Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 28705 del 09/11/2018

Cassazione civile sez. trib., 09/11/2018, (ud. 20/06/2018, dep. 09/11/2018), n.28705

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino – Presidente –

Dott. NONNO G. M. – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA Maria G. – Consigliere –

Dott. GRASSO G. – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso R.G.N. 27320/2013 proposto da:

D.R. & C. S.R.L., in persona del legale rappresentante

pro tempore, rappresentata e difesa, come da procura speciale in

calce all’atto di costituzione, dall’Avv. Luigi Fariello,

elettivamente domiciliata in Vallo della Lucania, alla via Ottavio

Valiante n. 11 presso il suo studio legale;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

i cui uffici domicilia in Roma alla Via dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

nonchè

R.G., R.M., N.I. e R.E.,

nella qualità di soci della D.R. & C. S.R.L.,

rappresentati e difesi, come da procura speciale in calce all’atto

di costituzione, dall’Avv. Luigi Fariello, elettivamente domiciliati

in Vallo della Lucania, alla via Ottavio Valiante n. 11 presso il

suo studio legale;

– ricorrenti incidentali –

avverso la sentenza n. 55/28/13 della Commissione tributaria

regionale della Lombardia, depositata il 16 aprile 2013;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

20 giugno 2018 dal Consigliere Gianluca Grasso.

Fatto

RITENUTO

che la D.R. & C. s.r.l. e i soci R.E., G.R., N.I. e R.M. impugnavano, con distinti ricorsi, gli avvisi di accertamento emessi per l’anno di imposta 2006, con cui l’Agenzia delle entrate aveva accertato maggiori ricavi e minori costi in relazione a una serie di operazioni di acquisto di autoveicoli usati, ritenute dall’Ufficio soggettivamente inesistenti in quanto realizzanti un meccanismo di c.d. frode carosello mediante l’interposizione fittizia di una società “cartiera” in transazioni comunitarie con il solo fine di sottrarre all’Erario il gettito Iva con minor versamento di Ires, Irpef e Irap;

che la Commissione tributaria provinciale di Varese, riuniti i ricorsi, con sentenza 104/06/11, depositata il 7 dicembre 2011, accoglieva le doglianze;

che la Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 55/28/13, depositata 16 aprile 2013, ha dichiarato cessata la materia del contendere limitatamente alle imposte dirette e all’Irap oggetto delle riprese di Euro 5.512.253,96 per l’accertamento n. (OMISSIS) e di Euro 404.708,31 per l’accertamento n. (OMISSIS) e ha accolto l’appello dell’Amministrazione, riformando la sentenza impugnata per quanto riguarda le medesime riprese ai fini Iva e confermando nel resto la pronuncia di prime cure;

che la D.R. & C. s.r.l. e i soci hanno proposto due distinti ricorsi per cassazione affidati a cinque motivi comuni;

che l’Agenzia delle entrate resiste con controricorso, formulando altresì un motivo di ricorso incidentale.

Diritto

CONSIDERATO

che con il primo motivo del ricorso principale e di quello incidentale dei soci si deduce la violazione o falsa applicazione di norme di diritto (violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 7 e 58 in combinato disposto con l’art. 654 c.p.p. ovvero con l’art. 116 c.p.c.). I ricorrenti, in particolare, si dolgono del mancato esame da parte della Commissione tributaria della sentenza del Tribunale di Busto Arsizio che ha assolto con formula piena G.R. e R.E. e, per l’effetto, la D.R. & C. s.r.l. dai reati loro ascritti perchè i fatti non sussistono. La Commissione tributaria ha ritenuto non determinante l’assoluzione mancando agli atti la motivazione della pronuncia, non potendo evincere dal dispositivo gli elementi atti a comprovare la mancanza di consapevolezza dell’inesistenza di soggetti interposti. I ricorrenti evidenziano che erano nell’impossibilità di produrre la sentenza in giudizio, avendo conosciuto le motivazioni in data successiva alla pubblicazione della decisione della Commissione tributaria regionale che, invero, avrebbe dovuto sospendere la decisione o, semplicemente, acquisire la sentenza penale prima della conclusione del giudizio. Si deduce, al riguardo, un contrasto di giudicati tra la decisione tributaria e quella penale, non potendo il giudice tributario esimersi dal valutare la portata del giudicato reso in sede penale;

