Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 28839 del 16/12/2020

Cassazione civile sez. VI, 16/12/2020, (ud. 07/10/2020, dep. 16/12/2020), n.28839

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. MOCCI Mauro – Consigliere –

Dott. ESPOSITO Antonio Francesco – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – rel. Consigliere –

Dott. RUSSO Rita – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 10301-2019 proposto da:

G.G., elettivamente domiciliato in ROMA, VIA DI VILLA

PATRIZI 13, presso lo studio dell’avvocato ANTONIO VOLANTI, che lo

rappresenta e difende unitamente all’avvocato LUCA BOGGIO;

– ricorrente –

Contro

AGENZIA DELLE ENTRATE (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende ope legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 3911/4/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE della LOMBARDIA, depositata il 21/09/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 07/10/2020 dal Consigliere Relatore Dott. CROLLA

COSMO.

Fatto

RILEVATO

CHE:

1. G.G., nella qualità di trustee di Alfa Trust, impugnava l’avviso di rettifica e liquidazione con il quale venivano richieste maggiori imposte ipotecarie e catastali in riferimento all’atto notarile del 28/12/2012 con liquidazione delle stesse in misura proporzionale.

2. La Commissione Tributaria Provinciale di Milano respingeva il ricorso.

3. Sull’impugnazione del contribuente la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia rigettava l’appello osservando per quanto ancora di interesse: a) che l’atto istitutivo del trust liquidatorio era produttivo di effetti anche nell’ordinamento nazionale; b) che l’applicazione dell’imposta ipocatastale al trust si giustifica con la mera costituzione del vincolo di destinazione senza che rilevi l’effettivo trasferimento di ricchezza in capo a qualcuno.

4. Avverso la sentenza ha proposto ricorso per Cassazione G.G. sulla base di due motivi. L’Agenzia delle Entrate si è costituita depositando controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. Con il primo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 13 Convenzione dell’Ala del 1/7/1985 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3; si sostiene che la CTR non si sarebbe pronunciata sulla questione della inapplicabilità nel nostro ordinamento interno del trust autodichiarato con finalità anti-concorsuali; in ogni caso, la ricorrente si duole del fatto che, essendo l’atto di segregazione patrimoniale non riconoscibile nel nostro ordinamento, e quindi inesistente, si sarebbe dovuto escludere ogni forma di imposta o quanto meno, nel caso di ritenuta nullità, l’atto sarebbe dovuto essere tassato in misura fissa.

1.2 Con il secondo motivo viene dedotta violazione o falsa applicazione del D.Lgs. n. 347 del 1990, artt. 2 e 10 e della L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, si argomenta che la CTR ha trascurato la circostanza che la costituzione del trust non ha determinato alcuno spostamento definitivo di ricchezza dal momento che la disponibilità del patrimonio da parte del trustee è solo temporanea e strumentale alla definitiva attribuzione ai beneficiari che nella fattispecie erano i creditori ed, eventualmente, i soci. E’ solo con la successiva cessione dei beni che si sarebbe verificato il presupposto impositivo.

2. Il primo motivo è infondato.

2.1 Va innanzitutto disatteso il profilo di critica della sentenza per non essersi pronunciata sulle questioni della rilevanza nel nostro ordinamento dell’atto istitutivo del trust. Nella motivazione si afferma, infatti, che l’atto istitutivo del trust anche liquidatorio produce effetti nel nostro ordinamento e che la sua invalidità non rileva, ai fini della tassazione, fatte salve eventuali restituzione di quanto indebitamente versato a seguito di accertamento giudiziale della nullità dell’atto.

2.2 Venendo all’esame della censura di violazione di legge, è pacifico che il Trust Alfa era stato istituito dalla Alfa srl in liquidazione con lo scopo di realizzare la migliore e proficua liquidazione del patrimonio sociale nell’interesse dei beneficiari appartenenti alla categoria dei creditori della società, e solo in via residuale, dei soci, assegnatari del patrimonio eventualmente residuo all’esito della liquidazione. E’ stato affermato dal ricorrente che al momento della istituzione del trust la società Alfa srl era già insolvente, tant’è vero che era poi fallita pochi mesi dopo la redazione dell’atto a seguito di presentazione del ricorso per l’ammissione alla procedura di concordato preventivo. Tale fatto, non risultando essere oggetto di contestazione, può considerarsi accertato.

