Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 2919 del 31/01/2022

Cassazione civile sez. trib., 31/01/2022, (ud. 06/12/2021, dep. 31/01/2022), n.2919

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO Maria Giulia – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 26508 del ruolo generale dell’anno

2013, proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

Contro

Deimos s.r.l. unipersonale – già Deimos di F.R. e C. s.n.c.

– in persona del legale rappresentante pro tempore,

S.O., R.F., Ra.Fi., nella qualità di soci,

rappresentati e difesi, giusta procura speciale in calce al

controricorso, dall’Avv.to Francesco Falcitelli, elettivamente

domiciliati presso GGP Studio legale e tributario in Roma, Via Gian

Giacomo Porro n. 8;

– controricorrenti –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale del Veneto, n. 75/29/2013, depositata il 9 luglio 2013;

Udita la relazione della causa svolta nella Camera di Consiglio del 6

dicembre 2021 dal Relatore Cons. Putaturo Donati Viscido di Nocera

Maria Giulia.

 

Fatto

RILEVATO

Che:

– con sentenza n. 75/29/2013, depositata il 9 luglio 2013, la Commissione tributaria regionale del Veneto – ad eccezione della declaratoria di estinzione del procedimento nei confronti di S.O. per l’anno 2005 – rigettava l’appello principale proposto dall’Agenzia delle entrate, in persona del legale rappresentante pro tempore, nei confronti di Deimos s.r.l. unipersonale – già Deimos di F.R. e C. s.n.c.- in persona del legale rappresentante pro tempore, S.O., R.F., Ra.Fi., nella qualità di soci, nonché quello incidentale (in ordine alle spese processuali) proposto dalla società e dai soci avverso la sentenza n. 61/01/2012 della Commissione tributaria provinciale di Belluno che, previa riunione, aveva accolto i ricorsi proposti dalla suddetta società e dai soci rispettivamente avverso: 1) gli avvisi di accertamento n. T6Q02AD00911/2010 e n. T6Q02AD00938/2010 con cui l’Ufficio, previo p.v.c. della G.d.f., aveva contestato nei confronti della società, esercente attività di produzione e commercializzazione di materiali ferrosi, per gli anni 2005-2006, maggiori ricavi, ai fini Ires, Irap e Iva, in relazione a movimentazioni bancarie risultate ingiustificate sui conti correnti dei soci nonché l’indeducibilità di costi, ai fini delle imposte dirette, e l’indetraibilità dell’Iva, in relazione ad operazioni inesistenti; 2) gli avvisi di accertamento n. T6Q01AD00977/2010, n. TQ01AD00976/2010 e n. T6Q01AD00975/2010 emessi nei confronti di S.O., R.F., Ra.Fi., nella qualità di soci, a titolo di reddito di partecipazione, ai fini Irpef, per l’anno 2005; 3) gli avvisi di accertamento n. T6Q01AD00989/2010, n. T6Q01AD00990/2010 e n. T6Q01AD00984/2010 emessi nei confronti di S.O., R.F., Ra.Fi., nella qualità di soci, a titolo di reddito di partecipazione, ai fini Irpef, per l’anno 2006;

– in punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR – premessa la declaratoria di estinzione del processo nei confronti di S.O., per l’anno 2005, essendo stata la controversia definita mediante condono – ha osservato che: 1) quanto ai maggiori ricavi contestati, in relazione a movimentazioni rilevate sui conti correnti bancari dei soci, la terzietà dei soci rispetto alla società e la capacità di reddito proveniente da altre attività che ben potevano giustificare le movimentazioni contabili, costituivano ragioni sufficienti per disattendere l’assunto dell’Ufficio; 2) quanto alla ripresa a tassazione dei costi indebitamente dedotti, ai fini delle imposte dirette, e, detratti ai fini Iva, in relazione ad operazioni asseritamente inesistenti (c.d. frode carosello), le contestazioni dell’Amministrazione finanziaria erano prive di pregio, avuto riguardo alla sostanziale correttezza dei dati contabili societari attestata con perizia disposta in sede di procedimento penale e alla mancata prova da parte dell’Ufficio di elementi oggettivi atti a dimostrare la consapevolezza della partecipazione della società al sistema fraudatorio;

