Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 28395 del 19/12/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 28395 Anno 2013
Presidente:
Relatore:

SENTENZA

sul ricorso 27810-2007 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
– ricorrente contro

2013
3063

CS FIORI DI SARDEGNA;
– intimato –

sul ricorso 78-2008 proposto da:
CS FIORI DI SARDEGNA in persona del legale
rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato

Data pubblicazione: 19/12/2013

in ROMA VIA LUIGI LUCIANI l, presso lo studio
dell’avvocato MANCA BITTI DANIELE, rappresentato e
difeso dall’avvocato LAI GIUSEPPE giusta delega a
margine;
– controricorrente e ricorrente incidentale –

AGENZIA DELLE ENTRATE;
– intimato –

avverso la sentenza n. 60/2006 della COMM.TRIB.REG.
di CAGLIARI, depositata il 07/12/2006;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 05/11/2013 dal Consigliere Dott. ROBERTO
GIOVANNI CONTI;
udito per il ricorrente l’Avvocato D’ASCIA che ha
chiesto l’accoglimento del ricorso principale;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. PASQUALE FIMIANI che ha concluso per
il rigetto del ricorso principale e l’assorbimento
del ricorso incidentale condizionato.

contro

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
1.11 Consorzio Fiori di Sardegna impugnava con distinti ricorsi innanzi alla CTP di Cagliari due
avvisi di rettifica relativa ad IVA per gli anni 1996 e 1997, un avviso di irrogazione di sanzioni e la
cartella di pagamento relativa alle medesime pretese impositive.
2.11 contenzioso prende luogo dall’accertamento dell’ufficio eseguito sulla scorta dei rilievi esposti
dalla Guardia di Finanza di Cagliari che aveva contestato al consorzio, per quel che qui ancora
rileva, la fatturazione di cessioni di prodotti agricoli operate in favore dei suoi consorziati sulla base

3.11 giudice di primo grado accoglieva i ricorsi con sentenza gravata da appello proposto
dall’Agenzia delle Entrate innanzi alla CTR della Sardegna che, con sentenza n.6011106 del
7.12.2006, confermava la decisione impugnata.
4.Secondo il giudice di appello la CTP aveva correttamente evidenziato come la natura stessa del
Consorzio e delle funzioni da questi svolte nei confronti dei consorziati giustificava l’applicazione
delle aliquote agevolate previste dall’art.34 DPR n.633/72. Ciò perché le operazioni di acquisto di
prodotti agricoli da parte del Consorzio erano effettuate in nome, per conto e nell’interesse dei
consorziati proprio in ragione delle funzioni del consorzio, sicche’ il trasferimento di tali prodotti ai
consorziati non integrava dei veri e propri atti di cessione a titolo oneroso, ma mere attività volte a
formalizzare la titolarità degli originari acquisiti in capo ai consorziati.
4.1Non poteva, quindi, disconoscersi, la natura di impresa agricola del consorzio, il quale agiva
senza scopo di lucro come era dimostrato dalla circostanza che le fatture di riaddebito ai consorziati
erano fatte alle stesse condizioni degli acquisti.
5.L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato ad un unico motivo, al quale
ha resistito il consorzio con controricorso e ricorso incidentale condizionato, affidato ad un unico
motivo.
MOTIVI DELLA DECISIONE
6.Con l’unica censura proposta l’Agenzia delle Entrate ha dedotto la violazione e falsa applicazione
dell’art.34 DPR n.633/72, nella versione ratione temporis vigente, in relazione all’art.360 comma 1
n.3 c.p.c.
6.1 Lamenta che la CTR aveva erroneamente ritenuto applicabile lo speciale regime agevolativo in
materia di IVA alle attività poste in essere dal consorzio, per nulla ricadenti nell’ambito dei
presupposti previsti dall’art.34 cit., a cui tenore le cessioni di prodotti agricoli potevano beneficiare
del regime agevolato solo se effettuate per conto dei produttori soci o associati. Da ciò conseguiva
che l’attività del consorzio per un verso non integrava un’attività agricola ai sensi dell’art.2195 c.c.,
atteggiandosi come prestazione di servizi e, per altro verso, non poteva integrare un’attività di
cessione di prodotti agricoli proveniente dai consorziati. Senza dire che la rilevanza ai fini IVA

del regime IVA agevolato praticato all’atto dell’acquisto dei medesimi prodotti.