che con il secondo motivo del ricorso principale e di quello incidentale dei soci si denuncia l’omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, oppure l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5). I ricorrenti, sul punto, sottolineano che l’ingresso nel giudizio tributario della sentenza emessa nel procedimento penale avrebbe condotto a una pronuncia del tutto prossima a quella del giudice di prime cure, avendo il giudice penale smentito la principale circostanza fattuale su cui la Commissione tributaria regionale ha fondato la propria decisione. Nel ricorso si sottolinea, altresì, che la decisione impugnata non cita le fonti che hanno consentito di superare quanto evidenziato nel processo verbale di constatazione allegato agli atti, consentendo la parziale riforma della pronuncia di primo grado. Vengono riprodotti, a tal fine, alcuni stralci della sentenza penale, che consentirebbe di smentire le argomentazioni della decisione impugnata;

che i motivi, da trattarsi congiuntamente, sono inammissibili;

che in relazione al rilievo del giudicato penale di assoluzione per i reati tributari, secondo la costante giurisprudenza di questa Corte – ai sensi dell’art. 654 c.p.p., che ha implicitamente abrogato il D.L. n. 429 del 1982, art. 12 (convertito nella L. n. 516 del 1982), poi espressamente abrogato dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 25 – l’efficacia vincolante del giudicato penale non opera automaticamente nel processo tributario, poichè in questo, da un lato, vigono limitazioni della prova (come il divieto della prova testimoniale posto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 4) e, dall’altro, possono valere anche presunzioni inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna (Cass. 28 giugno 2017, n. 16262; Cass. 17 febbraio 2010, n. 3724);

che, in particolare, nel processo tributario, la sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, emessa con la formula “perchè il fatto non sussiste”, non spiega automaticamente efficacia di giudicato, ancorchè i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l’Amministrazione finanziaria ha promosso l’accertamento nei confronti del contribuente, ma può essere presa in considerazione come possibile fonte di prova dal giudice tributario, il quale nell’esercizio dei propri poteri di valutazione, deve verificarne la rilevanza nell’ambito specifico in cui detta sentenza è destinata ad operare (Cass. 22 maggio 2015, n. 10578);

che l’imputato assolto in sede penale, anche con formula piena, per non aver commesso il fatto o perchè il fatto non sussiste, può essere ritenuto responsabile fiscalmente qualora l’atto impositivo risulti fondato su validi indizi, insufficienti per un giudizio di responsabilità penale, ma adeguati, fino a prova contraria, nel giudizio tributario (Cass. 28 giugno 2017, n. 16262);

che in base alla nuova formulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, – introdotta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54conv. in L. 7 agosto 2012, n. 134 e applicabile anche al ricorso avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053) – è consentito denunciare in cassazione oltre al vizio specifico, relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, e che sia stato oggetto di discussione tra le parti, e abbia carattere decisivo, l’anomalia motivazionale che si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili”, nella “motivazione perplessa e obiettivamente incomparabile” (Cass., Sez. Un., 7 aprile 2014, n. 8053; Cass. 23 marzo 2017, n. 7472);

che, al di fuori dell’anomalia motivazionale individuata dalle Sezioni Unite, non è più denunciabile l’omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un fatto controverso decisivo per il giudizio;

che, nel caso di specie, alla luce della nuova formulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, non sussiste alcuna mancanza assoluta di motivazione, avendo la pronuncia impugnata espresso le ragioni per le quali ha ritenuto parzialmente fondata la tesi dell’Amministrazione, sottolineando che i ricorrenti non avevano prospettato gli elementi atti a comprovare la mancanza di consapevolezza dell’inesistenza di soggetti interposti;

che nel giudizio di cassazione è quindi precluso l’accertamento dei fatti ovvero la loro valutazione a fini istruttori, tanto più a seguito della modifica dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, che consente il sindacato sulla motivazione limitatamente alla rilevazione dell’omesso esame di un “fatto” decisivo e discusso dalle parti (Cass. 21 ottobre 2015, n. 21439);

che i ricorrenti, invero, senza dedurre l’omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti, prospettano una inammissibile rivalutazione delle risultanze istruttorie;