– avverso la sentenza della CTR, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a sei motivi, cui resistono la società e i soci, con controricorso;

– la società e i soci S.O. e R.F. hanno depositato istanza di sospensione del processo, avendo aderito, con riferimento agli avvisi di accertamento n. T6Q02AD00911/2010 e n. T6Q02AD00938/2010 (a carico della società) per gli anni 2005-2006, all’avviso TQ01AD00976/2010 (carico di R.F.) per l’anno 2005 e n. T6Q01AD00989/2010, n. T6Q01AD00990/2010, (a carico di S.O. e R.F.) per l’anno 2006, alla definizione agevolata delle liti pendenti di cui al D.L. n. 119 del 2018, art. 6, convertito dalla L. n. 136 del 2018, nonché relativa documentazione (copia della domanda di definizione agevolata e modello di versamento F24 della prima rata);

– il ricorso è stato fissato in Camera di Consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2, e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

che:

– preliminarmente va osservato la società e i soci S.O. e R.F., hanno depositato istanza di sospensione del processo, per avere aderito, con riferimento agli avvisi di accertamento n. T6Q02AD00911/2010 e n. T6Q02AD00938/2010 (a carico della società) per gli anni 2005-2006, agli avvisi n. TQ01AD00976/2010 (carico di R.F.) per l’anno 2005 e n. T6Q01AD00989/2010, n. T6Q01AD00990/2010, (a carico di S.O. e R.F.) per l’anno 2006, alla definizione agevolata delle liti pendenti di cui al D.L. n. 119 del 2018, art. 6, convertito dalla L. n. 136 del 2018, nonché relativa documentazione (copia delle domande di definizione agevolata tempestivamente trasmesse il 29 maggio 2019 e modelli F24 di versamento in data 30 o 31maggio 2019, delle prime rate);

– tanto premesso, il Collegio ritiene anzitutto di ribadire il principio, affermato da Cass., 15/11/2019, n. 29790, secondo cui, “In tema di sospensione del processo tributario ai sensi del D.L. n. 119 del 2018, art. 6, comma 10, conv., con modif., in L. n. 136 del 2018 (cd. “pace fiscale”), lo spirare del termine del 10 giugno 2019, previsto per il deposito della relativa istanza, non determina la decadenza del contribuente dalla facoltà di avanzare la domanda, trattandosi di termine avente natura ordinatoria in funzione acceleratoria, stante l’assenza di espresse previsioni che ne stabiliscano la perentorietà e considerato il “favor” legislativo per la definizione agevolata” (nello stesso senso, Cass., 28/11/2019, n. 31126); ciò ribadito, va rammentato che, a norma del D.L. n. 119 del 2018, art. 6, commi 12 e 13, “L’eventuale diniego della definizione va notificato entro il 31 luglio 2020 con le modalità previste per la notificazione degli atti processuali. Il diniego è impugnabile entro sessanta giorni dinanzi all’organo giurisdizionale presso il quale pende la controversia. Nel caso in cui la definizione della controversia è richiesta in pendenza del termine per impugnare, la pronuncia giurisdizionale può essere impugnata dal contribuente unitamente al diniego della definizione entro sessanta giorni dalla notifica di quest’ultimo ovvero dalla controparte nel medesimo termine (comma 12). In mancanza di istanza di trattazione presentata entro il 31 dicembre 2020 dalla parte interessata, il processo è dichiarato estinto, con decreto del Presidente. L’impugnazione della pronuncia giurisdizionale e del diniego, qualora la controversia risulti non definibile, valgono anche come istanza di trattazione. Le spese del processo estinto restano a carico della parte che le ha anticipate (comma 13)” (da ultimo, Cass. n. 21463/21);

– rilevato che, non avendo, entro il 31 dicembre 2020, nessuna delle parti presentato istanza di trattazione, né risultando intervenuto diniego della definizione, va dichiarato estinto il processo, per cessazione della materia del contendere, limitatamente all’impugnativa degli avvisi di accertamento n. T6Q02AD00911/2010 e n. T6Q02AD00938/2010 (a carico della società) per gli anni 2005-2006 e degli avvisi di pagamento, ai fini Irpef, n. TQ01AD00976/2010 (carico di R.F.) per l’anno 2005 e n. T6Q01AD00989/2010, n. T6Q01AD00990/2010, (a carico di S.O. e R.F.) per l’anno 2006;

