Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 29631 del 14/11/2019

Cassazione civile sez. trib., 14/11/2019, (ud. 02/10/2018, dep. 14/11/2019), n.29631

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. GORI Pierpaolo – Consigliere –

Dott. ANTEZZA Fabio – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 1206/2018 R.G. proposto da:

UNIPART EXPORTS LIMITED, in persona del legale rappresentante pro

tempore, con sede in (OMISSIS) (P. IVA: (OMISSIS)), difesa dall’Avv.

Tonio Di Iacovo, elettivamente domiciliata presso l’Avv. Tonio Di

Iacovo, in Roma, Viale Castro Pretorio n. 122 (studio Pirola Pennuto

Zei & Associati);

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi n. 12, domicilia;

– intimata constituitasi in giudizio ma non controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio,

n. 3069/06/2017, pronunciata l’8 maggio 2017 e depositata il 30

maggio 2017;

udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 02 ottobre 2018

dal Consigliere Dott. Antezza Fabio;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.ssa

Zeno Immacolata, che ha concluso per il rigetto del ricorso;

udito, per il ricorrente, l’Avv. Tonio Di Iacovo, che ha insistito

per l’accoglimento del ricorso;

udito per l’intimata A.E. l’Avv. Roberta Guizzi (dell’Avvocatura

Generale dello Stato), che ha chiesto il rigetto del ricorso.

Fatto

FATTI DI CAUSA

1. UNIPART EXPORTS LIMITED ricorre, con nove motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe di accoglimento dell’appello proposto dall’Amministrazione finanziaria avverso la sentenza dalla CTP di Roma (n. 9267/10/2016). Quest’ultima, a sua volta, aveva accolto l’impugnazione proposta dal contribuente contro avviso di accertamento IVA (n. (OMISSIS)) relativo all’esercizio 2008, emesso per recupero di IVA indebitamente detratta per Euro 778.663,00 (oltre sanzioni per indebita detrazione ed infedele dichiarazione, ai sensi, rispettivamente, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 6, comma 6, e art. 5, comma 4).

2. La complessità della ricostruzione dei fatti di causa ne impone una puntuale loro sintesi, nei termini che seguono (per quanto emerge dalla sentenza impugnata oltre che dal ricorso, dal controricorso e dagli atti e documenti in essi riportati e da essi richiamati nonchè depositati).

2.1. La UNIPART. EXPORTS LIMITED (contribuente attuale ricorrente, di seguito anche: “UNIPART LTD”), con sede legale in Inghilterra e rappresentante fiscale in Italia, è parte del gruppo multinazionale UNIPART che si occupa, in via principale, del controllo, della gestione e della logistica delle catene produttive in molteplici settori. Per quanto rileva nel presente processo, alla contribuente è affidata l’attività concernente la logistica di prodotti del settore auto e la consulenza inerente la ricerca della migliore efficienza produttiva, compresi studi e realizzazione di progetti relativi alla massimazione delle disponibilità dei ricambi, alla riduzione dei costi di magazzino, alla gestione dei depositi ed all’incremento dell’efficienza della catena valore.

Con rifermento all’attività di cui innanzi UNIPART LTD concluse un accordo con una società del Gruppo Jaguar, la società di diritto inglese (di seguito: “Jaguar UK”), esteso anche all’Italia in forza di accordo con la Jaguar Italia s.p.a., avente ad oggetto un servizio integrale di analisi, studio, raccolta, immagazzinamento e consegna di parti di ricambio per autovetture da sette depositi a circa 700 rivenditori/concessionari Jaguar. Tale servizio prevedeva la gestione di magazzino, la distribuzione multicanale dei pezzi di ricambio, la creazione ed il controllo del sistema informatico relativo all’attività di logistica, la gestione delle forniture ai clienti della stessa Jaguar UK, oltre a vari servizi tecnici e commerciali.

Per l’espletamento della detta attività, con riferimento ai concessionari italiani, la contribuente (con sede legale in Inghilterra e rappresentante legale in Italia) concluse con Jaguar Italia s.p.a. un accordo (lettere 22 dicembre 1995 e 19 febbraio 1996), avente ad oggetto attività di supporto (nonchè di controllo ed ottimizzazione delle attività logistiche), da parte della Jaguar Italia s.p.a. ed in ragione dell’osservatorio privilegiato di essa nell’ambito delle relazioni con la rete dei concessionari, della gestione della politiche commerciali, del marketing, dei prezzi e delle performance di distribuzione. In esecuzione dell’accordo da ultimo citato Jaguar Italia s.p.a. emise nei confronti della UNIPART. LTD fatture comprensive dell’IVA, ritenendole operazioni imponibili D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ex art. 7, comma 3. Ciò, quindi, per prestazioni di servizi generici ed in applicazione del principio di territorialità dell’imposta di cui al citato art. 7 (nella formulazione ratione temporis applicabile nella versione antecedente alle consistenti modifiche apportate dal D.Lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, art. 1, comma 1, lett. b)).

