Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 28562 del 15/12/2020

Cassazione civile sez. trib., 15/12/2020, (ud. 29/01/2020, dep. 15/12/2020), n.28562

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 4421/2015 R.G. proposto da:

P.M.P., rappresentata e difesa, giusta mandato a margine

del ricorso, dall’Avv. Giorgio Aschieri e dall’Avv. Claudio

Lucisano, elettivamente domiciliato presso lo studio del secondo, in

Roma, Via Crescenzio, n. 91;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

-controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del

Veneto, sezione distaccata di Verona, n. 1056/15/2014, depositata il

23 giugno 2014.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 29 gennaio

2020 dal Consigliere Dott. D’Orazio Luigi.

 

Fatto

RILEVATO

CHE:

1. L’Agenzia delle entrate emetteva, per l’anno 2005, l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) nei confronti della società Fior di Loto Costruzioni s.r.l. e lo notificava all’indirizzo della società (sede legale), già estinta il 31-7-2009, in data 18-10-2010. La notifica veniva effettuata a Pa.Ma.La.ra, ex legale rappresentante della società, quale ex liquidatrice. L’avviso di accertamento contestava alla società l’omessa indicazione di ricavi per Euro 270.000,00, oltre alla indeducibilità di costi non di competenza per Euro 30.165,00. L’avviso di accertamento non veniva impugnato.

2.Successivamente l’Agenzia delle entrate emetteva un altro avviso di accertamento (T6Z01120492/2010) nei confronti di P.M.P., quale soda della ormai estinta società Fior di Loto Costruzioni s.r.l., notificato il 1011-2010, quindi a distanza di circa un mese dalla notifica del precedente avviso relativo alla società; altri tre avvisi di accertamento (il n. (OMISSIS) si riferisce all’avviso notificato a Pa.Ma.La.) venivano notificati agli altri tre soci P.M.P., in proprio, Z.E. (n. (OMISSIS)) e Pa.La.Ma., in relazione agli utili extracontabili accertati nei confronti della società ed imputati ai quattro soci, in quanto facenti parte di una società a ristretta base partecipativa. Nell’avviso di accertamento notificato ai singoli soci si allegava anche l’avviso di accertamento relativo alla società ormai estinta. Negli avvisi di accertamento emessi nei confronti dei soci si leggeva “visto l’avviso di accertamento n. (OMISSIS)/2010 (v. allegato n. 2) emesso da questo Ufficio nei confronti della società Fior di Loto Costruzioni s.r.l…., nei confronti della quale è stato accertato un maggior reddito imponibile pari ad Euro 270.000,00, dovuto alla omessa contabilizzazione di ricavi).

3.Successivamente veniva emessa cartella di pagamento nei confronti della contribuente P.M.P. (n. (OMISSIS)) per Euro 131.273,66, per effetto della mancata impugnazione dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società, già estinta, in quanto intestato e notificato alla società, ma ricevuto dalla P. quale socia.

4.La contribuente, ex socia, anche quale erede di C.C., e l’altro socio Z.E., proponevano separati ricorsi avverso gli avvisi di accertamento emessi nei loro confronti, quali soci della compagine societaria a ristretta base partecipativa, eccependo la nullità/inesistenza dell’atto presupposto emesso nei confronti della società estinta.

5.La Commissione tributaria provinciale di Verona, con la sentenza 218/01/2011, riuniva i ricorsi e li rigettava. In particolare la Commissione provinciale evidenziava che “l’estinzione della società, come argomentato dall’Ufficio in termini che si condividono, ha solo precluso di esercitare efficacemente il potere di accertamento nei confronti della società, ma non verso i soci che sono i beneficiari finali della evasione fiscale”. Inoltre, il giudice di prime cure precisa che “quanto poi al merito dell’accertamento nei confronti della società (che, ripetesi, è stato allegato agli accertamenti nei confronti dei ricorrenti), questa Commissione ritiene di condividerne l’assunto”; aggiunge, poi, che “l’ufficio premette che la società ha conseguito la quasi totalità dei ricavi attraverso la cessione di appartamenti. Per 3 appartamenti….sono stati rinvenuti i contratti preliminari con un prezzo superiore a quello fatturato”, sicchè “questa ricostruzione analitica comporta un maggior ricavo di Euro 73.500,00”. Si precisa in motivazione della sentenza di primo grado che “è stato evidenziato altresì un comportamento antieconomico dell’impresa apparendo inverosimile che nel 2005…la società abbia praticato prezzi bassi con un utile di impresa modesto”.

