in tema di ricorso per cassazione, il vizio di violazione di legge consiste nella deduzione di un’erronea ricognizione, da parte del provvedimento impugnato, della fattispecie astratta recata da una norma di legge e quindi implica necessariamente un problema interpretativo della stessa; viceversa, l’allegazione di un’erronea ricognizione della fattispecie concreta a mezzo delle risultanze di causa è esterna all’esatta interpretazione della norma di legge e inerisce alla tipica valutazione del giudice di merito, la cui censura è possibile, in sede di legittimità, sotto l’aspetto del vizio di motivazione: il discrimine tra l’una e l’altra ipotesi – violazione di legge in senso proprio a causa dell’erronea ricognizione dell’astratta fattispecie normativa, ovvero erronea applicazione della legge in ragione della carente o contraddittoria ricostruzione della fattispecie concreta – è segnato dal fatto che solo quest’ultima censura, e non anche la prima, è mediata dalla contestata valutazione delle risultanze di causa;

– conseguentemente, stante l’articolazione come in atti del motivo, lo stesso nel concreto non colpisce la ratio decidendi e risulta quindi inammissibile;

– il secondo motivo di ricorso denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 75 TUIR vigente ratione temporis per avere la CTR erroneamente ritenuto legittimo il recupero da parte dell’Ufficio dei costi di rappresentanza per lire 15.282.214 e per lire 10.810.248, mentre almeno la quota parte per ogni periodo d’imposta andava riconosciuta come deducibile;

– il motivo è inammissibile;

– in primo luogo, come correttamente eccepito in controricorso, in sede di PVC correttamente i verificatori hanno riconosciuto la deducibilità ex lege prevista di tali costi provvedendo al recupero della sola porzione eccedente il terzo; di qui il difetto di interesse in capo al contribuente alla riproposizione dell’eccezione;

– secondariamente, la CTR non tratta tale questione, che pertanto (in difetto di qualsiasi articolazione dei motivi ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4) non costituisce ratio decidendi della sentenza gravata;

– pertanto, il ricorso principale è integralmente rigettato;

– il primo motivo del ricorso incidentale si incentra sulla violazione e falsa applicazione dell’art. 53, comma 1, lett. f) in allora vigente, ora trasposto nel vigente art. 85, comma 1, lett. h) TUIR e dell’art. 75, comma 1 TUIR in allora vigente tutti in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 per avere la CTR ritenuto rilevanti ai fini della determinazione del reddito d’impresa i contributi regionali erogati dalla Regione Sicilia solo al momento del loro effettivo incasso da parte della società; gli stessi invece, secondo l’Ufficio, dovevano contribuire a determinare il reddito dell’esercizio 1998, anno nel quale essi erano destinati a ridurre i costi dell’esercizio stesso sostenuti per il personale dipendente, come previsto dalla L.R. siciliana n. 27 del 1991, in particolare dall’art. 9 della stessa;

– il tutto ovviamente, senza pregiudizio per il contribuente, che all’esito positivo o meno dell’erogazione di tali contributi, una volta manifestatasi la variazione finanziaria ad essi relativa, era ovviamente titolato – se l’erogazione aveva luogo in misura minore a quanto spettante ex lege ed oggetto di appostazione nell’anno 1998 – a operare una sopravvenienza passiva nell’esercizio seguente pari all’ammontare del contributo eventualmente in concreto non erogato;

– il motivo è fondato;

– come questa Corte ha ancora di recente precisato (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 7950 del 21/03/2019) in tema di determinazione del reddito d’ impresa, i contributi in conto capitale (compresi quelli in conto impianti, che ne costituiscono una sottospecie) ed i contributi in conto di esercizio (anche nella forma di contributi a fondo perduto), pur avendo diverse caratteristiche, sono egualmente destinati ad integrare i ricavi o a ridurre i costi della gestione caratteristica dell’impresa o delle gestioni accessorie differenti da quella finanziaria, come si ricava sia dal D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 85, 102 e 103 (c.d. TUIR), sia dai principi contabili e, pertanto, devono essere tutti iscritti in bilancio nel conto economico dell’impresa;

– trattandosi quindi di posta del conto economico analoga ai ricavi, anche per tali contributi, in ordine alla loro partecipazione sotto il profilo temporale ad avere rilevanza per la determinazione del reddito d’impresa, trova quindi applicazione il principio di competenza secondo le modalità di cui si è detto, come correttamente rilevato in ricorso incidentale;

alla luce della decisione sul primo motivo di ricorso incidentale, il secondo motivo è assorbito;

conclusivamente, il ricorso principale è rigettato; accolto il primo motivo di ricorso incidentale, e dichiarato assorbito in tal decisione il secondo motivo del medesimo ricorso incidentale, la sentenza è cassata limitatamente al motivo accolto, con rinvio sul punto al giudice dell’appello per l’ulteriore corso.

P.Q.M.

rigetta il ricorso principale; accoglie il primo motivo del ricorso incidentale; dichiara assorbito il secondo motivo del ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata limitatamente al motivo accolto e rinvia anche per le spese del presente giudizio di legittimità alla Commissione Tributaria Regionale della Sicilia, sez. staccata di Messina in diversa composizione.

Così deciso in Roma, il 22 luglio 2020.

Depositato in Cancelleria il 30 dicembre 2020

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