– giova in generale rammentare che con le (plurime ipotesi di) disposizioni condonistiche fiscali dettate dal legislatore – integranti sistemi compiuti di natura eccezionale, derogatori dei principi generali in materia – si incide sui debiti tributari dei contribuenti attraverso una forma atipica di definizione del rapporto tributario, “nella prospettiva di recuperare risorse finanziarie e di ridurre il contenzioso, non già in quella di accertamento dell’imponibile”, risiedendo dunque l’elemento di atipicità dei condoni nella regolazione della obbligazione tributaria a prescindere dall’accertamento dell’imponibile, per finalità deflattive e di bilancio (così Cass., Sez. U., 06/07/2017, n. 16692; Cass. n. 29503/2020);

– sono principi ben scolpiti dall’elaborazione della giurisprudenza di legittimità, affermati, da ultimo, da Cass. 15/07/2020, n. 15076, riferita a società di persone: l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società e quello emesso nei confronti dei soci conservano, ciascuno, la propria autonomia, contrariamente a quanto si verifica nell’accertamento con adesione, ad istanza della società, che costituisce titolo per effettuare un accertamento nei confronti dei soci in ordine al maggior reddito da partecipazione (cfr., ordinanza 21834 del 7.9.2018); e, con riferimento all’autonomo avviso di accertamento emesso, ai fini Irpef, nei confronti del socio, non è consentito invocare la sussistenza del presupposto, costituito dalla richiesta di definizione agevolata della lite fatta dalla società, atteso che la pretesa tributaria si esplica nella specie con una duplicità di avvisi, diretti a soggetti diversi e per imposte differenti, sicché il condono fiscale ottenuto da una società di persone non estende automaticamente i suoi effetti nei confronti dei singoli soci, rispetto ai quali l’Ufficio conserva il potere di procedere ad accertamento, con l’ulteriore effetto che sono i soci a presentare eventualmente istanze autonome per avvalersi del condono (Cass. n. 14147/2021; Cass. n. 15076/2020; Cass. n. 29503/2020);

– pertanto, l’estinzione del giudizio concernente l’impugnativa degli avvisi di accertamento n. T6Q02AD00911/2010 e n. T6Q02AD00938/2010 (a carico di Demos s.r.l., già Deimos di F.R. e C. s.n.c.) non produce effetti quanto all’impugnativa dei restanti avvisi di accertamento T6Q01AD00975/2010 e T6Q01AD00984/2010 emessi a carico di Ra.Fi., per gli anni 2005-2006, a titolo di reddito di partecipazione, ai fini Irpef, in ordine ai quali sussiste l’interesse alla disamina dei motivi di ricorso di seguito illustrati (quanto all’avviso di accertamento n. T6Q01AD00977/2010 emesso a carico di S.O., per l’anno 2005, già con la sentenza impugnata, la CTR – nel dare atto della comunicazione di regolare definizione della lite pendente ai sensi del D.L. n. 98 del 2011, art. 39, comma 12 – ha dichiarato l’estinzione del procedimento nei confronti della detta socia, per l’anno 2005);

quanto alla ripresa a tassazione di maggiori ricavi societari accertati in base all’indagine sui conti correnti bancari intestati ai soci;

– con il primo motivo, si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 32 e 41-bis, del D.Lgs. n. 446 del 1997, artt. 5-bis e 25, e del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 51 e 54, per avere la CTR escluso la imputabilità a ricavi societari non contabilizzati delle movimentazioni risultate ingiustificate riscontrate sui conti correnti bancari intestati al socio ( Ra.Fi.) in considerazione della mera terzietà dei soci rispetto alla società e di una generica “capacità di reddito proveniente da altre attività”, ancorché si trattasse di una società di persone a ristretta composizione societaria e a base familiare, con conseguente inversione dell’onere probatorio a carico dei contribuenti circa la non riferibilità delle movimentazioni alla società medesima ovvero la estraneità delle stesse a fatti imponibili;

– il motivo è fondato;