2.3 Si è quindi al cospetto di un trust liquidatorio con segregazione di tutto il patrimonio aziendale istituito per provvedere, in forme privatistiche, alla liquidazione dell’azienda sociale che, allorchè abbia l’effetto di sottrarre agli organi della procedura fallimentare la liquidazione dei beni in contrasto con le norme imperative concorsuali, non è riconoscibile nell’ordinamento interno ed è quindi tamquam non esset. (cfr. Cass. 10105/2014).

2.4 Questa Corte ha tuttavia precisato che “se l’atto istitutivo del trust è tamquam non esset, occorre poi considerare quale sorte abbia il trasferimento dei beni o dell’azienda operato in favore del trustee. Secondo l’art. 4 della Convenzione, questa non si applica alle questioni preliminari relative alla validità degli “atti giuridici in virtù dei quali dei beni sono trasferiti al trustee”. Alla stregua, dunque, della legge interna, dal momento che il negozio istitutivo del trust si pone come antecedente causale (almeno dal punto di vista logico-giuridico, anche qualora contestuale) dell’attribuzione patrimoniale operata con l’atto di trasferimento dei beni, ove non riconoscibile il primo diviene privo di causa il secondo (nullo ex art. 1418 c.c., comma 2, prima parte, perchè operato in esecuzione di negozio non riconoscibile)”.

2.5 Ne consegue che, contrariamente a quanto opinato dal ricorrente, la patologia dell’atto segregativo di dotazione o provvista del trust, rilevante ai fini della imposizione fiscale, che segue e trova fondamento nell’atto istitutivo del trust di natura non traslativa di beni o diritti, ma meramente preparatoria, enunciativa e programmatica va declinata non in termini di inesistenza negoziale ma di nullità.

2.6 Ciò premesso va rilevato che secondo quanto previsto in materia di imposta di registro ed INVIM, ai sensi del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 38, la nullità o l’annullabilità dell’atto imponibile non incidono sull’obbligo di chiederne la registrazione, nè su quello, conseguente, di pagare la relativa imposta, tanto principale quanto complementare, ma costituiscono soltanto titolo per ottenere la restituzione dell’imposta assolta, subordinatamente, però, non alla mera declaratoria di invalidità dell’atto con sentenza passata in giudicato, bensì all’accertata contemporanea sussistenza di due ulteriori condizioni, rappresentate dalla non imputabilità alle parti del vizio che ha determinato la caducazione dell’atto e dall’insuscettibilità di ratifica, convalida o conferma dello stesso (Cass. n. 7340/2011 e 6834/2018).

2.7 La disciplina degli atti invalidi dettata dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 38, trova applicazione anche alla materia degli atti di liberalità stante l’ampio richiamo del D.Lgs. n. 446 del 1990, art. 60, alla normativa sul registro.

2.8 Sul punto questa Corte ha ritenuto assoggettabili all’imposta sulle donazioni atti di liberalità aventi ad oggetto denaro e beni mobili effettuati da un genitore verso i figli pur in assenza di un atto pubblico di donazione e della relativa accettazione (cfr. Cass. n. 22118/2010, 634/2012).

3. Il secondo motivo è fondato.

3.1 Come sopra precisato l’istituzione del trust ad opera della disponente Alfa srl in liquidazione (settlor), affidava ad “amministratore” (trustee), al fine di gestirli nell’interesse di uno o più beneficiari (beneficiaries) individuati nei creditori e, nell’ipotesi di loro integrale soddisfacimento, nei soci per la differenza.

3.2 Con il trasferimento dei beni al trustee il disponente non intende arricchire il trustee ma vuole che quest’ultimo li gestisca in favore dei beneficiari, segregandoli per la realizzazione dello scopo indicato nell’atto istitutivo del trust, per cui l’intestazione dei beni al trustee deve ritenersi, fino allo scioglimento del trust, momentanea e di natura fiduciaria.

3.3 Il D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, stabilisce che “E’ istituita l’imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione, secondo le disposizioni del testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni, di cui al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, nel testo vigente alla data del 24 ottobre 2001, fatto salvo quanto previsto dai commi da 48 a 54”.

3.4 L’assoggettamento dei vincoli di destinazione alle imposte sulle donazione e a quella ipotecarie e catastali presuppone comunque che si determini un effetto immediatamente traslativo con arricchimento del beneficiario.

3.5 La diversa interpretazione sostenuta dall’Agenzia – che ancora il presupposto impositivo all’atto costituzione del vincolo di destinazione sia pur privo di effetti traslativi – non si sottrarrebbe a rilievi di incostituzionalità per violazione del parametro di cui all’art. 53 Cost in quanto, in mancanza di una attribuzione definitiva, il prelievo non sarebbe correlato ad un fatto economico che esprima capacità contributiva.

