Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 28741 del 16/12/2020

Cassazione civile sez. trib., 16/12/2020, (ud. 15/07/2020, dep. 16/12/2020), n.28741

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

Dott. NICASTRO Giuseppe – Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 21533/2013 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro-tempore,

rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato,

presso i cui uffici è domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi, n.

12;

– ricorrente –

contro

SDIRI MOHAMED TAHAX BEN SA, rappresentato e difeso dall’avv. Vincenzo

Enrichens del Foro di Torino ed elettivamente domiciliato in Roma,

Via Prestinari n. 13, presso lo studio dell’avv. Paola Ramadori;

– controricorrente –

Avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del

Piemonte n. 79/36/11, pronunciata il 7.6.2011 e depositata il

27.7.2011;

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

15 luglio 2020 dal Consigliere Giuseppe Saieva.

 

Fatto

RILEVATO

Che:

1. La Commissione tributaria provinciale di Torino, accoglieva il ricorso proposto da Sdiri Mohamed Tahax Ben Sa, esercente attività di rivestimento di pavimenti e muri, avverso l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate aveva accertato ai fini IVA, IRPEF ed IRAP per l’anno 2004 maggiori ricavi pari ad Euro 29.017,00, rispetto a quelli dichiarati di Euro 16.160,00, procedendo alla liquidazione di maggiori imposte e sanzioni.

2. La Commissione tributaria regionale del Piemonte con sentenza n. 79/36/11, pronunciata il 7 giugno 2011 e depositata il 27 luglio 2011, confermava la sentenza di primo grado, ritenendo che i maggiori ricavi erano stati rideterminati dall’Ufficio in modo automatico senza l’ausilio di altri elementi atti a legittimare la pretesa tributaria, mentre la mancata presentazione del contribuente al contraddittorio non giustificava l’automaticità dell’accertamento, in mancanza di congrua motivazione idonea a spiegare, oltre al disallineamento con le risultanze dello studio di settore, che il recupero traeva origine da altri fatti che il contribuente non era stato in grado di giustificare.

3. Avverso tale decisione l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un unico motivo, cui il contribuente resiste con controricorso.

4. Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 15 luglio 2020, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., u.c., e dell’art. 380 bis 1 c.p.c..

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1. Con un unico motivo l’agenzia ricorrente deduce “violazione e falsa applicazione del D.L. n. 331 del 1993, artt. 62-bis e 62-sexies, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), della L. n. 146 del 1998, art. 10, commi 1, 3 bis e 3 ter, nonchè dell’art. 2697 c.c.”, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, lamentando che la sentenza impugnata si porrebbe in aperto contrasto con l’orientamento giurisprudenziale consolidato di questa Corte, secondo cui, in tema di applicazione degli studi di settore, la mancata partecipazione al contraddittorio del contribuente regolarmente invitato dall’ufficio finanziario non può che ripercuotersi sul contribuente stesso il quale assume le conseguenze del proprio comportamento, rendendo lecita l’applicazione degli standard previsti.

2. Preliminarmente vanno comunque disattese le eccezioni di inammissibilità del ricorso sollevate dal resistente. In ordine alla prima eccezione, relativa alla sottoscrizione del ricorso da parte di un avvocato non iscritto nell’apposito albo, privo di procura speciale, oltre che in assenza di qualsiasi indicazione dell’eventuale avvenuto rilascio di una procura con atto separato, si osserva che gli avvocati dello Stato, per compiere gli atti del loro ministero, non hanno bisogno di una procura dell’amministrazione che essi rappresentano, essendo sufficiente che “consti della loro qualità”; essi, infatti, si sottraggono alla regola generale invocata dal controricorrente, in base alla disciplina derogatoria dettata dal R.D. 30 ottobre 1933, n. 1611, art. 1, comma 2, (cfr. Cass. Sez. 5, 7 ottobre 1999, n. 11441 e Sez. III, 23 febbraio 2000, n. 2080).