– questa Corte ha chiarito che “in tema di accertamenti sui redditi di società di persone a ristretta base familiare, l’Ufficio finanziario può legittimamente utilizzare, nell’esercizio dei poteri attribuitigli dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, le risultanze di conti correnti bancari intestati ai soci, riferendo alla società le operazioni ivi riscontrate, perché la relazione di parentela tra i soci è idonea a far presumere la sostanziale sovrapposizione tra interessi personali e societari, identificandosi gli interessi economici in concreto perseguiti dalla società con quelli propri dei soci, salva la facoltà dell’ente di dimostrare l’estraneità delle singole operazioni alla comune attività d’impresa” (Cass. Sez. 5, Ord. del 21/11/2018 n. 30098; Sez. 5, Ord. n. 6595 del 15/03/2013);

– nella specie, la CTR non si è attenuta al suddetto principio, avendo escluso – a fronte di una verifica fiscale nei confronti di una società di persone a ristretta base familiare (come nel caso della Deimos di F.R. e C. s.n.c.) – la imputabilità alla società, a titolo di ricavi non contabilizzati, delle movimentazioni risultate ingiustificate riscontrate sui conti correnti bancari intestati al socio ( Ra.Fi.) in considerazione di una asserita “mera terzietà dei soci rispetto alla società” nonché di una generica “capacità di reddito proveniente da altre attività”;

– con il secondo motivo, si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omessa, insufficiente motivazione in relazione ad un fatto controverso e decisivo per il giudizio, per avere la CTR, con difetto di motivazione, confermato l’illegittimità degli avvisi in questione sul mero presupposto della diversità soggettiva tra il titolare dei conti correnti bancari ( Ra.Fi.) e la società nonché di una generica “capacità di reddito dei soci proveniente da altre attività”;

– con il terzo motivo, si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 (qualora applicabile come modificato dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54, conv. con modificazioni dalla L. n. 134 del 2012), l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per il giudizio, con riferimento alle medesime contestazioni già dedotte con i motivi primo e secondo;

– l’accoglimento del primo motivo, rende inutile la trattazione dei motivi secondo e terzo, con assorbimento dei medesimi;

quanto alla ripresa a tassazione di costi indebitamente dedotti ai fini delle imposte dirette e detratti ai fini Iva in relazione ad operazioni asseritamente inesistenti

– con il quarto motivo, si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione degli artt. 2697,2727 e 2729 c.c., del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e art. 41-bis, del D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 56 e 109, del D.L. n. 16 del 2012, art. 8, conv. dalla L. n. 44 del 2012, del D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 25, del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 19 e 54, art. 17 della Dir. CEE n. 77/388/CE del 17.5.1977, e art. 167 Dir. CEE n. 2006/112/ CE del 28/11/2006, per avere la CTR ritenuto illegittimo l’accertamento anche con riguardo alla ripresa a tassazione di costi indebitamente dedotti, ai fini delle imposte dirette, e detratti ai fini Iva, in relazione ad operazioni asseritamente inesistenti, in base al mero rilievo della correttezza dei dati contabili della società e della mancata prova da parte dell’Ufficio, in base ad elementi oggettivi, della consapevolezza della partecipazione della società ad un sistema fraudatorio, ancorché, nella specie, il recupero si fosse fondato sulla qualificazione delle operazioni concluse con la SPM s.p.a. come “oggettivamente inesistenti” (con conseguente onere probatorio a carico dell’Ufficio, anche in base ad elementi presuntivi, circa la mancata effettuazione dell’operazione fatturata, e onere del contribuente di dimostrare a contrario l’effettiva esistenza delle operazioni contestate) e delle operazioni concluse con la Sider Piani s.r.l. come “soggettivamente inesistenti” (con onere a carico dell’Ufficio di dimostrare, ai fini Iva, in base ad elementi oggettivi – come anche la immediatezza dei rapporti tra i soggetti coinvolti nella frode – la conoscibilità da parte del contribuente del meccanismo fraudatorio, e onere di quest’ultimo di provare la mancata conoscenza della frode; con onere a carico del contribuente, ai fini delle imposte dirette, di provare la certezza, effettività, inerenza, competenza, determinatezza o determinabilità dei costi medesimi);

