Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 28955 del 17/12/2020

Cassazione civile sez. trib., 17/12/2020, (ud. 06/10/2020, dep. 17/12/2020), n.28955

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina A. P. – rel. Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. NICASTRO Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 15827/13 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

i cui uffici in Roma, alla via dei Portoghesi, 12 è elettivamente

domiciliata;

– ricorrente –

contro

Q.G. e P.S., in proprio e nella

qualità di soci della società G.S. Building s.r.l., rappresentati

e difesi, in forza di delega a margine del controricorso, dagli

avv.ti Luigi Manzi e Cesare Glendi, con domicilio eletto presso lo

studio del primo in Roma, via Federico Confalonieri, n. 5;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria della Liguria n.

4/7/13 depositata in data 24 gennaio 2013;

udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 6 ottobre

2020 dal Consigliere Dott.ssa Pasqualina Anna Piera Condello.

 

Fatto

RILEVATO

che:

1. All’esito dell’accesso presso la G.S. Building s.r.l., esercente attività di vendita di beni immobili, e della notifica di un questionario, l’Agenzia delle entrate, essendo la società cessata dall’attività in data 11 febbraio 2009, notificava due distinti avvisi di accertamento, per gli anni d’imposta 2006 e 2007, a Q.G., quale socio nonchè ex liquidatore, ed a P.S., nella qualità di soda, ai fini del recupero a tassazione di IRES, IRAP e I.V.A.

2. Gli atti impositivi venivano impugnati da Q.G. e da P.S. dinanzi alla Commissione provinciale di Genova, deducendo il difetto di legittimazione passiva, la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, per carenza di sottoscrizione dell’atto impositivo da parte del Direttore dell’Ufficio e l’insussistenza della pretesa fiscale.

3. A seguito di iscrizione a ruolo provvisoria, ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1997, art. 15, l’Agente della Riscossione emetteva nei confronti dei soci cartella di pagamento, avverso la quale gli stessi presentavano ricorso, eccependo la mancanza di legittimazione passiva e l’illegittimità dell’atto per omessa indicazione del responsabile del procedimento.

4. La Commissione provinciale adita, previa riunione dei ricorsi, annullava gli avvisi di accertamento e la cartella di pagamento, ravvisando un difetto di legittimazione passiva sia nei confronti dei soci sia nei confronti del Q. quale liquidatore, ed avverso tale sentenza proponeva appello l’Agenzia delle entrate.

La Commissione regionale, con la sentenza in epigrafe indicata, rigettava il gravame.

Dopo avere osservato che gli avvisi di accertamento era stati notificati ai contribuenti a seguito di cancellazione della società dal registro delle imprese e che, ai sensi dell’art. 2495 c.c., i creditori insoddisfatti potevano far valere i loro crediti nei confronti dei soci fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione, rilevava, nel caso di specie, l’assenza di distribuzione di somme ai soci.

Sottolineava, altresì, che all’Amministrazione finanziaria era pure riconosciuta azione di responsabilità D.P.R. n. 602 del 1973, ex art. 36, nei confronti del liquidatore, nel caso in cui quest’ultimo avesse esaurito la disponibilità della liquidazione senza provvedere al pagamento, che doveva essere accertata dall’Ufficio con atto motivato da notificare ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60, avverso il quale era ammesso ricorso, e che analoga azione poteva essere esperita nei confronti dell’ex amministratore e nei confronti dei soci di società a ristretta base azionaria.

5. Avverso la suddetta decisione l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un unico motivo; resistono con controricorso Q.G. e P.S..

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. In controricorso, in via pregiudiziale, i soci della G.S. Building s.r.l. hanno eccepito l’inammissibilità del ricorso per cassazione per omessa notifica dello stesso nei confronti di Q.G., nella qualità di liquidatore della società ormai cancellata, e nei confronti della cessata società G.S. Building s.r.l., alla quale risultavano intestati gli avvisi di accertamento.

1.1. L’eccezione è infondata.

1.2. Sebbene l’obbligazione tributaria accertata scaturisca da una verifica svolta nei confronti della società, è incontestato che gli avvisi di accertamento in questa sede impugnati sono stati notificati ai due soci e che l’Agenzia delle entrate abbia evocato in giudizio gli odierni controricorrenti quali successori della società, essendosi quest’ultima estinta per cancellazione dal registro delle imprese dovuta a cessazione dell’attività in data 11 febbraio 2009, ossia in epoca antecedente alla notifica degli atti impositivi.

1.3. Il ricorso per cassazione non poteva, dunque, essere notificato alla società, persona giuridica ormai inesistente, derivando dalla cancellazione dal registro delle imprese l’estinzione della società anche in presenza di debiti insoddisfatti o di rapporti non definiti, nè nei confronti di Q.G., nella qualità di ex liquidatore della società, essendo connaturato all’effetto estintivo della società il venir meno del potere di rappresentanza dell’ente estinto in capo al liquidatore (Cass., sez. U., 22/02/2010, n. 4060; Cass., sez. L, 4/11/2010, n. 22458; Cass., sez. 5, 13/07/2012, n. 11968).