Tali prestazioni, in forza del detto comma 3, per il contribuente avrebbero dovuto considerarsi effettuate nel territorio dello Stato in quanto emesse da soggetto avente domicilio e residenza in Italia, la Jaguar Italia s.p.a., e, quindi non rientranti in taluna delle ipotesi derogatorie di cui al successivo medesimo art. 7, comma 4.

La contribuente, tramite il proprio rappresentante fiscale in Italia, chiese il rimborso dell’IVA di cui alle dette fatture, non avendo effettuato in Italia operazioni attive comportanti un suo debito d’IVA nei confronti dell’Amministrazione finanziaria.

In forza della richiesta di cui innanzi, l’Agenzia delle entrate effettuò controlli al fine di verificare la sussistenza dei requisiti soggettivi ed oggettivi della legittimità dell’imposizione a fini IVA delle operazioni di cui alle fatture emesse dalla Jaguar Italia s.p.a. e, quindi, della rimborsabilità dell’imposta alla contribuente, conclusisi con notifica al contribuente dell’avviso di accertamento IVA 2008 di cui innanzi.

Dalla detta attività emerse, in particolare, l’assenza di personale dipendente, di beni strumentali, di conti correnti in Italia, di ricevute di pagamento delle fatture di acquisto e che, quindi (anche) per il 2008 l’unica attività svolta dalla UNIPART. LTD, con rappresentante fiscale in Italia, aveva avuto ad oggetto solo la gestione amministrativa della tenuta della contabilità relativa alle transazioni commerciali tra la UNIPART e la Jaguar Italia s.p.a., in forza del supporto da quest’ultima fornito in ragione dei citati accordi commerciali. Trattavasi di fatture tutte aventi la dizione “compenso per consulenza su vendita ricambi coma da ns. lettera del 22/12/1995”, senza riferimenti alle qualità ed alle quantità della operazioni (beni o servizi prestati) ed in assenza di altra documentazione a supporto delle stesse tale da rendere possibile la qualificazioni e quantificazione delle operazioni.

La contribuente, quindi, non avendo effettuato alcuna operazione attiva per il 2008, aveva annotato esclusivamente le fatture ricevute dalla Jaguar Italia s.p.a. e le liquidazioni IVA erano pertanto risultate tutte a credito (con riporto anche del credito d’imposta dell’anno precedente). Per l’Amministrazione finanziaria si trattava dunque di attività gestita direttamente dalla casa madre inglese (la UNIPART. LTD) e non dal rappresentante fiscale in Italia, il quale invece si era limitato, di fatto, a recuperare l’IVA versata con riferimento alle citate fatture.

3. L’avviso di accertamento notificato nel 2008 fu impugnato innanzi al Giudice tributario da UNIPART. LTD che dedusse l’erroneità dell’operato dell’Amministrazione finanziaria nel non aver considerato le operazioni di cui alle fatture come imponibili ai fini IVA, D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 7, comma 3 (nella formulazione antecedente alla sua sostituzione ad opera del D.Lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, art. 1, comma 1, lett. b, ratione temporis applicabile), in quanto aventi ad oggetto servizi resi da soggetto con domicilio nel territorio dello Stato (Jaguar Italia s.p.a.).

Già in quella sede, come emerge dalla lettura del ricorso, il contribuente evidenziò che la CTP di Roma, con sentenza n. 581/2000, emessa il 24 novembre 2000 è passata in giudicato il 9 gennaio 2002, aveva annullato un avviso di accertamento IVA, per il diverso esercizio 1995, emesso nei confronti sempre della UNIPART. LTD e sulla base sempre dei suoi rapporti con Jaguar Italia s.p.a. (sent. agli atti).

4. La CTP di Roma, con sentenza n. 9267/10/2016, annullò l’atto impositivo osservando, letteralmente, “che lo stesso Ufficio appare ammettere la debenza del rimborso atteso che nell’accertamento fa riferimento al solo fatto che la società non avrebbe provato il rimborso mente nelle memorie nulla obietta alla tesi difensiva della società ma ammettendo di avere in corso l’istruttoria per valutare le prove prodotte. Il tutto unitamente al fatto che per altri anni e per le stesse ragioni l’Ufficio aveva ammesso il rimborso fa ragionevolmente propendere per l’accoglimento del ricorso”.

5. L’Amministrazione finanziaria propose appello avverso la sentenza di primo grado, deducendone la carenza motivazionale e, nel merito, instando per la conferma della legittimità dell’atto impositivo stante la genericità delle prestazioni (“per consulenza per vendita ricambi”) eseguita da Jaguar Italia s.p.a. In subordine l’A.E. chiese di soprassedere alla decisione, per l’esercizio 2008, in attesa della decisione di questa Corte in merito a contenziosi analoghi pendenti tra le stesse parti ed inerenti ad accertamenti IVA per gli esercizi 1999 e 2000 (essendovi stati esiti contrastanti in sede di merito).