– con il quinto motivo, si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omessa, insufficiente motivazione in relazione ad un fatto controverso e decisivo per il giudizio, per avere la CTR, con una motivazione carente, a fronte della contestazione di operazioni, in parte, oggettivamente inesistenti e, in parte, soggettivamente inesistenti, ritenuto illegittime le riprese dell’Ufficio, attribuendo rilevanza, nell’accomunare erroneamente le operazioni passive contestate, alla correttezza dei dati contabili della società attestata in una perizia di parte disposta in un procedimento penale (a carico di R.F.) e affermando apoditticamente che l’Ufficio non avesse fornito la prova della consapevole partecipazione della società al sistema fraudolento attuato secondo lo schema della c.d. frode carosello;

– con il sesto motivo, si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 (qualora applicabile come modificato dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54, conv. con modificazioni dalla L. n. 134 del 2012), l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per il giudizio, con riferimento alle medesime contestazioni già dedotte con i motivi quarto e quinto;

– il quarto e il sesto motivo – da trattare congiuntamente per connessione – sono fondati per i motivi di seguito indicati;

– nella specie, avuto riguardo agli stralci degli avvisi di accertamento elevati a carico della società per gli anni 2005-2006, riportati in ricorso, la contestazione dell’Ufficio concernente la ripresa a tassazione di costi, indebitamente dedotti, ai fini delle imposte dirette e detratti ai fini Iva, atteneva a presunte operazioni concluse dalla società contribuente, per quanto di interesse, negli anni 2005-2006, sia oggettivamente inesistenti (relative alle fatture fittizie emesse dalla SPM s.p.a.) che soggettivamente inesistenti (relative alle fatture fittizie emesse da Sider Piani s.r.l.);

– quanto alle operazioni oggettivamente inesistenti, questa Corte ha affermato che “ove la fattura costituisce in tutto o in parte mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere da alcuno, l’amministrazione ha l’onere di fornire elementi probatori, anche in forma indiziaria e presuntiva (Cass. nn. 21953/07, 9784/10, 9108/12, 15741/12, 23560/12; 27718/13, 20059/2014, 26486/14, 9363/15; nello stesso senso, C. Giust. 6 luglio 2006, C-439/04; 21 febbraio 2006, C-255/02; 21 giugno 2012, C-80/11; 6 dicembre 2012, C-285/11; 31 novembre 2013, C-642/11), del fatto che l’operazione fatturata non è stata effettuata, dopo di che spetta al contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate; tale prova, tuttavia, non può consistere nella esibizione della fattura o nella dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento, poiché questi sono facilmente falsificabili e vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (Cass. nn. 11624 del 2020; 28572 del 2017; 5406 del 2016, 28683 del 2015, 428 del 2015, 12802 del 2011, 15228 del 2001); e comunque, una volta accertata l’assenza dell’operazione, è escluso che possa configurarsi la buona fede del cessionario o committente (rilevante invece nella diversa ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti), il quale ovviamente sa bene se ed in quale misura ha effettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versato il prezzo o corrispettivo” (Cass. n. 18118 del 2016, in motivazione; Cass. n. 16473 del 2018);

– in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, questa Corte, alla luce della giurisprudenza comunitaria, ha statuito il seguente principio di diritto: “In tema di IVA, l’Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi (Cass. n. 9851 del 2018; nello stesso senso, Cass., 30 ottobre 2018, n. 27566; Cass., 24 agosto 2018, n. 21104; Cass., 14 marzo 2018, n. 6291; Cass., 28 marzo 2018, n. 7613; Cass., sez. 5, 18 dicembre 2019, n. 33598, da ultimo, Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 15369 del 20/07/2020);