delle cessioni ai consorziati operata dal Consorzio era dimostrata dalla stessa registrazione fra le
operazioni commerciali di tali cessioni, rimanendo totalmente irrilevante l’assenza di scopo di lucro
del consorzio.
6.2 Il Consorzio Fiori di Sardegna, nel controricorso, ha dedotto l’infondatezza della censura,
evidenziando la correttezza della decisione impugnata e, gradatamente, la piena legittimità
dell’operatore di esso consorzio, il quale si era limitato a riapplicare ai consorziati le aliquote
relative alle operazioni di acquisto, fossero queste o meno a regime agevolato IVA, in ogni caso

applicato l’IVA secondo le modalità indicate dall’ufficio avrebbe in ogni caso riversato all’erario il
maggior tributo in sede di liquidazione periodica mentre i singoli consorziati avrebbero goduto delle
relative detrazioni o rimborsi, rendendo in tal modo neutrali le operazioni sotto il profilo impositivo.
7. La censura e’ fondata.
7.1 Giova ricordare che l’art.34 DPR n.633172, nella versione ratione temporis vigente, dispone,
sotto la rubrica “Regime speciale per l’agricoltura e per la pesca”, che “Per le cessioni di prodotti
agricoli e ittici compresi nella prima parte dell’allegata tabella A, effettuate da produttori agricoli, la
detrazione prevista nell’art. 19 e’ forfetizzata in misura pari all’importo risultante dall’applicazione,
all’ammontare imponibile delle operazioni stesse, delle percentuali di compensazione stabilite, per
gruppi di prodotti, con decreto del Ministro delle finanze di concerto con il Ministro dell’agricoltura
e delle foreste e con il Ministro della marina mercantile e la imposta si applica con le aliquote
corrispondenti alle percentuali stesse.” Chiarisce poi il secondo comma della medesima
disposizione che “Si considerano produttori agricoli i soggetti che esercitano le attività indicate
nell’art. 2135 del codice civile e quelli che esercitano attivita’ di pesca in acque dolci, di
piscicoltura, di mitilicoltura, di ostricoltura e di allevamento di rane e altri molluschi e crostacei. Si
considerano effettuate da produttori agricoli anche le cessioni di prodotti effettuate per conto dei
produttori soci o associati, nello stato originario o previa manipolazione o trasformazione, da
cooperative e loro consorzi, ovvero da associazioni e loro unioni costituite e riconosciute ai sensi
della legislazione vigente, nonche’ quelle effettuate da enti che provvedono per legge, anche previa
manipolazione o trasformazione, alla vendita collettiva per conto dei produttori.”
7.2 Occorre permettere che nel caso di specie non si discute del regime agevolativo previsto
dall’art.10 c.2 DPR n.633/72, piuttosto controvertendosi in ordine alla portata della disciplina del
ricordato art. 34.
7.3 Orbene, appare evidente che la ricordata disposizione garantisce il regime agevolativo,
parametrato su un particolare regime in tema di detrazione solo in favore di soggetti produttori
agricoli alla stregua di quanto previsto dall’art.2135 c.c. o che svolgono un’attività a questa
assimilata per espressa previsione.

prospettando l’insussistenza di un indebito vantaggio da parte del consorzio che, ove avesse

7.4 Quanto alla disposizione codicistica di cui al ricordato art.2135 c.c., nella versione ratione
temporis vigente e dunque anteriore alle modifiche(ampliative) apportate dal d.lgs.n.228/2001, la

stessa chiariva che “è imprenditore agricolo chi esercita un’attività diretta alla coltivazione del
fondo, alla silvicoltura, all’allevamento del bestiame e attività connesse.” Aggiunge poi il secondo
comma che “si reputano connesse le attività dirette alla trasformazione o all’alienazione dei prodotti
agricoli, quando rientrano nell’esercizio normale dell’agricoltura.”
7.5 Ora, questa Corte ha ritenuto, in passato, che va qualificato come imprenditore agricolo, a