La CTR del Lazio, con la sentenza oggetto di attuale impugnazione, accolse l’appello, dopo aver ritenuto, contrariamente a quanto eccepito dall’appellato, che con i motivi di gravame non vi fosse stata una mutatio bensì una mera consentita emendatio libelli (in ragione della corrispondenza commerciale tra UNIPART. LTD e Jaguar Italia s.p.a), nonchè “viziata” la motivazione della sentenza impugnata anche a causa di una non “adeguata valutazione degli elementi di fatto in possesso dei primi giudici”.

Nel merito, la Commissione regionale evidenziò, in primo luogo, che il credito vantato da UNIPART. LTD, a titolo di rimborso d’IVA, si fondava “per tabulas unicamente sulle spese sostenute per l’acquisto di servizi, da parte di detta società estera (priva, per sua stessa ammissione, di una organizzazione nel territorio dello Stato italiano ove” operava “solo un suo rappresentante fiscale”).

Dal testo della lettera inviata da Jaguar Italia s.p.a., richiamata dalla causale di cui alle fatture da quest’ultima emesse, il Giudice di secondo grado rilevò che “la mittente indicasse – a quella che era la sua fornitrice e che spediva direttamente dall’Inghilterra i pezzi di ricambio e gli accessori – i criteri ed i parametri numerici del prezzario pattuito e del marketing, per determinare il corrispettivo delle varie voci spettanti ai concessionari”. Sicchè, la CTR argomentò che “le prestazioni in questione, del tutto generiche,” fossero state erroneamente definite e classificate in fattura come “consulenze”, non essendovi invece traccia di un’attività elaborativa di consulenza. Quanto innanzi era quindi finalizzato a far “rientrare tale attività, così denominata, nel disposto del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 7, comma 4, lett. d) e permettere così la imponibilità della relativa prestazione in Italia, ai fini della deducibilità dell’IVA poi chiesta a rimborso da UNIPART”.

A quanto innanzi la CTR aggiunse (“ma vi è di più:”) che anche sotto altro aspetto la domanda di rimborso IVA si rivelava “inaccoglibile”, essendo imposta non detraibile, in quanto non dovuta in Italia, trattandosi di una “mera attività di elencazione (e non di consulenza) di Jaguar Italia nella fornitura dei dati necessari alla UNIPART. (società di diritto inglese non residente nel territorio dello Stato Italiano) per la migliore organizzazione dell’attività logistico-distributiva di quest’ultima”. Tale attività, concluse il Giudice di secondo grado, “deve ritenersi, in ogni caso, esclusa dall’IVA D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 7, comma 4, lett. d), poichè ai fini della determinazione territoriale dell’operazione, rileva il domicilio dell’utilizzatore del contratto, UNIPART, che risulta… non residente in Italia”.

Per quanto rileva ai fini della disamina di alcuni dei molteplici motivi di ricorso, occorre infine evidenziare che la CTR adottò la decisione di cui innanzi ritenendo, esplicitamente, di non sentirsi vincolata dalla sentenza n. 581/2000, emessa dalla CTP di Roma e passata in giudicato, di annullamento di avviso di accertamento IVA, per l’esercizio 1995, emesso nei confronti sempre della UNIPART. LTD. Essa, in particolare, rilevò che si trattava di “annualità diversa, basata, all’evidenza, su fatture e causali diverse, non necessariamente coincidenti con quelle oggetto del presente giudizio”.

All’esito, il Giudice di secondo grado confermò l’avviso di accertamento impugnato sia con riferimento al recupero IVA sia in merito alle sanzioni comminate al contribuente per gli illeciti D.Lgs. n. 471 del 1997, ex art. 6, comma 6, e art. 5, comma 4, (rispettivamente, per indebita detrazione ed infedele dichiarazione).

6. Contro la sentenza d’appello la contribuente ha proposto ricorso per cassazione, affidato a nove motivi (punti dal n. 2.1 a n. 2.9), mentre l’A.E. non si è difesa con controricorso, depositando atto di costituzione (con istanza di riunione del presente procedimento a due procedimenti pendenti innanzi a questa Corte, iscritti a R.G.NN. 22002/2011 e 19321/2012, attesa l’identità dell’oggetto e delle parti).

In sede di discussione la parti hanno infine concluso come indicato in epigrafe.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Il settimo motivo di ricorso è fondato (a differenza dei primi sei motivi), con assorbimento dei motivi ottavo e nono, ritenendo, preliminarmente, di non accogliere l’istanza dell’A.E. di riunione del presente processo a quelli pendenti innanzi a questa Corte ed iscritti ai nn. 22002/2011 e 19321/2012 (relativi alle diverse annualità d’imposta 1999 e 2000), in assenza dei relativi presupposti.