6.La Commissione tributaria regionale del Veneto, con sentenza n. 42/15/13, depositata l’8-4-2013, rigettava gli appelli dei contribuenti P.M.P. ed Z.E..

7.La Commissione tributaria provinciale del Veneto, con sentenza n. 245/3/12, accoglieva il ricorso della P. avverso la cartella di pagamento n. (OMISSIS), basata sull’avviso di accertamento emesso nei confronti della società ((OMISSIS)), in quanto il fondamento della cartella era rappresentato da un titolo (avviso di accertamento emesso nei confronti della società dopo la sua cancellazione dal registro delle imprese) “inefficace” (cfr. motivazione sentenza della CTP di Verona n. 24573/12).

8.Proponeva appello l’Agenzia delle entrate evidenziando che, con la cartella, si era provveduto a riscuotere, ai sensi dell’art. 2495 c.c., le somme dovute dal socio coobbligato, P.M.P., nella misura ed in proporzione alle somme a lei assegnate con il piano di riparto derivante dal bilancio finale di liquidazione della società, pari ad Euro 115.514,00.

9.La Commissione tributaria regionale del Veneto, con sentenza n. 1056/15/14, accoglieva l’appello proposto dalla Agenzia delle entrate, rilevando che l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società, già estinta il 31-7-2009, presso la sua sede legale era stato notificato il 18-102010 a mani dell’ex liquidatrice Pa.La.Ma. “e successivamente anche alla socia Sig.ra P.M.P. attuale parte appellata”, precisando che “la circostanza è pacifica, già dedotta nel primo grado di giudizio di parte appellante e non contestata da parte appellata”. La notifica dell’avviso di accertamento relativo alla società, dunque, non essendo scaduti i termini per le verifiche, poteva essere effettuato anche ai soci, tenendo conto del principio di diritto di cui alle sezioni unite di questa Corte n. 6060/2013. La P., quindi, avendo ricevuto la notifica dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società non lo ha impugnato, sicchè era divenuto definitivo nei suoi confronti. La cartella di pagamento faceva, infatti, riferimento al piano di riparto finale della liquidazione societaria, con un residuo attivo di Euro 115.514,00, assegnato alla P., all’avviso di accertamento emesso nei confronti della società (OMISSIS) cancellata dal registro delle imprese in data 31-7-2009, alla somma di Euro 288.028,06 comprensiva di imposte e sanzioni, alla possibilità di riscuotere tale somma, nei limiti del riparto, nei confronti del socio.

10.Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione la contribuente, depositando memoria scritta, con la quale insta per la remissione della trattazione in pubblica udienza.

11.Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1.Preliminarmente deve essere affrontata la richiesta della ricorrente di trattazione della controversia in pubblica udienza in ragione delle “peculiarità significative rispetto alle vicende in cui si discute della presunzione di distribuzione degli utili ai soci nell’ambito di società a ristretta base societaria”. Tale richiestk deve essere respinta, in quanto, in realtà, la controversia può essere decisa facendo piana applicazione di principi giurisprudenziali di legittimità ormai stratificati nel tempo, in tema di presunzione di distribuzione degli utili nelle società a ristretta partecipazione, oltre che con riferimento alla estinzione della società a seguito di cancellazione della stessa dal registro delle imprese ai sensi dell’art. 2495 c.c. (Cass. Sez.Un., 6070/2013).