– in tema di imposte dirette, ai sensi della L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, come modif. dal D.L. n. 16 del 2012, art. 8, comma 1, conv., con modif., in L. n. 44 del 2012, con efficacia retroattiva in bonam partem, i costi delle operazioni soggettivamente inesistenti siano o meno inseriti in una cd. frode carosello – sono deducibili per il solo fatto che siano stati sostenuti, anche nell’ipotesi in cui l’acquirente sia consapevole del carattere fraudolento delle relative operazioni, salvo che si tratti di costi in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità, ovvero di costi relativi a beni o servizi direttamente utilizzati per il compimento di un delitto non colposo (Sez. 5, Ordinanza n. 32587 del 12/12/2019); tale disposizione normativa ha diretta rilevanza nel presente giudizio, operando quale “ius superveniens”, che trova applicazione d’ufficio anche in sede di legittimità, in quanto il rapporto tributario controverso non è ancora esaurito. Infatti, il comma 3 dello stesso art. 8 ha stabilito che le disposizioni di cui al citato comma 1 “si applicano, in luogo di quanto disposto dalla L. 24 dicembre 1993 n. 537, art. 14, comma 4-bis, previgente, anche per fatti, atti o attività posti in essere prima dell’entrata in vigore” dello stesso comma 1, “ove più favorevoli, tenuto conto degli effetti in termini di imposte o maggiori imposte dovute, salvo che i provvedimenti emessi in base al citato comma 4-bis previgente non si siano resi definitivi”. Questa Corte ha già rilevato, sulla scorta della relazione al disegno di legge di conversione del D.L. n. 16 del 2012, che la nuova normativa comporta che, poiché nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, i beni acquistati- di regola- non sono stati utilizzati direttamente per commettere il reato ma, nella maggior parte dei casi, per essere commercializzati, non è più sufficiente il coinvolgimento, anche consapevole, dell’acquirente in operazioni fatturate da soggetto diverso dall’effettivo venditore perché non siano deducibili, ai fini delle imposte dirette, i costi relativi a dette operazioni; ferma, restando, tuttavia, la verifica della concreta deducibilità dei costi stessi in relazione ai requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità (Cass. 24426 del 30/10/2013; n. 13803 del 18/6/2014, n. 10167 del 20/6/12, n. 12503 del 22/5/13; n. 25249 del 7/12/2016; 16528 del 22/ 6/2018; n. 27566/18);

– quanto al denunciato vizio di “omesso esame circa fatti decisivi e controversi per il giudizio”, integra un vizio deducibile ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, come riformulato dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54, conv., con modif., in L. n. 134 del 2012 (applicabile, nella specie, per essere stata la sentenza di appello depositata il 9 luglio 2013), l’omesso esame di un fatto storico, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti ed abbia carattere decisivo, ossia idoneo a determinare un esito diverso della controversia (Cass. Sez. L, Sentenza n. 16703 del 25/06/2018; Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 23238 del 04/10/2017);