2. Quanto innanzi circa l’istanza di riunione introduce già la questione di cui al sesto motivo di ricorso (punto 2.6 del ricorso) che, pertanto, è trattata anticipatamente rispetto alle altre.

Con esso si deduce, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza in forza di “error in procedendo per violazione e falsa applicazione dell’art. 295 c.p.c. e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 39”.

Ci si duole in particolare dell’omessa sospensione, da parte della CTR, del giudizio innanzi a sè pendente, nonostante il rapporto di pregiudizialità tra esso (pregiudicato) e quelli riguardanti le annualità d’imposta 1999 e 2000 (pregiudicanti), aventi ad oggetto, a detta del ricorrente, la medesima pretesa tributaria tra le stesse parti, nonchè pendenti in sede di legittimità. Tale pregiudizialità, sempre per quanto prospettato dal contribuente, sarebbe stata riconosciuta dallo stesso Ente impositore, con istanza di sospensione rivolta alla CTR.

2.1. Il sesto motivo di ricorso è infondato.

In primo luogo non si tratta di rapporto di pregiudizialità invocato dall’A.E. innanzi alla CTR che, invece, solo in subordine, ha chiesto di attendere l’esito dei giudizi in cassazione e non ha proposto istanza ex art. 295 c.p.c., così ritenendo non trattarsi di ipotesi di sospensione necessaria fondante su rapporto di pregiudizialità. Tale rapporto, comunque, nella specie non sussiste in quanto, differentemente da quanto sostenuto dal ricorrente, i tre giudizi non hanno ad oggetto la medesima pretesa tributaria bensì avvisi di accertamento diversi, per diverse annualità e con riferimento a differenti fatture, non trattandosi, peraltro, del medesimo credito.

Sul punto deve difatti farsi applicazione del principio già sancito da questa Corte, e dal quale non vi è ragione di discostarsi. In tema di contenzioso tributario, difatti, deve escludersi che sussista litispendenza tra due procedimenti se in essi il petitum immediato sia costituito da due distinti provvedimenti impositivi, sia pur rivolti nei confronti dei medesimi soggetti, per il medesimo presupposto di imposta e per il medesimo credito fiscale, poichè tale istituto presuppone identità di petitum, che, nel processo tributario, non può non essere identificato in considerazione della natura impugnatoria dello stesso (Cass. sez. 6-5, 28/06/2012, n. 11046, Rv. 623151-01).

3. I primi due motivi del ricorso (punti nn. 2.1 e 2.2 del ricorso), possono trattarsi congiuntamente per la connessione delle questioni che ne costituiscono l’oggetto.

3.1. Con il primo motivo di ricorso (punto n. 2.1 del ricorso), ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 si deduce la violazione dell’art. 2909 c.c. e art. 324 c.p.c..

Il ricorrente si duole della circostanza per la quale la sentenza impugnata avrebbe omesso di rilevare il giudicato esterno formatosi sulla medesima fattispecie, relativa però ad avviso di accertamento per l’esercizio 1995, in forza della sentenza n. 581 del 2000, emessa tra le stesse parti dalla CTP di Roma il 24 novembre 2000 e passata in giudicato il 9 gennaio 2002 (in quanto non impugnata). Con la detta sentenza, precisa il ricorrente, il Giudice tributario, muovendo dallo stesso rapporto contrattuale intercorrente tra UNIPART. LTD e Jaguar Italia s.p.a., ha statuito che: “esaminati gli atti e i motivi addotti dalla ricorrente ritiene fondato il ricorso in quanto le operazioni che hanno comportato il pagamento dell’imposta IVA per l’anno 1995 non sono cessioni di beni (…) ma prestazioni di servizi la cui disciplina rientra nelle previsioni del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38 ter”.

A fondamento della doglianza il ricorrente pone anche Cass. sez. 5, n. 25762 del 2014, Rv. 633463-01, la cui massima ufficiale così recita: “In materia tributaria, l’efficacia espansiva del giudicato esterno non incontra ostacolo – non solo per l’obbligazione, ma anche per l’illecito tributario – nell’autonomia dei periodi di imposta allorchè, assumendo un elemento della fattispecie un carattere tendenzialmente permanente, sussista quel presupposto della “invarianza nel tempo”, che ne costituisce il momento condizionante”. Nell’enunciare il suddetto principio, questa Corte ha ritenuto, nella specie, che la qualificazione giuridica del contratto ed il conseguente accertamento della non imponibilità, ai fini I.V.A., delle relative prestazioni, compiuti con sentenza passata in giudicato per un determinato periodo d’imposta, nel giudizio avente ad oggetto il tributo, esplichi i suoi effetti anche nel giudizio avente ad oggetto l’illecito tributario, consistente nell’omesso pagamento, perpetrato in altro periodo d’imposta, in quanto la qualificazione giuridica del contratto, da cui dipende la configurabilità dell’illecito, integra un elemento invariabile del rapporto.