nell’esclusivo interesse dei soci, un’attività di servizio in funzione ausiliaria – quale lo svolgimento
di incombenze amministrative e contabili -, tenuto presente il carattere non tassativo della
specificazione (contenuta nell’art. 2135, secondo comma) delle attività connesse a quelle
tipicamente agricole (indicate nel primo comma)-cfr.Cass. n.8697/1999-.
7-6 Ancora più di recente, Cass.n.11707/13 ha specificamente ritenuto, sia pur in un ambito
lavoristico- correlato all’inquadramento del settore agricolo ai fini previdenziali, che va qualificato
come imprenditore agricolo, a norma dell’art. 2135 cod. civ. e ai fini previdenziali, il consorzio o la
cooperativa svolgente, nell’esclusivo interesse dei soci, un’attività di servizio in funzione ausiliaria quale (come nella specie) lo svolgimento di incombenze amministrative e contabili -, tenuto
presente il carattere non tassativo della specificazione (contenuta nell’art. 2135, secondo comma)
delle attività connesse a quelle tipicamente agricole (indicate nel primo comma).
7.7 In generale, si è ritenuto che la natura industriale o agricola dell’attività imprenditoriale svolta
dai consorzi di bonifica (rilevante ai fini dell’applicabilità dell’art. 18 della legge n. 300 del 1970, in
relazione all’art. 35 della stessa legge) va accertata non sulla base di criteri generali ed astratti come quelli stabiliti, ai fini previdenziali, dagli artt. 33 del d.P.R. n. 797 del 1955 e 6, lett. b), della
legge n. 92 del 1979 o, in tema di determinazione del reddito agrario, dall’art. 28 del d.P.R. n. 597
del 1973 – ma, in conformità all’enunciazione del primo comma dell’art. 2070 cod. civ., posta in
necessario collegamento con gli artt. 2195 e 2135 dello stesso codice, sulla base dell’attività
effettivamente esercitata da tali enti (pubblici economici), da considerare, peraltro, dopo la
soppressione dell’ordinamento corporativo, non già alla stregua di criteri meramente merceologici
ma tenendo conto della valutazione operatane dalla contrattazione collettiva-cfr.Cass.n.6313/2001-.
7.8 Orbene, ritiene la Corte che l’attività per la quale l’Ufficio ha ritenuto di non potere applicare il
particolare regime previsto dall’art.34 dpr n.633/72 non attiene alla commercializzazione dei
prodotti dei soci da parte del consorzio, piuttosto riguardando un’attività di acquisto di prodotti di
terzi fornitori che il consorzio acquista e poi trasferisce ai singoli soci.
7.9 Ora, non pare potersi revocare in dubbio che in simile condotta non è in alcun modo ravvisabile
un’attività agricola, nè può ipotizzarsi la sussunzione della condotta nelle attività connesse che pure

norma dell’art. 2135 cod. civ. e ai fini previdenziali, il consorzio o la cooperativa svolgente,

la seconda parte del secondo comma dell’art.34 prende in considerazione in un’ottica protesa
unicamente a sussumere in tale ambito le attività di cessione di prodotti dei soci agricoltori da parte
di strutture associative a questi a vario titolo legate.
a
7.10 Nel caso di specie, per converso, non entr a in gioco

4 prodottt., dei singoli consorziati e la

relativa cessione, ma esclusivamente i prodotti acquistati da terzi fornitori che il consorzio
trasferisce ai soci. Il che pone dette attività nell’ambito di vere e proprie prestazioni di servizi in
favore dei soci, al di fuori del regime anzidetto, senza che possa giocare alcun ruolo la circostanza

7.11 In questa direzione, del resto milita lo stesso art.25 par.2 sesta direttiva CEE, a cui tenore
rientrano tra le « prestazioni di servizi agricoli » quelle elencate nell’allegato B, effettuate da un
produttore agricolo con la manodopera di cui dispone e/o con la normale attrezzatura della propria
azienda agricola, silvicola o ittica.
7.12 Ora, l’allegato alla sesta direttiva dopo avere individuato l’elenco delle attività di produzione
agricola, precisa al par.V che “Vengono parimenti considerate attività di produzione agricola le
attività di trasformazione effettuate da un produttore agricolo sui prodotti provenienti
essenzialmente dalla sua produzione agricola, con i mezzi normalmente usati nelle aziende agricole,
silvicole e di pesca’
7.13 E’, poi, l’allegato B alla medesima direttiva a prevedere che l’elenco delle prestazioni di servizi
agricole, al cui interno risultano inserite “…le prestazioni di servizi che normalmente contribuiscono
alla realizzazione della produzione agricola, in particolare:- lavori di coltivazione, mietitura,
trebbiatura, di premitura , colletta e raccolta, comprese le operazioni di semina e piantagione;imballaggio e condizionamento, quali 1′ essiccazione, la pulitura, la frantumazione, la disinfezione
e l’insilamento di prodotti agricoli ;- stoccaggio di prodotti agricoli;- custodia, allevamento o
ingrasso di animali ;- locazione, a fini agricoli, di mezzi normalmente usati nelle aziende agricole,
silvicole o di pesca;- assistenza tecnica;- distruzione di piante ed animali nocivi, trattamento delle
piante e dei terreni mediante nebulizzazione;- sfruttamento di impianti di irrigazione e di drenaggi;taglio di alberi, di legname ed altri servizi della silvicoltura. ” Proprio l’analisi delle disposizioni
appena ricordata conforta l’assenza del requisito del carattere agricolo dell’attività del consorzio.
7.14 Deve, pertanto, ritenersi che il consorzio acquirente da terzi fornitori di prodotti agricoli da
destinare ai singoli soci in forza di successive alienazioni non può fruire del regime agevolatorio
previsto dall’art.34 dpr n.633/72, nella versione ratione temporis vigente all’epoca dei fatti.
7.15 Tale attività di ritrasferimento, anche senza alcun ricarico dei prodotti agricoli acquistati da
terzi ai consorziati, fuoriesce infatti dal perimetro normativo che, come si è’ visto, estende l’ambito
di operatività della disposizione alle sole ipotesi di cessione di prodotti per conto dei produttori soci
o associati. Ora, è evidente l’illegittimità dell’operato del consorzio, il quale, invece di applicare il