che con il terzo motivo del ricorso principale e di quello incidentale dei soci si prospetta l’omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio oppure omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5). I ricorrenti, al riguardo, deducono che anche ove si volesse ritenere legittimo il comportamento della Commissione tributaria regionale di non prendere in considerazione la sentenza del Tribunale di Busto Arsizio, la pronuncia impugnata avrebbe del tutto omesso di valutare circostanze fattuali fondamentali acquisite agli atti di causa sin dal primo grado, ovvero le avrebbe valutate in modo difforme da quelli che sono gli indirizzi e gli insegnamenti giurisprudenziali in materia;

che il motivo è inammissibile;

che i ricorrenti non prospettano l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti ma richiedono una inammissibile rivalutazione delle risultanze istruttorie, lì dove la pronuncia impugnata, in conformità alla giurisprudenza di questa Corte, ha evidenziato gli elementi che hanno condotto a ritenere soggettivamente inesistenti le operazioni contestate ai fini Iva (Cass. 18 maggio 2018, n. 12258; Cass. 9 settembre 2016, n. 17818; Cass. 5 dicembre 2014, n. 25778), mancando agli atti la prova della reale provenienza e della consegna delle autovetture da parte delle società fornitrici che sono risultate, sulla base di quanto dedotto dall’Amministrazione, delle mere “cartiere” (le società non disponevano di alcuna utenza, non presentavano dichiarazione dei redditi, operavano per periodi di tempo limitati), non essendo sufficiente a dimostrare la loro esistenza l’attribuzione di una partita Iva e l’iscrizione nel registro di imprese;

che ove l’Amministrazione assolva all’onere istruttorio riguardante l’oggettiva fittizietà del fornitore e la consapevolezza – anche in via presuntiva – da parte del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta a evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, nè la regolarità della contabilità e dei pagamenti, nè la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi (Cass. 20 aprile 2018, n. 9851);

che con il quarto motivo del ricorso principale e di quello incidentale dei soci si denuncia violazione o falsa applicazione delle norme di diritto disciplinanti gli atti dell’accertamento tributario (mancata motivazione dell’atto di accertamento; mancata allegazione del PVC; mancata indicazione delle norme applicate in fattispecie – D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56). Al riguardo, i ricorrenti deducono una carenza motivazionale dell’accertamento, sostenendo che l’Amministrazione non ha effettuato una valutazione degli elementi di cui al processo verbale di contestazione, limitandosi a recepirne acriticamente i contenuti. Si evidenzia, inoltre, che il PVC non è stato allegato all’avviso di accertamento e che mancherebbe l’indicazione della norma sulla quale si fonda l’accertamento;

che il motivo è inammissibile;

che il ricorso per cassazione, avendo ad oggetto censure espressamente e tassativamente previste dall’art. 360 c.p.c., comma 1, deve essere articolato in specifici motivi riconducibili in maniera immediata ed inequivocabile ad una delle cinque ragioni di impugnazione stabilite dalla citata disposizione, pur senza la necessaria adozione di formule sacramentali o l’esatta indicazione numerica di una delle predette ipotesi;

che nel caso in cui il ricorrente lamenti l’omessa pronuncia, da parte dell’impugnata sentenza, in ordine ad una delle domande o eccezioni proposte, non è indispensabile che faccia esplicita menzione della ravvisabilità della fattispecie di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 con riguardo all’art. 112 c.p.c., purchè il motivo rechi univoco riferimento alla nullità della decisione derivante dalla relativa omissione, dovendosi, invece, dichiarare inammissibile il gravame allorchè sostenga che la motivazione sia mancante o insufficiente o si limiti ad argomentare sulla violazione di legge (Cass. 7 maggio 2018, n. 10862);

che, nel caso di specie, i ricorrenti, lamentando nei fatti una omessa pronuncia, hanno inammissibilmente prospettato una violazione di legge ovvero un vizio motivazionale – al di fuori peraltro dei presupposti richiesti a seguito della modifica dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, – in relazione ai vizi formali che inficerebbero la legittimità dell’avviso di accertamento;