Con il secondo motivo di ricorso (punto n. 2.2 del ricorso), in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, si deduce la nullità della sentenza per violazione dell’art. 2909 c.c. e art. 324 c.p.c., sostanzialmente riproponendo la medesima doglianza di cui al primo motivo di ricorso (punto n. 2.1. del ricorso).

3.2. I motivi in esame (punti nn. 2.1 e 2.2 del ricorso) sono infondati, non sussistendo i presupposti per l’operatività della detta efficacia espansiva per una pluralità di circostanze (oltre che inammissibili, con riferimento a determinati profili).

Con essi si deduce in particolare l’efficacia espansiva del giudicato esterno costituito dalla (prodotta) sentenza n. 581/2000 emessa, tra le spesse parti, dalla CTP di Roma il 24 novembre 2000 e passata in giudicato il 9 gennaio 2002 (perchè non impugnata).

La sentenza citata ha concluso un processo attivato da impugnazione di avviso di diniego di rimborso IVA per il 1995, con la quale il contribuente dedusse che trattavasi di fatture per operazioni imponibili, in quanto inerenti prestazioni di servizi resi a soggetto non residente in Italia, con conseguente diritto al richiesto rimborso. Quest’ultimo, invece, fu negato dall’A.E. che, anche in giudizio, ritenne per converso le operazioni rientranti nella previsione di cui al D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 41, comma 1, lett. a), in materia di cessioni di beni intracomunitarie non imponibili, con conseguente non rimborsabilità dell’IVA pagata. La CTP inquadrò le operazioni di cui alle fatture del 1995 (emessa da Jaguar Italia s.p.a. nei confronti di UNIPART. LTD) quali prestazioni di servizi assoggettate alla previsione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38 ter, quindi imponibili, ed accolse l’impugnazione, con sentenza non appellata.

Premessa la ricostruzione del fatto processuale nei termini di cui innanzi, deve al riguardo in diritto evidenziarsi che la sentenza del Giudice tributario che definitivamente accerti il contenuto e l’entità degli obblighi del contribuente per un determinato periodo d’imposta, fa stato, quanto ai tributi dello stesso tipo da questo dovuti per gli anni successivi, solo per gli elementi che abbiano un valore “condizionante” inderogabile rispetto alla disciplina della fattispecie esaminata. Ne consegue che laddove la sentenza passata in giudicato risolva una situazione fattuale riferita ad uno specifico periodo d’imposta, essa non può estendere i suoi effetti automaticamente ad un’altra annualità, ancorchè siano coinvolti tratti storici comuni (ex plurimis: Cass. sez. 5, 29/01/2014, n. 1837, Rv. 629287-01, Cass. sez. 5, 11/08/2016, n. 16960, Rv, 640761-01, in motivazione).

Nel caso in esame i tratti storici comuni sono caratterizzati dall’essere gli avvisi di accertamento per il 1995 (oggetto della sentenza passata in giudicato) e per il 2008 (oggetto dell’attuale processo) scaturiti dalla medesima ispezione contabile e documentale ed inerenti sempre fatture per operazioni tra Jaguar Italia s.p.a. e UNIPART LTD, ancorchè diverse ed emesse per i detti differenti periodi.

Tali fatti storici, quindi, non riguardano le medesime fatture, che si riferiscono all’esercizio 1995, quelle di cui alla sentenza passata in giudicato, ed all’esercizio 2008, quelle di cui al presente processo. La sentenza il cui giudicato esterno è invocato, poi, come emerge dalla relativa motivazione, argomenta dalle operazioni di cui alle specifiche fatture e non dall’interpretazione del contratto che, a detta dello stesso ricorrente si porrebbe alla base delle fatture emesse per il 2008. Tale contratto, sempre per quanto sostenuto dallo stesso ricorrente, si sarebbe infine concluso con missive del 22 dicembre 1995 e 19 febbraio 1996, con conseguente impossibilità di rientrare nel fatto storico di cui alla sentenza passata in giudicato, in quanto inerente impugnazione relativa all’esercizio 1995, cioè a fatture emesse nel 1995 e quindi prima della conclusione del contratto.

Quanto appena evidenziato in merito alla diversità delle fatture in esame, alla circostanza per la quale la sentenza passata in giudicato muove non dall’interpretazione contrattuale ma dalle operazioni specificamente dedotte nelle fatture ed in ordine alla data di conclusione del contratto, mostra ulteriormente l’inconferenza del richiamo del contribuente anche alla citata Cass. sez. 5, n. 25762 del 2014, Rv. 633463-01, le cui argomentazioni, a contrariis, confermano invece ulteriormente la non invocabilità dell’efficacia espansiva del giudicato esterno nella presente fattispecie.

