Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 29363 del 23/12/2020

Cassazione civile sez. trib., 23/12/2020, (ud. 06/10/2020, dep. 23/12/2020), n.29363

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina A. P. – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. NICASTRO Giuseppe – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 10972/2014 R.G. proposto da:

S.L., rappresentata e difesa dall’Avv. Annalisa Galliano,

con domicilio eletto in Roma, via Baglivi, n. 3, presso lo studio

dell’Avv. Francesco Tramontano;

– ricorrente-

contro

Agenzia delle entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, n.

12, presso l’Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e

difende;

– controricorrente –

e contro

Agenzia delle entrate, Direzione provinciale di (OMISSIS), in persona

del Direttore pro tempore, con sede in Como, via Cavallotti, n. 6;

– intimata –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Lombardia, n. 107/18/13 depositata il 26 settembre 2013.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 6 ottobre

2020 dal Consigliere Giuseppe Nicastro.

Fatto

RILEVATO

che:

a seguito di una verifica nei confronti dell’impresa individuale Malù di S.L., l’Agenzia delle entrate notificò a quest’ultima un avviso di accertamento, relativo al periodo d’imposta 2007, con il quale (per quanto qui ancora interessa), rilevato che, per tale periodo, la contribuente non aveva presentato alcuna dichiarazione, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 39 e 41, e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 55, accertò induttivamente un reddito non dichiarato – derivante dall’attività di “ristorazione con somministrazione” svolta dalla predetta impresa individuale e soggetto all’IRPEF – di Euro 141.400,80, e la corrispondente IVA di Euro 14.140,08;

dalla sentenza impugnata si evince che l’Agenzia delle entrate determinò il reddito accertato nel seguente modo: anzitutto, muovendo dal rilievo che la Malù di S.L. risultava avere acquistato, nel 2007, 36 kg. di caffè, considerò che, con tale quantitativo, calcolando 7 grammi di caffè per ogni tazzina, era stato possibile ottenere 5.142 tazzine di caffè, delle quali 2.190 destinate all’autoconsumo del nucleo familiare e le restanti 2.952 destinate alla somministrazione; in secondo luogo, presumendo che tali 2.952 tazzine di caffè fossero state servite a fine pasto e che, quindi, la Malù di S.L. avesse somministrato 2.952 pasti, assumendo un prezzo medio per pasto di Euro 52,69, accertò, appunto, un reddito non dichiarato di Euro 141.400,08 (Euro 52,69 x 2.952 = Euro 155.540,88; Euro 155.540,88 – l’IVA di Euro 14.140,08 = Euro 141.400,08);

l’avviso di accertamento fu impugnato davanti alla Commissione tributaria provinciale di Como che, confermato un altro rilievo dell’Ufficio (relativo all’indeducibilità di un costo di Euro 222,35), accolse, nel resto, il ricorso della contribuente;

avverso tale pronuncia, l’Agenzia delle entrate propose appello alla Commissione tributaria regionale della Lombardia (hinc anche: “CTR”), che lo accolse motivando che: a) “la ricorrente, per l’attività di ristorazione con somministrazione, con riferimento all’anno 2007, non ha denunciato alcun reddito d’impresa, nè ha tenuto una qualche forma di contabilità. Per questo, i verificatori (…) hanno proceduto all’accertamento induttivo dei ricavi e del relativo volume d’affari della ditta individuale sulla base dei parametri indicati. Corretto, pertanto, il comportamento dell’Ufficio e provato, presuntivamente per legge, il reddito accertato”; b) non “vale, in questo caso, distinguere se detta presunzione avesse natura semplice o avrebbe dovuto essere grave, precisa e concordante, atteso che, quand’anche avesse natura di presunzione semplice, parte ricorrente, che, per questo, aveva la possibilità di provare il contrario, non solo lo ha fatto in maniera maldestra, ma la documentazione da lei prodotta si è dimostrata un ingenuo tentativo probatorio privo di efficacia”; c) “la ricorrente, infatti, che, in via di eccezione, ex art. 2697 c.c., comma 2, aveva l’onere di fornire la prova della fondatezza della sua tesi difensiva, nulla ha saputo o potuto offrire, se non una documentazione, oltretutto informale”; d) “(Un particolare: l’asserita cancellazione dell’Azienda agricola dal registro delle imprese è sì avvenuta, ma in data 17.04.2012, mentre l’accertamento fiscale è relativo all’anno 2007; il contratto dell’asserito lavoro presso il “Bar La Ruota SAS” quale operaia di IV livello addetta al banco, attesta una prestazione “part time” dalle 8,00 alle ore 12,00 che non avrà impedito alla ricorrente, nelle restanti ore, di prestare la sua opera anche presso l’Azienda; la certificazione della Polizia Locale del Comune di (OMISSIS) attesta solo che “… agli atti del Comune di (OMISSIS) nessuna autorizzazione di attività di somministrazione cibi e bevande rilasciata…”, ma questo non prova che abbia agito ugualmente anche senza autorizzazione”; e) non “può sottacersi che, a far tempo dell’anno in valutazione, la Ditta individuale MALU di S.L., non solo risulta iscritta quale Imprenditore agricolo nel registro delle Imprese sia con la qualifica di imprenditore sia con quella di imprenditore agricolo, ma risulta iscritta anche nell’elenco degli operatori turistici della Provincia di (OMISSIS) per l’attività di Agriturismo Ippico e Ristorazione sin dal 18.09.2003, mentre la sua cancellazione, oltretutto solo dal Registro delle Imprese, come la stessa ricorrente ha provato, è avvenuta solo nell’anno 2012”; f) “che l’attività di ristorazione per somministrazione fosse “viva”, lo dimostra la pubblicità che alla stessa è stata data con il menù agrituristico, con i biglietti da visita e con l’istituzione di due siti web realizzati per la promozione dell’attività di ristorazione, come indicati in atti dall’Ufficio”;