Analogamente vanno poi disattese le eccezioni di inammissibilità del ricorso, proposte dal controricorrente sul rilievo che l’Agenzia ricorrente si sarebbe limitata ad interpolare il proprio ricorso con la copia fotostatica della parte motiva dell’avviso di accertamento oggetto dell’impugnazione proposta ed avrebbe comunque violato i limiti del giudizio di legittimità, deducendo una violazione di legge, ma sollecitando surrettiziamente “un nuovo apprezzamento di fatto, del tutto inammissibile nel giudizio di cassazione, sulla congruenza o meno della motivazione posta alla base dell’avviso di accertamento impugnato dall’attuale esponente, motivazione già giudicata insufficiente e viziata da entrambi i giudici di merito”.

Invero, nessuna disposizione normativa impone modalità meramente formali di redazione del ricorso, talchè va disattesa la dedotta censura di inammissibilità.

Quanto poi al dedotto superamento dei limiti entro cui è consentito l’esame di legittimità di questa Corte, la doglianza appare priva di qualsiasi fondamento. Invero, è indubbio che ogni pretesa violazione di norme di legge di natura sostanziale, richiede necessariamente una verifica della ricostruzione dei fatti di causa; ma, essendo quella operata dal giudice di merito affatto risolutiva, compete a questa Corte il compito di precisare progressivamente mediante puntualizzazioni, a carattere generale ed astratto, se il giudice di merito abbia correttamente applicato la norma e, attraverso la necessaria verifica in sede di giudizio di legittimità, abbia proceduto alla corretta applicazione della norma che si assume violata, senza incorrere in errori logici o giuridici e rispettando il metodo seguito nell’applicazione della clausola generale sino alla formazione del cd. diritto vivente (cfr. Cass. Sez. Lav., 23 settembre 2016, n. 18715 e Sez.Lav., 12 agosto 2009, n. 18247).

3. Tanto premesso, il ricorso va accolto.

Invero, costituisce principio ormai consolidato di questa Corte quello secondo cui “la procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ex lege determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standard in sè considerati – meri strumenti di ricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività – ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente con il contribuente, pena la nullità dell’accertamento. In tale fase, infatti, quest’ultimo ha la facoltà di contestare l’applicazione dei parametri, provando le circostanze concrete che giustificano lo scostamento della propria posizione reddituale, con ciò costringendo l’ufficio – ove non ritenga attendibili le allegazioni di parte – ad integrare la motivazione dell’atto impositivo, indicando le ragioni del suo convincimento.

E’ stato ulteriormente chiarito che “i parametri o studi di settore previsti dalla L. n. 549 del 1995, art. 3, commi 181 e 187, rappresentando la risultante dell’estrapolazione statistica di una pluralità di dati settoriali acquisiti su campioni di contribuenti e dalle relative dichiarazioni, rilevano valori che, quando eccedono il dichiarato, integrano il presupposto per il legittimo esercizio da parte dell’Ufficio dell’accertamento analitico-induttivo, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 1, lett. d, che deve essere necessariamente svolto in contraddittorio con il contribuente. Su quest’ultimo, nella fase amministrativa e, soprattutto contenziosa, incombe l’onere di allegare e provare, senza limitazioni di mezzi e di contenuto, la sussistenza di circostanze di fatto tali da allontanare la sua attività dal modello normale al quale i parametri fanno riferimento, sì da giustificare un reddito inferiore a quello che sarebbe stato normale secondo la procedura di accertamento tributario standardizzato, mentre all’ente impositore fa carico unicamente la dimostrazione dell’applicabilità dello standard prescelto al caso concreto oggetto di accertamento” (Cass., Sez. 5, 6 luglio 2010, n. 15905 e Sez. 5, 13 luglio 2016, n. 14288).

Invero, perchè l’accertamento basato sull’applicazione dello studio di settore sia legittimo, occorre che sia preceduto dall’instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale con il contribuente, al fine di consentire a quest’ultimo di contestare specificamente l’applicazione dei valori risultanti dallo studio di settore al caso concreto, sicchè l’operato dell’Ufficio non può considerarsi legittimo, solo nel caso in cui il contribuente non sia stato posto nella condizione di contestare l’accertamento basato sull’applicazione dello studio di settore, non potendo riconoscersi al contribuente stesso alcun potere di impedire all’Ufficio di procedere all’accertamento con la semplice mancata presentazione all’invito e, ogni qual volta il contraddittorio sia stato regolarmente attivato ed il contribuente abbia omesso di parteciparvi ovvero si sia astenuto da qualsivoglia attività di allegazione, l’ufficio non è tenuto ad offrire alcuna ulteriore dimostrazione della pretesa esercitata in ragione del semplice disallineamento del reddito dichiarato rispetto ai menzionati parametri (Cass. Sez. 5, 6 agosto 2014, n. 17646; Sez. 6, 16 maggio 2016, n. 10047; Sez. 5, 30 ottobre 2018, n. 27617).