Deve dunque ritenersi in linea con i principi di cui innanzi la sentenza impugnata che, nell’accogliere i motivi d’appello, ha ritenuto, esplicitamente, di non sentirsi vincolata dalla citata sentenza passata in giudicato, riferendosi essa ad “annualità diversa” ed essendo “basata, all’evidenza, su fatture e causali diverse, non necessariamente coincidenti con quelle oggetto del presente giudizio”.

I motivi in esame (il primo ed il secondo), sono invece inammissibili sotto altro profilo, laddove con essi, pur formalmente deducendo vizi ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e 4, in realtà il ricorrente intende sostituire la propria valutazione in fatto, in merito alla natura delle operazioni oltre che alla interpretazione del contratto, a quella data dalla CTR, comunque congruamente motivata nell’escludere la rilevanza del dedotto giudicato esterno.

4. Con il terzo motivo di ricorso (punto n. 2.3 del ricorso) si deducono: “violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. per violazione del principio di non contestazione, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4”.

Il ricorrente, sostanzialmente, si duole della circostanza per la quale la CTR avrebbe adottato la propria decisione non considerando che in merito alla circostanza di fatto che trattavasi di prestazioni di servizi (da parte di Jaguar Italia s.p.a. in favore di UNIPARTE LTD) vi fosse stata non contestazione ad opera dell’A.E. in primo grado. Per il ricorrente la non contestazione deriverebbe dal fatto che dai documenti ritualmente prodotti dal contribuente in primo grado emerge che trattasi di prestazioni di servizio. In tale contesto processuale, l’A.E. non avrebbe contestato la circostanza avendo comunicato, con l’atto di costituzione in giudizio, che “attualmente è in corso un’attività istruttoria da parte dello scrivente Ufficio volta a verificare la fondatezza delle eccezioni formulate dalla ricorrente avverso l’atto impositivo oggetto di impugnazione. Pertanto, lo scrivente si riserva di rendere noto a codesta On. le Commissione adita l’esito del procedimento istruttorio ovvero di presentare successive memorie difensive relative al merito della presente controversia nel caso in cui la predetta istruttoria dovesse dare esito negativo”.

4.1. Il terzo motivo di ricorso è inammissibile per una pluralità di profili, tra i quali il difetto di autosufficienza, ex art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c., non riproducendo l’atto dell’A.E. ma solo stralci non sufficienti a farne apprezzare la portata (per l’inammissibilità dovuta a difetto di autosufficienza per mancata riproduzione del documento, si vedano, ex plurimis: Cass. sez. 6-1, 27/07/2017, n. 18679, Rv. 645334-01; Cass. sez. 5, 12/04/2017, n. 9499, Rv. 643920-01, in motivazione; Cass. sez. 5, 15/07/2015, n. 14784, Rv. 636120-01; Cass. sez. 3, 09/04/2013, n. 8569, Rv. 625839-01, oltre che Cass. sez. 3, 03/07/2009, n. 15628, Rv. 609583-01).

Il ricorrente, comunque, prospetta violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. facendo però esplicito riferimento al n. 4 dello stesso articolo e, comunque, in assenza di deduzione di nullità della sentenza.

Il motivo in esame non è peraltro nella specie suscettibile di differente lettura, non essendo in concreto sussumibile nell’ipotesi di cui al n. 5 del citato articolo, come novellato nel 2012 (D.L. 22 giugno 2012, n. 83), non avendo la parte dedotto un omesso esame di un fatto (storico) decisivo per il giudizio ed oggetto di discussione tra le parti. Nella stessa prospettazione del ricorrente, infatti, quello in esame, sarebbe fatto non contestato, quindi pacifico e non oggetto di discussione tra le parti (nel senso per il quale necessariamente deve trattarsi di fatto controverso, Cass. sez. 2, 18/10/2018, n. 26274, Rv. 650840-02).

Ulteriore profilo di inammissibilità attiene allo stesso oggetto della dedotta non contestazione, come prospettato dal ricorrente.