1.1.Con il primo motivo di impugnazione la ricorrente P.M.P. deduce il “vizio della sentenza ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42 e D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 19, comma 3, in punto di omessa notifica dell’atto presupposto della cartella di pagamento; conseguente violazione dell’art. 24 Cost. per lesione del diritto di difesa”, in quanto alla contribuente non è stato mai notificato l’avviso di accertamento presupposto della cartella di pagamento. Pertanto, in mancanza della legale conoscenza dell’atto presupposto, “notifica che peraltro è stata affermata ma mai provata dall’Agenzia delle entrate”, la cartella di pagamento notificata alla P. è nulla.

2.Con il secondo motivo di impugnazione la ricorrente lamenta il “vizio della sentenza ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 per violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42 in punto di omessa notifica dell’avviso di accertamento, non potendosi considerare valida notifica ai fini della decorrenza dei termini di impugnazione la mera allegazione di un atto in sede di notifica di diverso e successivo avviso di accertamento; conseguente violazione dell’art. 24 Cost. per lesione del diritto di difesa”. Infatti, l’atto presupposto, ossia l’avviso di accertamento nei confronti della società, non è stato mai notificato alla P.. L’Agenzia delle entrate ha tentato di “mascherare” l’errore, facendo apparire la successiva “allegazione” dell’avviso di accertamento relativo alla società, agli avvisi di accertamento notificati ai soci, per il “ribaltamento” nei loro confronti degli utili extracontabili della società. Il giudice di appello è caduto nell’equivoco ed ha ritenuto che effettivamente l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società era stato “notificato” alla socia, che non aveva provveduto alla tempestiva impugnazione. In realtà, tale notificazione non v’è mai stata. In realtà, l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società è stato solo “allegato” alla P. il 10-11-2010, in sede di notifica di altro avviso di accertamento, quello proprio indirizzato ai soci per l’attribuzione ad essi degli utili extracontabili della società; quindi l’allegazione è avvenuta in occasione dell’avviso di accertamento emesso nei confronti dei soci, che derivava dall’avviso di accertamento originariamente notificato alla società estinta.

3.Con il terzo motivo di impugnazione la ricorrente deduce il “vizio della sentenza ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per violazione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 14, comma 1, lett. b, in punto di errata considerazione della definitività dell’avviso di accertamento per mancata impugnazione”, in quanto nessuna impugnazione sarebbe stata proponibile avverso la notificazione dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società, quando la stessa era già estinta da oltre un anno. Se pure l’ex liquidatore avesse impugnato tale avviso, il relativo giudizio si sarebbe concluso con una declaratoria di inammissibilità per carenza della legittimazione ad agire, in quanto il soggetto effettivamente legittimato non esisteva più.

4.Con il quarto motivo di impugnazione la ricorrente si duole del “vizio della sentenza ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 per violazione ed errata applicazione dell’art. 2495 c.c. e dei principi affermati dalle Sezioni Unite della Suprema Corte con le sentenze n. 6070-6071-6072/2013 in punto di effetti dell’estinzione delle società”. Il giudice di appello ha confuso il piano della astratta legittimazione dell’Amministrazione finanziaria a rivolgersi nei confronti degli ex soci per il recupero delle obbligazioni fiscali della società estinta, ai sensi dell’art. 2495 c.c., con le regole fondamentali del procedimento di accertamento e riscossione. La Commissione ha coperto un palese ed ineliminabile vizio procedurale (ossia la notificazione dell’avviso di accertamento nei confronti della società quando la stessa era già estinta) con il disposto dell’art. 2495 c.c. Infatti, l’omessa notifica dell’avviso di accertamento determina la nullità della cartella di pagamento. Una volta che la società si è estinta l’avviso di accertamento deve essere emesso nei confronti del socio ai sensi dell’art. 2495 c.c.. Se l’avviso di accertamento nei confronti della società viene notificato alla stessa dopo la sua estinzione e viene notificato all’ex liquidatore, è nullo, sicchè dall’omessa impugnazione dello stesso possa derivare un pregiudizio per la società, in quanto nessuna esecuzione forzata può essere attivata nei confronti della stessa. E’ mancato, insomma, il singolo avviso di accertamento emesso nei confronti del socio.