che tale trasferimento avvenga senza ricarico del prezzo.

regime ordinario alle cessioni ai singoli soci dei prodotti acquistati da terzi, ha ritenuto di potere
applicare a tali cessioni la stessa aliquota applicata dal suo diretto cessionario proprio sul
presupposto che l’attività dello stesso consorzio fosse sussumibile nel paradigma di cui all’art.34 cit.
7.16 D che, per le considerazioni dianzi esposte, non può ritenersi giuridicamente corretto.
7.17 Le argomentazioni spese dal giudice di appello per giustificare l’estensione dello speciale
regime previsto dall’art.34 cit. alle cessioni di prodotti dal consorzio ai propri consorziati appaiono
dunque destituite di giuridico fondamento, peraltro assolutamente contrastante con la granitica

contribuente l’onere di dimostrare la sussistenza dei presupposti per fruire di detto sistemacfr.Cass.n.10625/2000;Cass.n.1486/1987;Cass.n.738/1990;Cass.n.555/1994;Cass. n. 9143/2005.
8. Passando all’esame dell’unico motivo di ricorso condizionato, il Consorzio lamenta la violazione
dell’art.53 d.lgs.n.546/92, in relazione all’art.360 comma 1 n.3 c.p.c.I1 giudice di appello avrebbe
omesso di statuire sulla eccezione di parziale inammissibilità dell’appello tempestivamente
formulata. L’Agenzia, secondo il Consorzio, impugnando la decisione di primo grado, pur
chiedendo la riforma della sentenza impugnata, non aveva fatto esplicito riferimento alle
controversie relative all’atto di contestazione ed alla cartella di pagamento, limitandosi a riproporre
le argomentazioni in ordine alle dichiarazioni infedeli contenute negli avvisi di rettifica.
9. La censura e’ infondata.
9.1 Ed invero, la CTR, nell’esaminare la censura proposta dall’Agenzia delle entrate, ha
implicitamente deciso in senso negativo sulla preliminare eccezione di parziale inammissibilità
dell’appello proposto. E tale decisione implicita, d’altra parte, appare immune da vizi se solo si
consideri che la censura prospettata dall’Agenzia involgeva l’esistenza a monte dei presupposti per
l’applicazione del regime derogatorio in tema di IVA, destinata inequivocabilmente a ripercuotersi
tanto sulle sanzioni applicate che, a maggior ragione, sulla cartella di pagamento relativa alle
pretese fiscali oggetto di contestazione e di constatazione.
10. Sulla base delle superiori considerazioni, il ricorso principale va accolto e la sentenza cassata
mentre il ricorso incidentale va rigettato.
11. Non ricorrendo la necessità di ulteriori accertamenti, il procedimento può essere deciso nel
merito ex art.384 c.p.c. con il rigetto del ricorso introduttivo dalla parte contribuente.
12. Ricorrono giusti motivi per compensare le spese del giudizio di merito, dovendo per contro
porsi a carico della contribuente le spese del giudizio di legittimità, liquidate come da dispositivo in
favore dell’Agenzia
P.Q.M.
la Corte
Accoglie il ricorso principale, rigettando il ricorso incidentale

giurisprudenza di questa Corte in tema di regimi agevolativi in materia di IVA, il quale addossa sul

Al :
N.

Cassa la sentenza impugnata e decidendo nel merito rigetta il ricorso della pariè
Compensa le spese dei due gradi di giudizio di merito e condanna la contribuente al pagamento
delle spese del giudizio di legittimità che liquida in euro 6.000,00 per compensi, oltre spese
prenotate a debito.
Così deciso il fnovembre 2013 nella camera di consiglio della V sezione civile in Roma.

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