La non contestazione di cui all’art. 115 c.p.c., difatti, può riguardare solo un fatto in senso naturalistico, laddove, invece, il ricorso fa riferimento ad attività di qualificazione giudiziale, in termini tecnico-giuridici, delle operazioni fatturate, in ipotesi anche all’esito di attività di interpretazione del contratto, finalizzata alla verifica dell’imponibilità a fini IVA e costituente, peraltro, proprio oggetto del giudizio (circa i rapporti tra principio di non contestazione e struttura del processo tributario si vedano, in particolare: Cass. sez. 5, 18/05/2018, n. 12287, Rv. 641301-01, per la quale il principio di non contestazione, di cui all’art. 115 c.p.c., comma 1, si applica anche nel processo tributario ma, attesa (indisponibilità dei diritti controversi, riguarda esclusivamente i profili probatori del fatto non contestato, e semprechè il giudice, in base alle risultanze ritualmente assunte nel processo, non ritenga di escluderne l’esistenza; la precedente conforme Cass. sez. 5, 06/02/2015, n. 2196, Rv. 63438601, nonchè, in motivazione, Cass. sez. 5, 07/10/2016, n. 20141, Rv. 641301-01; in merito alla rilevanza, ai fini della non contestazione, delle sole allegazioni in punto di fatto e non delle valutazioni in ordine alle stesse, si vedano anche: Cass. sez. 3, 08/02/2018, n. 3022, Rv. 647939-01, con riferimento alla valutazione di documentazione prodotta, come tale non rientrante nel concetto di mancata contestazione; Cass. sez. 3, 21/06/2016, n. 12748, Rv. 640256-01, e Cass. sez. 3, 27/06/2018, n. 16908, Rv. 649510-01, che fa riferimento alle allegazioni assertive come non suscettibili di non contestazione).

5. I motivi quarto e quinto (nn. 2.4 e 2.5 del ricorso), possono trattarsi congiuntamente per la connessione delle questioni che ne costituiscono l’oggetto.

Con il quarto motivo (punto 2.4 del ricorso), si deduce, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per difetto assoluto di motivazione, in violazione dell’art. 132 c.p.c. e del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, “in coerenza con l’art. 111 Cost.”, in ordine al “rigetto dell’eccezione di novità dell’appello dell’Ufficio, in violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57”.

Il difetto assoluto di motivazione, per il ricorrente, emergerebbe dalla parte della sentenza per la quale: “l’appello dell’Ufficio è fondato e deve essere accolto, dando previamente atto che contrariamente a quanto eccepito dalla ricorrente appellata (p. 9 delle controdeduzioni) nei motivi di gravame non vi è stata una mutatio ma una consentita emendatio libelli (v. riferimento alla corrispondenza commerciale in atti tra Jaguar Italia e UNIPART)”.

Con il quinto motivo (punto 2.5 del ricorso), in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 si deduce “violazione degli artt. 57 del D.Lgs. n. 546 del 1992 e 345 c.p.c.”.

Sostanzialmente, il ricorrente deduce, sotto il profilo della violazione di legge, quanto già dedotto al precedente motivo terzo (punto 2.3 del ricorso), circa la non contestazione da parte dell’A.E., nonchè quanto criticato al precedente quarto motivo (punto 2.4 del ricorso) in termini di domanda nuova in appello.

5.1. I motivi quarto e quinto sono infondati (quest’ultimo, per alcuni profili, è anche inammissibile).

Quanto al dedotto “difetto assoluto di motivazione” di cui al quarto motivo di ricorso, rileva evidenziare che l’omessa motivazione all’esito della riformulazione dell’art. 360 c.p.c. con la novella del 2012 (D.L. n. 83 del 2012) è in particolare interpretata da questa Corte, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 preleggi, come riduzione al “minimo costituzionale” del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuti in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sè, purchè il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione (ex plurimis, Cass. Sez. U., 07/04/2014, n. 8053, Rv. 629830-01, e successive conformi, tra le quali anche Cass. sez. 6-3, 25/09/2018, n. 22598, Rv. 650880-01, che riconduce il vizio in oggetto ad una nullità processuale denunciabile ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4).

L’infondatezza emerge già dalla stessa formulazione del motivo in esame che, per converso, evidenzia la motivazione del Giudice di merito, con specifico riferimento alle controdeduzioni dell’appellato (con indicazione specifica della pagina), nonchè l’iter-logico giuridico seguito dal giudicante, che qualifica l’attività quale emendatio e non mutatio libelli, facendo peraltro riferimento a documenti già agli atti.

Quanto alla prospettata violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57, dedotta con entrambi i motivi quarto e quinto di ricorso, il rigetto si argomenta dall’applicazione di principio consolidato, nella specie sostanzialmente applicato dalla CTR e dal quale non vi sono motivi per discostarsi. Nel processo tributario, difatti, la parte resistente la quale, in primo grado, si sia limitata ad una contestazione generica del ricorso può rendere specifica la stessa in sede di gravame poichè il divieto di proporre nuove eccezioni in appello, posto dal citato D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57, comma 2 riguarda solo le eccezioni in senso stretto e non anche le mere difese, che non introducono nuovi temi di indagine (Cass. sez. 6-5, 23/05/2018, n. 12651, Rv. 648522-01).

A quanto innanzi deve aggiungersi (quale profilo di inammissibilità della doglianza inerente la violazione del citato D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57) che nelle stesse controdeduzioni in appello l’attuale ricorrente ha fatto riferimento a mere “nuove argomentazioni, ulteriori rispetto a quelle rappresentate in primo grado concernenti la qualificazione del servizio fornito dalla società di diritto italiano Jaguar Italia s.p.a. e la sua territorialità ai fini IVA…” (come emerge anche da pag. 26 e 27 dell’attuale ricorso).