4.1.Tutti i motivi, che vanno esaminati congiuntamente per ragioni di connessione, sono infondati.

Invero, si premette che il giudice di appello ha ritenuto erroneamente che l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società, quando la stessa era già estinta, fosse stato notificato anche alla contribuente P.M.P..

Dagli atti, invece, emerge pacificamente che la società si è estinta il 31-7-2009 e che l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società è stato notificato in data 18-10-2010, dopo il decorso dell’anno, presso la sede legale all’ex liquidatore Pa.La.Ma.. Questo risulta in modo cristallino dalla motivazione della sentenza della Commissione regionale.

Nella motivazione poi si “adombra” una “successiva notifica” alla P., ed infatti si legge che “e successivamente, anche alla socia Sig.ra P.M.p. attuale parte appellata” e che “la circostanza è pacifica, già dedotta nel primo grado di giudizio da parte appellante e non contestata da parte appellata”.

Il giudice di appello prosegue rilevando che la P., pur avendo ricevuto la notifica dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società, non ha provveduto alla tempestiva impugnazione dello stesso, con la conseguenza che è divenuto definitivo, con la successiva emissione, dunque, della cartella di pagamento nei confronti della soda ai sensi dell’art. 2495 c.c.

Al contrario, in realtà, l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società non è stato mai “notificato” formalmente alla socia P., ma solo all’ex liquidatore Pa., in data 18-10-2010. La P. ha avuto conoscenza dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società (n. (OMISSIS)/2010), solo quando circa un mese dopo, in data 10-11-2010 alla P. è stato notificato l’avviso di accertamento emesso nei suoi confronti ((OMISSIS)/2010), con l’allegazione a tale avviso “singolo” dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società già estinta.

Tali circostanze si ricavano anche dal controricorso della Agenzia delle entrate ove si evidenzia che l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società è stato notificato solo all’ex liquidatore Pa.La.Ma. (cfr. pagina 1 del controricorso “a tale società, dopo la sua cancellazione, fu notificato – a mani della legale rappresentante, nonchè socia, signora Pa.La.Ma. – un avviso d’accertamento, n. (OMISSIS)/2010, relativo all’anno 2005, con il quale contestata l’omessa indicazione di ricavi per Euro 270.000,00, oltre la deduzione di costi non di competenza per Euro 30.165,00”.

Sempre l’Agenzia delle entrate spiega nel controricorso che la P., come gli altri soci (tranne la Pa. che aveva avuto la notifica a mani proprie), hanno avuto contezza della esistenza dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società solo quale allegato ai singoli avvisi di accertamento ricevuti per la distribuzione in proporzione degli utili extracontabili (cfr. pagina 1 e 2 “Successivamente, tutti gli ex soci della Fior di Loto Costruzioni s.r.l. hanno ricevuto un ulteriore accertamento con il quale l’Ufficio ha provveduto a recuperare gli utili extrabilancio che si assumevano percepiti in nero. In allegato a tale accertamento è stato notificato ai soci, tra cui l’odierna ricorrente, anche l’accertamento n. (OMISSIS)/2010 che era stato emesso nei confronti della Fior di Loto Costruzioni s.r.l.”).

4.2.Tuttavia, deve rilevarsi che la cartella di pagamento n. T(OMISSIS)001 emessa nei confronti di P.M.P. risulta così motivata: “Iscrizione a ruolo a seguito di accertamento (OMISSIS). Gli importi di seguito indicati sono dovuti a titolo definitivo in assenza di ricorso”. Questa motivazione si riferisce, dunque, alla definitività dell’avviso di accertamento della società, con la conseguenza che gli utili extracontabili della stessa si “ribaltano” sui soci, trattandosi di società a ristretta base partecipativa. E’ questa, dunque, la base ed il fondamento giuridico per l’emissione della cartella nei confronti della socia P..