che con il quinto motivo del ricorso principale e di quello incidentale dei soci ci si duole della violazione o falsa applicazione delle norme di diritto disciplinanti gli atti dell’accertamento tributario (mancata notificazione dell’avviso di accertamento per inesistenza della notifica). Si deduce, in particolare, la mancanza della notifica per totale assenza della compilazione della relata identifica la copia dell’atto. Nella pagina relativa risulta infatti indicato solo un numero di raccomandata, senza alcuna firma da parte del messo notificatore;

che il motivo è inammissibile;

che la deduzione, oltre a difettare di specificità riguardo alla relata di notifica, non risulta essere stata correttamente formulata, deducendosi, invero, una violazione di legge mentre si sarebbe dovuta prospettare un’omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c.;

che con l’unico motivo del ricorso incidentale si denuncia l’omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5) riguardo al capo della sentenza per il quale l’Ufficio è risultato soccombente (omessa contabilizzazione di ricavi per Euro 105.249,99). Secondo l’Amministrazione, l’esame documentale ha permesso di constatare che le cessioni si sono realizzate nei confronti delle imprese e non dei clienti indicati nelle fatture emesse, in considerazione di alcuni elementi quali: l’inesistenza di un contratto di rappresentanza tra la D.R. e gli operatori commerciali interessati; dalle informazioni reperite con i questionari inviati ai clienti, gli stessi dichiarano di aver perfezionato l’acquisto delle vetture e i successivi adempimenti, con gli operatori commerciali interessati; il pagamento delle autovetture alla società verificata è stato effettuato dagli operatori commerciali; le autovetture sono state vendute e consegnate dagli operatori commerciali. Sul punto si sottolinea che la Commissione tributaria regionale ha adottato una decisione priva di reale motivazione e avulsa dalle prove fornite dall’Ufficio, ritenendo fondata la doglianza della società con una motivazione contraddittoria e lacunosa;

che il motivo è inammissibile;

che la pronuncia impugnata ha fornito le ragioni poste alla base della decisione, per cui non si ravvisano i presupposti indicati dalle Sezioni Unite per individuare, a seguito della nuova formulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, un’anomalia motivazionale denunciabile per cassazione;

che difettano di specificità le doglianze relative al mancato esame della documentazione prodotta poichè, in tema di ricorso per cassazione, il principio di autosufficienza del ricorso esige che, qualora sia dedotta la omessa o viziata valutazione di documenti, si proceda a un sintetico, ma completo resoconto del loro contenuto, nonchè alla specifica indicazione del luogo in cui ne è avvenuta la produzione, al fine di verificare la fondatezza della doglianza sulla base del solo ricorso, senza necessità di fare rinvio e accedere a fonti esterne (Cass. 7 marzo 2018, n. 5478);

che la sussistenza di un potere rappresentativo in capo alla società, che avrebbe richiesto una procura scritta, non costituisce di per sè un fatto decisivo;

che inammissibile risulta la richiesta di rivalutazione delle risultanze istruttorie con riferimento ai documenti esaminati, essendo tale compito riservato al giudice di merito;

che in ragione della reciproca soccombenza le spese devono essere integralmente compensate tra le parti;

che poichè il ricorso principale e il ricorso incidentale dei soci sono stati proposti successivamente al 30 gennaio 2013 e sono stati rigettati, sussistono le condizioni per dare atto – ai sensi della L. 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1, comma 17 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato – Legge di stabilità 2013), che ha aggiunto il comma 1-quater del testo unico di cui al D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13 – della sussistenza dell’obbligo di versamento, da parte del ricorrente principale e dei soci ricorrenti incidentali, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per la stessa impugnazione;

che l’obbligo di versare un ulteriore importo a titolo di contributo unificato non può trovare applicazione nei confronti delle Amministrazioni dello Stato che, mediante il meccanismo della prenotazione a debito, sono esentate dal pagamento delle imposte e tasse che gravano sul processo (Cass. 29 gennaio 2016, n. 1778).

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso principale e quelli incidentali; compensa tra le parti spese del giudizio.

Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater, inserito dalla L. 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1, comma 17, dichiara la sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale e dei soci ricorrenti incidentali, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Quinta Civile, il 20 giugno 2018.

Depositato in Cancelleria il 9 novembre 2018