6. Con il settimo motivo (punto 2.7 del ricorso), in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, si deduce la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 7, commi 3 e 4, ratione temporis applicabile nella sua formulazione in vigore nel 2008. Si deduce quindi la violazione del principio di territorialità dell’imposta (IVA) nella formulazione applicabile antecedente alla sua sostituzione in forza del D.Lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, art. 1, comma 1, lett. b).

In sostanza, per il ricorrente la violazione e la falsa applicazione di cui innanzi emergerebbero dalla parte motiva della sentenza impugnata ove la CTR ha argomentato nel senso che “le prestazioni in questione, del tutto generiche,” sono state erroneamente definite e classificate in fattura come “consulenze”, non essendovi invece traccia di un’attività elaborativi di consulenza. Quanto innanzi, sempre per il Giudice di merito, era quindi finalizzato a far “rientrare tale attività, così denominata, nel disposto del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 7, comma 4, lett. d) e permettere così la imponibilità della relativa prestazione in Italia, ai fini della deducibilità dell’IVA poi chiesta a rimborso da UNIPART”.

A quanto innanzi la CTR ha aggiunto (“…Ma vi è di più:…”) che anche sotto altro aspetto la domanda di rimborso IVA si rivela “inaccoglibile, trattandosi di imposta non detraibile, in quanto non dovuta in Italia”, trattandosi di servizi riconducibili ad una “mera attività di elencazione (e non di consulenza) di Jaguar Italia nella fornitura dei dati necessari alla UNIPART. (società di diritto inglese non residente nel territorio dello Stato Italiano) per la migliore organizzazione dell’attività logistico-distributiva di quest’ultima”. Tale attività, ha concluso la Commissione regionale, “deve ritenersi, in ogni caso, esclusa dall’IVA D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 4, comma 4, lett. d), poichè ai fini della determinazione territoriale dell’operazione, rileva il domicilio dell’utilizzatore del contratto, UNIPART, che risulta… non residente in Italia”.

6.1. Il motivo settimo è fondato, con riferimento alla dedotta falsa applicazione del citato art. 7, con conseguente assorbimento delle doglianze di cui ai successivi motivi ottavo e nono.

La CTR, difatti, come emerge dalla motivazione innanzi sintetizzata, all’esito di in sindacato accertamento in fatto, sostanzialmente ha escluso trattarsi di attività di consulenza contestualmente accertando la natura di prestazioni di servizi generici, ancorchè consistenti in “mera attività di elencazione”, rese da Jaguar Italia s.p.a. (con domicilio fiscale in Italia) alla contribuente (società di diritto Inglese e con mero rappresentante fiscale in Italia).

Sicchè, il Giudice di merito avrebbe dovuto correttamente sussumere la concreta fattispecie accertata nella previsione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 7, comma 3, ratione temporis applicabile, e quindi considerare le prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato con conseguente loro imponibilità a fini IVA.

6.2. Come detto, dall’accoglimento del settimo motivo consegue l’assorbimento dei motivi ottavo e nono (punti nn. 2.8 e 2.9 del ricorso), con i quali, difatti, si deducono, rispettivamente, nullità della sentenza per omessa pronuncia ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, e art. 112 c.p.c., e violazione del D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158, art. 15, comma 1, lett. e) ed f), oltre che del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 6, comma 6, e art. 5, comma 4, modificati dal detto art. 15.

7. In conclusione, accolto il solo settimo motivo, con assorbimento dei motivi ottavo e nono e rigetto dei motivi dal primo al sesto, la sentenza impugnata è cassata, in relazione al motivo accolto, ed è accolto il ricorso introduttivo del contribuente, decidendo nel merito ex art. 384 c.p.c., comma 2, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto.

Ne consegue la compensazione delle spese relative ai gradi di merito, anche in ragione delle contrastanti decisioni ivi assunte, e condanna dell’A.E. al pagamento delle spese processuali relative al presente giudizio di legittimità, in favore del ricorrente, che si liquidano, in applicazione dei parametri ratione temporis applicabili, in Euro 5.100,00, oltre al 15% per spese forfettarie, IVA e CPA., come per legge.

P.Q.M.

accoglie il settimo motivo di ricorso, assorbiti i motivi ottavo e nono e rigettati i motivi dal primo al sesto, cassa la sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto, e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo del contribuente, compensa le spese relative ai gradi di merito e condanna dell’A.E. al pagamento delle spese processuali relative al presente giudizio di legittimità, in favore del ricorrente, che si liquidano in Euro 5.100,00, oltre al 15% per spese forfettarie, IVA e CPA., come per legge.

Così deciso in Roma, il 12 novembre 2019.

Depositato in cancelleria il 14 novembre 2019

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