avverso tale sentenza della CTR – depositata in segreteria il 26 settembre 2013 – ricorre per cassazione S.L., che affida il proprio ricorso, notificato il 26 marzo 2014, a un unico motivo;

l’Agenzia delle entrate, con sede in (OMISSIS), resiste con controricorso;

l’Agenzia delle entrate, Direzione provinciale di (OMISSIS), non ha svolto attività difensiva.

Diritto

CONSIDERATO

che:

con l’unico complesso motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), la violazione o falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 39 e 41, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55, “in relazione” agli artt. 2697 e 2727 c.c., nonchè, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), “l’omesso esame circa più fatti decisivi per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti”, sotto i profili che la CTR: a) “non tiene in assoluto conto di quanto allegato e provato dalla contribuente” e “(i)l procedimento, seguito dall’Ufficio, per l’accertamento dei maggiori compensi era infondato ed illogico, in quanto i parametri utilizzati non tenevano in alcun conto della effettiva realtà della gravata ditta”; b) “pur avendo affermato che il contribuente aveva la possibilità di fornire la prova contrarla”, da un lato: b.1) “ha omesso di considerare le prove prodotte nel giudizio di primo grado e cioè che il consumo di energia elettrica di Euro 464,40, nell’anno cui l’accertamento si riferiva, era assai modesto ed incompatibile con quello necessario per la presunta somministrazione di 3.000 pasti completi; che il locale mancava di tetto e, quindi, era inidoneo alla ristorazione e alla somministrazione al suo interno di cibo e pietanze (fatti, questi, allegati dal contribuente all’udienza CTP di Como del 10.10.2011 e per niente contestati dall’ufficio, quindi pacifici)”; b.2) dall’altro lato, “ha omesso di considerare il fatto che il consumo del caffè – elemento fondante l’accertamento e dal quale l’Ufficio ha arbitrariamente dedotto anche la somministrazione di circa 3.000 pasti, come correttamente dedotto dalla ricorrente, era giustificabile in ambito famigliare (nucleo di cinque persone) di parenti, amici ed amanti dei cavalli in visita all’azienda di allevamento”; c) “ha liquidato con motivazioni alquanto sbrigative, gli elementi documentalmente provati dalla contribuente, tesi a contrastare la fondatezza dell’accertamento, e cioè che la contribuente sin dal 1.11.2006 lavorava come operaia addetta al banco presso il “Bar La Ruota sas” in (OMISSIS) e che il Comune di (OMISSIS) non aveva rilasciato alla ricorrente nessuna autorizzazione di somministrazione di cibi e bevande; che sia pure in data 17.04.2012 l’Azienda agricola (…) si era cancellata dal registro delle imprese”; d) “(n)on ha considerato (…) che il contribuente era tenuto unicamente a dimostrare, per il superamento degli elementi allegati dall’ufficio, che l’attività di somministrazione di cibi (…) non poteva essere svolta senza le prescritte autorizzazioni comunali (…) e non poteva prescindere dall’opera fattiva del titolare. Ciò aveva fatto in concreto il contribuente, (che) attraverso semplici presunzioni ha dimostrato che l’attività di ristorazione per la somministrazione non era mai stata svolta. La cancellazione dal registro delle imprese nell’anno 2012 unitamente al lavoro dipendente intrapreso dalla contribuente sin dall’anno 2006, prova che l’attività attribuita non è stata mai svolta”; e) “non colloca nel giusto ambito giuridico delle presunzioni semplici i fatti, univoci, allegati e provati dal contribuente. Ma (…) considera, questi fatti, in maniera abnorme (…). La CTR di Milano, con la gravata sentenza, sicuramente, in parte motiva, poco ponderata, palesemente viola e/o, falsamente applica l’art. 2727 e ss. c.c., nonchè l’art. 2697 c.c., e la disciplina di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, (artt. 39 e 41), e al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, (art. 55), pervenendo, in un’ottica angusta e distorta, staccata dalla realtà ed avulsa dal vissuto del contribuente, alla determinazione che il contribuente non abbia assolto all’onere della prova”; f) non ha tenuto conto nè che, “poggiando l’accertamento su presunzioni semplici, il contribuente poteva difendersi, come nella circostanza, a sua volta, attraverso presunzioni semplici tese a dimostrare l’esistenza di condizioni che giustificano l’esclusione dell’applicabilità dell’accertamento induttivo” nè che “i (parametri) non possono essere utilizzati in maniera automatica in quanto sono per loro natura degli strumenti i cui risultati scaturiscono da elaborazioni standardizzate e che l’attendibilità del risultato derivante dall’applicazione dei parametri deve essere testato e riferito alla concreta realtà economica del contribuente”;