Come già affermato da questa Corte (cfr. Cass. nn. 30 settembre 2019, n. 2019, 23252), in tema di reddito d’impresa, infatti, qualora il contribuente, regolarmente invitato, non si avvalga della facoltà di prendere parte al contraddittorio precontenzioso, l’Amministrazione finanziaria può fondare il proprio accertamento anche esclusivamente sulle risultanze del confronto tra il reddito dichiarato e quello calcolato, facendo applicazione degli studi di settore, salvo il diritto del contribuente di allegare e provare in sede contenziosa, anche per la prima volta, elementi idonei a vincere le presunzioni su cui l’accertamento tributario sì fonda.

Emerge dalla sentenza impugnata che l’Ufficio non aveva potuto instaurare il contraddittorio preventivo con il contribuente per inerzia di quest’ultimo, non essendosi presentato all’invito che gli era stato rivolto.

La C.T.R., tuttavia, pur dando atto della mancata collaborazione del contribuente, ha respinto l’appello erariale sostenendo che gli studi di settore non integravano il presupposto per il legittimo esercizio da parte dell’Ufficio dell’accertamento in quanto presunzioni semplici non supportate, da parte dell’Ufficio, da altri elementi di prova, ritenendo dirimente che, “ove la tenuta delle scritture contabili sia formalmente corretta, l’esclusiva difformità tra la percentuali di ricarico applicata al contribuente e quella determinata in base agli studi di settore, non costituisce una presunzione grave, precisa e concordante (D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39) a favore dell’Amministrazione finanziaria, dunque non comporta l’onere della prova a carico contribuente” medesimo.

Come costantemente ritenuto da questa Corte “qualora il contribuente non abbia risposto all’invito al contraddittorio in sede amministrativa, assume le conseguenze di questo suo comportamento, in quanto l’Ufficio può motivare l’accertamento sulla sola base dell’applicazione degli standard, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittorio con il contribuente, nonostante il rituale invito” (cfr. Cass. Sez. V, 23 giugno 2020, n. 12304).

Nel caso di specie la C.T.R. non si è attenuta ai principi affermati da questa Corte (Cass. Sez. U. 18 dicembre 2009, n. 26635) e, senza alcuna enunciazione di eventuali contestazioni sollevate dal contribuente, ha affermato che “lo scostamento dai parametri previsti dagli studi di settore non è sufficiente per legittimare l’accertamento, richiedendo l’apporto di ulteriori elementi”… e dovendo i risultati “essere corretti in modo da fotografare e personalizzare la specifica realtà economica del contribuente”. (Cass. Sez. U. 18 dicembre 2009, n. 26635).

Sono quindi fondate le censure dell’Ufficio intese a far valere un errore di diritto ed un difetto di motivazione della sentenza impugnata, in cui si è omesso di valutare il fatto della mancata prova, da parte del contribuente, in sede di contraddittorio, circa la sussistenza di circostanze idonee in astratto a contrastare la presunzione di maggior reddito, trascurando che ove, come nella specie, il contraddittorio sia stato attivato e il contribuente non abbia addotto alcun elemento concreto a sostegno della propria tesi, a fondare l’accertamento ben può bastare, di per sè, l’applicazione dello studio di settore (Cass. Sez. U. 18 dicembre 2009, n. 26635; nonchè, ex plurimis Sez. V, 12/4/2017 n. 9484 e Sez. V, 31 gennaio 2019, n. 2843).

4. Il ricorso va pertanto accolto con rinvio degli atti al giudice a quo, in diversa composizione, perchè provveda in conformità ai principi enunciati, oltre che alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 15 luglio 2020.

Depositato in Cancelleria il 16 dicembre 2020

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