Inoltre, nelle note relative alla descrizione si legge che “Visto il piano di riparto finale del 30-4-2009 della società Fior di Loto Costruzioni s.r.l. con un residuo attivo di Euro 115.514,00 assegnato unicamente al socio, Sig.ra P.M.P.. Visto l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) emesso in capo alla società cancellata dal registro delle imprese in data 31-7-2009 con imposte e sanzioni a ruolo per Euro 288-028,06. Ai sensi dell’art. 2495 del c.c., si provvede a riscuotere le somme dovute dal socio coobbligato, Sig.ra P.M.P., nella misura ed in proporzione delle somme a suo tempo assegnate mediante il suddetto piano di riparto”. Questa seconda “porzione” di motivazione attiene, quindi, alla “successione” dei soci alla estinta società di capitali, per cancellazione dal registro delle imprese, ai sensi dell’art. 2495 c.c., ovviamente con responsabilità della socia P. nei limiti di quanto effettivamente percepito in sede di distribuzione del ricavato in sede di liquidazione.

La cartella di pagamento è, dunque, correttamente fondata sulla definitività dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società. Infatti, i soci P.M.P., anche quale erede di C.C. ed Z.E., hanno impugnato “sostanzialmente” anche l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società, come emerge in modo limpido dalla sentenza della Commissione tributaria provinciale di Verona n. 218/01/11 (presente negli atti del fascicolo), che nel rigettare i loro ricorsi ha evidenziato proprio la legittimità di tale avviso di accertamento.

Si legge, infatti, in tale sentenza che “quanto poi al merito dell’accertamento nei confronti della società (che, ripetesi, è stato allegato agli accertamenti nei confronti dei ricorrenti), questa Commissione ritiene di condividerne l’assunto. L’ufficio premette che la società ha conseguito la quasi totalità dei ricavi attraverso la cessione di appartamenti. Per 3 appartamenti….sono stati rinvenuti i contratti preliminari con un prezzo superiore a quello fatturato. Questa ricostruzione analitica comporta un maggior ricavo di Euro 73.500,00″. E’ stato evidenziato altresì un comportamento antieconomico dell’impresa apparendo inverosimile che nel 2005…la società abbia praticato prezzi bassi con un utile di impresa modesto. Quindi per i restanti appartamenti si è operata una ricostruzione induttiva che comporta un totale di maggiori ricavi per Euro 196.500,00 che, sommati ad Euro 73.500,00 porta ad un ammontare di ricavi non contabilizzati per Euro 270.000,00. Si fa anche cenno a ripresa a tassazione di costi non deducibili per Euro 30.165,00 e a Euro 15.422,00 (compensi corrisposti ad amministratori) per violazione del principio di inerenza”.

La sentenza della Commissione tributaria provinciale, n. 218/01/11, è poi, divenuta definitiva con la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto, n. 42/15/2013, non impugnata e, quindi, divenuta definitiva. L’Agenzia delle entrate, in sede di controricorso, ha affermato che “tutti i soci hanno impugnato i propri accertamenti relativi agli utili extrabilancio: i relativi ricorsi, dopo essere stati riuniti, sono stati respinti dalla CTP di Verona, con sentenza n. 218/1/11, depositata il 16-1-2011. Tale sentenza è stata confermata dalla locale Commissione regionale, con sentenza n. 42/15/13, depositata in data 84-2013, passata in giudicato”.

Tale affermazione non è stata contrastata in alcun modo dalla ricorrente, neppure nella memoria depositata.

5.Le spese del giudizio di legittimità vanno poste a carico della ricorrente, per il principio della soccombenza, e si liquidano come da dispositivo.

PQM

Rigetta il ricorso.

Condanna la ricorrente a rimborsare in favore della Agenzia delle entrate le spese del giudizio di legittimità che si liquidano in complessivi Euro 6.000,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 1, comma 1 bis, se dovuto

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 29 gennaio 2020.

Depositato in Cancelleria il 15 dicembre 2020

 

 

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