il motivo è inammissibile sotto tutti i profili in cui è articolato;

quanto al primo profilo, riportato sopra sub a), l’inammissibilità deriva: 1) per la denuncia che la CTR “non tiene in assoluto conto di quanto allegato e provato dalla contribuente”, dalla mancanza di specificità di tale doglianza, la quale, omettendo di indicare le circostanze di fatto che, se considerate, avrebbero potuto condurre a una diversa decisione, si risolve in un’inammissibile (alla stregua dell’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 4), critica generica della sentenza impugnata; 2) per la denuncia che “(i)l procedimento, seguito dall’Ufficio, per l’accertamento dei maggiori compensi era infondato ed illogico, in quanto i parametri utilizzati non tenevano in alcun conto della effettiva realtà della gravata ditta”, dal fatto che tale contestazione è rivolta direttamente contro l’avviso di accertamento anzichè contro le statuizioni contenute nella sentenza impugnata (ex plurimis, Cass., 07/04/2014, n. 9810);

quanto al secondo profilo, con esso la ricorrente denuncia che la CTR ha “omesso di considerare” i fatti: che “il consumo di energia elettrica di Euro 464,40, nell’anno cui l’accertamento si riferiva, era assai modesto” (ed era quindi “incompatibile con quello necessario per la presunta somministrazione di 3.000 pasti completi”) e che “il locale mancava di tetto” (ed era quindi “inidoneo alla ristorazione e alla somministrazione al suo interno di cibo e pietanze”) (doglianza riportata sopra sub b.1); che “il consumo del caffè (…) era giustificabile in ambito famigliare (nucleo di 5 persone) di parenti, amici ed amanti dei cavalli in visita all’azienda di allevamento” (doglianza riportata sopra sub b.2);

è stato ormai chiarito che il “nuovo” art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), come sostituito dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, comma 1, lett. b), convertito, con modificazioni, dalla L. 7 agosto 2012, n. 134, ha introdotto nell’ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia) e che da ciò consegue che, nel rigoroso rispetto delle previsioni dell’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 6), e dell’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4), il ricorrente deve indicare il “fatto storico”, il cui esame sia stato omesso, il “dato”, testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il “come” e il “quando” tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua “decisività”, fermo restando che l’omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sè, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorchè la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass., S.U., 07/04/2014, n. 8053 e n. 8054; Cass., 08/10/2014, n. 21257);