3.6 La giurisprudenza che si è recentemente venuta evolvendo afferma che “non si può trarre dallo scarno disposto del D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, il fondamento normativo di un’autonoma imposta, intesa a colpire ex se la costituzione dei vincoli di destinazione, indipendentemente da qualsivoglia evento traslativo, in senso proprio, di beni e diritti, pena il già segnalato deficit di costituzionalità della novella così letta”; “in relazione agli atti di dotazione del fondo oggetto di causa (…), il giudice di appello (…) ha correttamente escluso che la costituzione del vincolo di destinazione sulle somme di denaro conferite in trust avesse prodotto un effetto traslativo immediato, solo in tal caso giustificandosi la soggezione dell’atto dotativo all’imposta sulle successioni e donazioni, in misura proporzionale, in quanto sicuro indice della capacità economica del soggetto beneficiato”.(Cass. 1131/2019). Ed ancora” la tesi della ‘nuova impostà gravante sul vincolo di destinazione, assunto quale autonomo e sufficiente presupposto, non dà adeguatamente conto del fatto che la sola apposizione del vincolo non comporta, di per sè, incremento patrimoniale significativo di un reale trasferimento di ricchezza; con quanto ne consegue, appunto nell’ottica di un’interpretazione costituzionalmente orientata, in ordine alla non ravvisabilità in esso di forza economica e capacità contributiva ex art. 53 Cost.. Ferma restando l’indubbia discrezionalità del legislatore nell’individuare i presupposti impositivi, quest’ultima deve pur sempre muoversi in un ambito di ragionevolezza e di non arbitrio (Corte Cost. n. 4 del 1954 e n. 83 del 2015), posto che la capacità contributiva in ragione della quale il contribuente è chiamato a concorrere alle pubbliche spese “esige l’oggettivo e ragionevole collegamento del tributo ad un effettivo indice di ricchezza” (C. Cost. n. 394 del 2008)”.

3.7 Nella fattispecie, come più volte precisato, si versa in una ipotesi di trust liquidatorio solvendi causa che non ha comportato alcuna immediata attribuzione patrimoniale in favore del trustee; l’imposta proporzionale è, quindi, destinata ad essere assolta da coloro, non identificabili al momento dell’istituzione del trust, che si renderanno acquirenti dei beni ed il cui ricavato andrà a beneficio dei creditori della società e soci in attuazione ed a compimento dello scopo del trust mentre non sono tassabili nè l’atto istitutivo e quello di dotazione nè la ripartizione del ricavato dell’operazione liquidatoria ai beneficiari.(cfr. sul punto Cass. 16700/2019).

3.8 La mancanza di un effetto traslativo “reale” e definitivo in capo ai beneficiari osta all’imposizione proporzionale, essendo quest’ultima prevista per la trascrizione di atti “che importano trasferimento di proprietà di beni immobili o costituzione o trasferimento di diritti reali immobiliari sugli stessi”.Va quindi applicata l’imposta in misura fissa secondo quanto previsto dal D.Lgs. n. 347 del 1990, all’art. 1 e all’allegata tariffa, art. 4, quanto all’ipotecaria e al D.Lgs. cit., art. 10, comma 2, quanto alla catastale.

3.9 La CTR, nel ritenere senz’altro dovuta l’imposta per i vincoli di destinazione già al momento della costituzione dell’atto istitutivo o di dotazione patrimoniale non ha fatto buon governo dei suesposti principi.

4. In accoglimento del ricorso, va quindi cassata l’impugnata sentenza, la causa.

4.1 Non essendo necessari ulteriori accertamenti in punto di fatto può essere decisa dichiarando dovuta l’imposta l’imposta ipocatastale nella misura fissa.

5 La difficoltà della questione interpretativa delle norme da applicare e l’assenza di univocità dei precedenti di legittimità nelle fasi dei giudizi di merito giustificava la compensazione delle spese del giudizio complessivo.

PQM

La Corte:

accoglie il secondo motivo del ricorso, rigettato il primo, cassa l’impugnata sentenza, in relazione al motivo accolto, e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso proposto dalla contribuente nei termini di cui in motivazione.

Compensa tra le parti le spese del giudizio complessivo.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 7 ottobre 2020.

Depositato in Cancelleria il 16 dicembre 2020