1.4. Come è stato chiarito da questa Corte, con riguardo ai crediti per imposta sul reddito delle persone giuridiche i cui presupposti si siano verificati a carico della società, è riconosciuta all’amministrazione finanziaria dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 36, (applicabile alle sole imposte sui redditi D.Lgs. n. 46 del 1999, ex art. 19) azione di responsabilità nei confronti del liquidatore, nel caso in cui egli abbia esaurito le disponibilità della liquidazione senza provvedere al loro pagamento; si tratta di azione esercitabile alla duplice condizione che i ruoli in cui siano iscritti i tributi della società possano essere posti in riscossione e che sia stata acquisita legale certezza che i medesimi non siano stati soddisfatti con le attività della liquidazione medesima (Cass., Sez. U, n. 2820 del 1985; Cass., sez. 5, 17/06/2002, n. 8685).

Essendo tale responsabilità riconducibile alle norme di cui agli artt. 1176 e 1218 c.c. (Cass., sez. 5, 15/10/2001, n. 12546) e non essendo equiparabile all’obbligazione derivante dalla responsabilità verso i creditori (art. 2495 c.c.), nè qualificabile come coobbligazione nei debiti tributari (Cass., Sez. U, n. 2079 del 1989), non può ritenersi che, estinta la società di capitali, il processo tributario possa essere promosso da parte dell’ex liquidatore o proseguire nei suoi confronti (Cass., sez. 5, 13/07/2012, n. 11968; Cass., sez. 5, 11/05/2012, n. 7327), poichè non si realizza alcuna forma di successione nei confronti del liquidatore.

2. Vanno, preliminarmente, esaminate anche le eccezioni di giudicato interno sollevate ai paragrafi 3) e 4) del controricorso.

Ad avviso dei controricorrenti, l’Agenzia delle entrate avrebbe dovuto notificare l’appello a tutti i soggetti che erano stati parti nei procedimenti riuniti e nei cui confronti si era pronunciata la Commissione provinciale, in conformità a quanto stabilito dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53.

L’appello non risultava, invece, notificato a Q.G. e P.S., in proprio, nè ad Equitalia Nord, quale successore di Equitalia Sestri, pur essendo parti costituite nel giudizio di primo grado, con la conseguenza che l’omessa notifica imponeva di dichiarare l’inammissibilità del gravame, e, quindi, il passaggio in giudicato della sentenza di primo grado.

Sotto altro profilo, i controricorrenti deducono che, in difetto di appello da parte dell’Agenzia delle entrate e da parte dell’Agente della riscossione, la sentenza di primo grado ha acquistato autorità di cosa giudicata nella parte in cui ha disposto l’annullamento della cartella di pagamento; il che, secondo la loro prospettazione, comporta il passaggio in giudicato di tutta la sentenza, “essendosi formato il giudicato sullo stesso presupposto pregiudiziale della giuridica inesistenza di ogni atto impositivo od esattivo posto in essere nei confronti della società estinta e degli ex soci e liquidatori”.

2.1. Giova in primo luogo sottolineare che l’Ufficio, come dallo stesso precisato a pag. 5 del ricorso per cassazione, ha proposto appello volto alla esclusiva conferma degli avvisi di accertamento, prestando acquiescenza alla statuizione della pronuncia di primo grado relativa all’annullamento della cartella; il che impone di ritenere che, in difetto di impugnazione sia da parte dell’Agenzia delle entrate sia da parte di Equitalia Nord, la sentenza di primo grado sia ormai divenuta definitiva nella parte in cui è stato dichiarato l’annullamento della cartella di pagamento.

Il passaggio in giudicato della sentenza pronunciata dalla Commissione provinciale, laddove ha annullato la cartella di pagamento riproduttiva dell’iscrizione a ruolo, non determina, tuttavia, il passaggio in giudicato anche delle altre statuizioni contenute nella pronuncia, che sono state attinte dal gravame proposto dall’Agenzia delle entrate.

2.2. La notifica dell’atto di appello effettuata nei confronti degli odierni controricorrenti, in qualità di soci, vale ad evocarli in giudizio in proprio. Difatti solo nel caso in cui un soggetto sia citato in giudizio esclusivamente quale legale rappresentante di un altro soggetto, sia esso persona fisica o giuridica, egli non acquista la qualità di parte, che compete solo al rappresentato; infatti, in tale ipotesi, qualora si voglia far acquisire la qualità di parte processuale anche al rappresentante, oltre che al rappresentato, il rappresentante dovrà essere citato anche in proprio.

Nel caso che ci occupa, la società si era estinta già prima dell’instaurazione del giudizio di primo grado, cosicchè in relazione ad essa non è concepibile alcun rapporto di rappresentanza; di conseguenza, la notificazione dell’atto di appello nei confronti dei controricorrenti in qualità di soci equivale a citarli “in proprio” ed esclude il passaggio in giudicato della sentenza di primo grado.