tornando alle doglianze prospettate con il profilo in esame, quanto a quella sub b.1), va osservato che la ricorrente, limitandosi ad affermare che i fatti che “il consumo di energia elettrica di Euro 464,40, nell’anno cui l’accertamento si riferiva, era assai modesto” e che “il locale mancava di tetto” erano stati “allegati dal contribuente all’udienza CTP di Como del 10.10.2011”, non ha assolto l’onere nè di indicare il documento nel quale tale “allega(zione)” sarebbe stata fatta nè di trascriverne il contenuto, così da consentire a questa Corte di verificare che i suddetti fatti fossero stati effettivamente oggetto di discussione tra le parti senza accedere a documenti esterni al ricorso;

la doglianza riportata sopra sub b.1) è, quindi, inammissibile per difetto di autosufficienza;

quanto alla doglianza sub b.2), con essa la ricorrente, pur denunciando l'”l’omesso esame circa (un) fatt(o) decisiv(o) per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti”, secondo la “nuova” formulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), lamenta, in realtà, l’omesso esame non di un fatto storico ma di un’argomentazione o deduzione difensiva, quale è la considerazione che “il consumo del caffè (…) era giustificabile in ambito famigliare (nucleo di 5 persone) di parenti, amici ed amanti dei cavalli in visita all’azienda di allevamento” (nel senso che le argomentazioni o deduzioni difensive non costituiscono “fatti” nel senso dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, Cass., 14/06/2017, n. 14802, 18/10/2018, n. 26305);

la doglianza riportata sopra sub b.2) è, quindi, inammissibile perchè non concerne l’omesso esame di un “fatto” nel senso del citato n. 5);

quanto al terzo, al quarto e al quinto profilo, riportati sopra, rispettivamente, sub c), sub d) e sub e) e che, per la loro connessione, possono essere esaminati congiuntamente, va osservato che, con essi, la ricorrente si limita a riproporre alcuni dei fatti – quelli che la contribuente lavorava come addetta al banco presso il bar “la Ruota” s.a.s. di (OMISSIS), che il Comune di (OMISSIS) non le aveva rilasciato alcuna autorizzazione a svolgere l’attività di “ristorazione con somministrazione” e che l’azienda agricola Malù era stata cancellata dal registro delle imprese il (OMISSIS) – che la CTR, dopo averli esaminati, aveva escluso fossero idonei a provare il mancato svolgimento, da parte della Malù, dell’attività di “ristorazione con somministrazione”, e a dedurre che gli stessi fatti dimostravano, invece, questa circostanza;

i profili in esame attengono, quindi, in realtà, non ai denunciati violazione e/o falsa applicazione delle norme in tema di presunzioni (“art. 2727 e ss. c.c.”), di onere della prova (“art. 2697 c.c.”), e di accertamento (D.P.R. n. 600 del 1973, “artt. 39 e 41”, e D.P.R. n. 633 del 1972, “art. 55”), e omesso esame di fatti decisivi per il giudizio ma, piuttosto, all’ambito della discrezionalità del giudice di merito nella valutazione delle prove e nell’apprezzamento dei fatti;

come eccepito dall’Agenzia delle entrate nel controricorso, gli stessi profili si risolvono, dunque, in un’istanza di revisione di tali discrezionali valutazione e apprezzamento e, quindi, nella richiesta di una nuova pronuncia sul fatto, estranea alla natura e alle finalità del giudizio di cassazione e, pertanto, inammissibile;

quanto, infine, al sesto profilo, riportato sopra sub f), l’inammissibilità discende dal fatto che, con esso, la ricorrente censura delle rationes decidendi che sono estranee alla sentenza impugnata, atteso che la CTR: 1) da un lato, non ha negato che la contribuente potesse difendersi mediante presunzioni semplici ma ha piuttosto esercitato la propria discrezionalità nella valutazione di queste, escludendo che gli elementi presuntivi offerti dalla Spinello fossero idonei a consentire di dedurre che la Malù non svolgeva l’attività di “ristorazione con somministrazione”; 2) dall’altro lato, non ha affermato che l’avviso di accertamento impugnato fosse un accertamento standardizzato mediante l’applicazione dei parametri, avendo invece preso le mosse dal diverso (e corretto) presupposto che si trattasse di un accertamento induttivo emesso ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 39 e 41, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55;

pertanto, il ricorso deve essere dichiarato inammissibile;

le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza, ai sensi dell’art. 91 c.p.c., comma 1, e sono liquidate come indicato in dispositivo.

P.Q.M.

dichiara inammissibile il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento, in favore dell’Agenzia delle entrate, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in 2.300,00, oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 6 ottobre 2020.

Depositato in Cancelleria il 23 dicembre 2020