– nella specie, il giudice di appello non si è attenuto ai suddetti principi, in quanto – a fronte della contestazione dell’Ufficio della inesistenza soggettiva delle operazioni fatturate da Sider Piani s.r.l. e della inesistenza oggettiva di quelle fatturate da SMP s.p.a.- nel ricondurre indistintamente tutte le operazioni contestate allo schema della c.d. frode carosello, ha ritenuto illegittima la ripresa a tassazione dei costi dedotti ai fini delle imposte dirette, e detratti ai fini Iva, in base alla sostanziale correttezza dei dati contabili della società come attestata da una perizia disposta nel procedimento penale- circostanza di per sé, a tal fine, irrilevante – e alla mancata prova da parte dell’Ufficio, alla luce di elementi oggettivi, della consapevolezza della partecipazione della società al sistema fraudatorio, allorquando, alla luce dei principi sopra richiamati, in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione è onerata di provare, anche in via indiziaria, in base a elementi oggettivi e specifici, soltanto la conoscenza o conoscibilità da parte della contribuente che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta; con ciò omettendo di considerare gli elementi indiziari posti a fondamento della ripresa tributaria (con riguardo, alle operazioni fatturate da Sider Piani s.r.l., la mancanza di sede amministrativa e operativa della fatturante adatta allo stoccaggio di materiale ferroso, oggetto delle cessioni contestate, la documentazione a contrario (DDT, con relativi movimenti finanziari) circa la effettività delle operazioni; con riguardo alle operazioni fatturate da SPM s.p.a., la totale assenza di elementi organizzativi per la produzione e commercializzazione dei materiali ferrosi, la assenza di documentazione a contrario dimostrante la effettività delle operazioni, v. stralci riprodotti in ricorso pagg. 27-32 degli avvisi di accertamento elevati nei confronti della società, per gli anni 2005-2006 e del richiamato p.v.c. della G.d.F.) e potenzialmente idonee a condurre a diversa decisione; nell’omettere l’esame di fatti decisivi e controversi, la CTR ha, peraltro, errato nel governare il materiale probatorio contravvenendo, peraltro, al principio di diritto secondo cui “La valutazione della prova presuntiva esige che il giudice di merito esamini tutti gli indizi di cui disponga non già considerandoli isolatamente, ma valutandoli complessivamente ed alla luce l’uno dell’altro, senza negare valore ad uno o più di essi sol perché equivoci, cosi da stabilire se sia comunque possibile ritenere accettabilmente probabile l’esistenza del fatto da provare” (Cass. Sez. 3, Sentenza n. 5787 del 13/03/2014; sez. 5, n. 16825 del 7/8/2020; 12143 del 2021); al riguardo, la giurisprudenza di questa Corte ha tracciato il corretto procedimento logico del giudice di merito nella valutazione degli indizi, affermando che la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno ricavati dal loro complessivo esame, in un giudizio globale e non atomistico di essi (ciascuno dei quali può essere insufficiente), ancorché preceduto dalla considerazione di ognuno per individuare quelli significativi, perché è necessaria la loro collocazione in un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza e ad un tempo trae vigore dall’altro in vicendevole completamento (tra le più recenti cfr. Cass., sent. n. 12002/2017; Cass., ord. n. 5374/2017). Ciò che dunque rileva, in base a deduzioni logiche di ragionevole probabilità, non necessariamente certe, è che dalla valutazione complessiva emerga la sufficienza degli indizi, o anche di un solo significativo indizio, a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pretesa, salvo l’ampio diritto del contribuente a fornire la prova contraria (Cass. n. 19352 del 2018); ugualmente, nel confermare l’illegittimità degli avvisi (ad eccezione del procedimento nei confronti di S.O., dichiarato estinto per condono), la CTR non ha applicato i richiamati principi, quanto alla deducibilità dei costi, ai fini delle imposte dirette, in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, dovendo verificare l’assolvimento da parte della contribuente dell’onere probatorio circa la sussistenza dei presupposti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità degli stessi;

– l’accoglimento dei motivi quarto e sesto, comporta l’assorbimento del quinto;

– in conclusione, va dichiarata l’estinzione del processo nei confronti della società ricorrente e di S.O. e R.F., nella qualità di soci; diversamente, con riguardo all’impugnativa dei restanti avvisi di accertamento T6Q01AD00975/2010 e T6Q01AD00984/2010 emessi a carico di Ra.Fi., vanno accolti il primo, il quarto e il sesto motivo, assorbiti i restanti, con cassazione della sentenza impugnata – in relazione ai motivi accolti – e rinvio alla Commissione tributaria regionale del Veneto, in diversa composizione, anche per la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità;

– ai sensi del terzo periodo del D.L. n. 119 del 2018, art. 6, comma 13, le spese del processo estinto nei confronti della società ricorrente e di S.O. e R.F., nella qualità di soci, restano a carico della parte che le ha anticipate;

– la declaratoria di estinzione del processo nei confronti della società ricorrente e di S.O. e R.F., nella qualità di soci, esclude l’applicabilità del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater, relativo all’obbligo della parte impugnante non vittoriosa di versare una somma pari al contributo unificato già versato all’atto della proposizione dell’impugnazione (Cass. 30/09/2015, n. 19560, 12/10/2018, n. 25485).

P.Q.M.

La Corte dichiara estinto il processo nei confronti della società ricorrente e di S.O. e R.F., nella qualità di soci, ponendo le spese a carico di chi le ha anticipate; quanto all’impugnativa dei restanti avvisi di accertamento T6Q01AD00975/2010 e T6Q01AD00984/2010 emessi a carico di Ra.Fi., accoglie il primo, il quarto e il sesto motivo, assorbiti i restanti; cassa la sentenza impugnata- in relazione ai motivi accolti – e rinvia alla Commissione tributaria regionale del Veneto, in diversa composizione, anche per la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 6 dicembre 2021.

Depositato in Cancelleria il 31 gennaio 2022

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