3. Con l’unico motivo di censura la difesa erariale deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 2495 c.c., per avere i giudici di appello ritenuto carenti di legittimazione passiva i soci della società cancellata – destinatari degli avvisi di accertamento impugnati – sul presupposto che gli stessi nulla avessero percepito in base al bilancio finale di liquidazione.

4. Secondo i controricorrenti, il motivo dedotto dall’Agenzia delle entrate è inammissibile perchè introduce un tema nuovo non trattato nelle precedenti fasi del giudizio ed estraneo alla ratio decidendi della pronuncia.

L’eccezione va disattesa.

La Commissione regionale, dopo avere richiamato l’art. 2495 c.c., che stabilisce che, a seguito della cancellazione della società, i creditori insoddisfatti possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione, ha escluso che tale situazione di fatto ricorra nel caso in esame.

La doglianza fatta valere con l’unico motivo di ricorso non esula dal thema decidendum e, anzi, si confronta con le ragioni poste dai giudici di appello a fondamento della pronuncia, considerato che l’Agenzia delle entrate lamenta che la circostanza che i soci abbiano goduto di un qualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione non integra condizione da cui dipende la possibilità di iniziare o proseguire l’azione nei loro confronti, ma influisce, eventualmente, solo sul requisito dell’interesse ad agire, attenendo all’eventuale inutilità per il creditore di far valere le proprie ragioni nei confronti del socio.

5. Il ricorso è fondato.

5.1. Giova rammentare che secondo un orientamento di questa Sezione (Cass., sez. 5, 23/11/2016, n. 23916; Cass., sez. 5, 26/06/2015, n. 13259; Cass., sez. 5, 31/01/2017, n. 2444), a seguito dell’estinzione della società, gli ex soci, determinandosi un fenomeno di tipo successorio, subentrano dal lato passivo nel rapporto d’Imposta solo se e nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione, di modo che l’accertamento di tali circostanze costituisce presupposto della assunzione, in capo a loro, della qualità di successori e, correlativamente, della legittimazione ad causam ai fini della prosecuzione del processo ai sensi dell’art. 110 c.p.c..

5.2. A diversa conclusione pervengono, invece, altre pronunce di questa Sezione (Cass., sez. 5, 7/04/2017, n. 9094; Cass., sez. 5, 16/06/2017, n. 15035), secondo le quali le Sezioni Unite, con le sentenze del 12 marzo 2013, nn. 6070 e 6072, individuano sempre nei soci coloro che sono destinati a succedere nei rapporti debitori già facenti capo alla società cancellata, ma non definiti all’esito della liquidazione, indipendentemente, dunque, dalla circostanza che essi abbiano goduto, o no, di un qualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione.

In particolare, con la sentenza n. 9094 del 2017, si è osservato che “le Sezioni Unite hanno riconosciuto che la circostanza si potrebbe riflettere sul requisito dell’interesse ad agire, ma hanno ammonito che il creditore potrebbe avere comunque interesse all’accertamento del proprio diritto”, sottolineando che si può porre il caso, esaminato dalle stesse Sezioni Unite, “di diritti e beni non compresi nel bilancio di liquidazione della società estinta, i quali pur sempre si trasferiscono ai soci, in regime di contitolarità o comunione indivisa, con la sola esclusione delle mere pretese, ancorchè azionate o azionabili in giudizio, e dei crediti ancora incerti o illiquidi, la cui inclusione in detto bilancio avrebbe richiesto un’attività ulteriore (giudiziale o extragiudiziale), il cui mancato espletamento da parte del liquidatore consente di ritenere che la società vi abbia rinunciato, a favore di una più rapida conclusione del procedimento estintivo (vedi, al riguardo, Cass. 19 ottobre 2016, n. 21105, che ha riconosciuto l’interesse ad agire del creditore che abbia esperito azione revocatoria ove la società debitrice alienante si sia estinta per cancellazione dal registro delle imprese)”.

Con tale pronuncia questa Sezione ha, quindi, affermato che “La possibilità di sopravvenienze attive o anche semplicemente la possibile esistenza di beni e diritti non contemplati nel bilancio non consentono, dunque, di escludere l’interesse dell’Agenzia a procurarsi un titolo nei confronti dei soci, in considerazione della natura dinamica dell’interesse ad agire, che rifugge da considerazioni statiche allo stato degli atti”.

6. Tanto premesso in linea generale, la questione della limitazione della responsabilità dei soci alle sole somme riscosse in sede di liquidazione non appare dirimente nel caso di specie, in cui si verte in tema di ricavi occultati e, dunque, non rilevabili documentalmente, che, in ragione della ristrettezza della base societaria, si presumono distribuiti a favore dei soci, essendo palese che l’assenza di evidenza contabile di utili non rendeva necessarie particolari rilevazioni ai fini della legittimazione dei soci, nè ai fini dei requisiti di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 36.

7. La decisione impugnata non si è uniformata ai superiori principi e va, pertanto, cassata, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Liguria, in diversa composizione, per nuovo esame, oltre che per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Liguria, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 6 ottobre 2020.

Depositato in Cancelleria il 17 dicembre 2020

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