Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 28385 del 07/11/2018

Cassazione civile sez. trib., 07/11/2018, (ud. 20/06/2018, dep. 07/11/2018), n.28385

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA E. L. – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo M – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA Maria G. – Consigliere –

Dott. GORI P. – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 27150/2011 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (c.f. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, con domicilio eletto in Roma, via Dei Portoghesi, n. 12;

– ricorrente –

contro

S.C.A.E. DI C.M. & A. S.N.C., (c.f.

(OMISSIS)), in persona del legale rappresentante pro tempore,

C.M. (c.f. (OMISSIS)), C.A. (c.f. (OMISSIS)),

tutti rappresentati e difesi dall’Avv. Alessandro Paletta, dall’Avv.

Luca Santovincenzo e dall’Avv. Stefano Tonachella, con domicilio

eletto in Roma, via della Grande Muraglia, n. 289, presso lo studio

dell’Avv. Alessandro Paletta;

– controricorrenti e ricorrenti incidentali –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio,

n.743/39/2010 depositata il 21 settembre 2010, non notificata.

Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 20 giugno 2018

dal Consigliere Dott. Pierpaolo Gori.

Fatto

RILEVATO

che:

– Con sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio (in seguito, CTR), venivano riuniti tre ricorsi in appello proposti dalla S.C.A.E. DI C.M. & A. S.N.C. da C.M. e C.A. (in seguito, i contribuenti), contro le sentenze della Commissione Tributaria Provinciale di Frosinone (in seguito, CTP) nn. 97, 98 e 99/01/2008, e accolti gli appelli, aventi ad oggetto tre avvisi di accertamento relativi a IRPEG, IRAP e IVA per l’anno di imposta 2001 notificato alla società e ai due soci;

– I contribuenti, previa istanza di annullamento in autotutela avanzata dalla società con esito negativo, avevano proposto altrettanti ricorsi avverso gli avvisi, con cui era stata disposta verso la società la ripresa a tassazione di indebite deduzioni per operazioni inesistenti, corrispondenti all’attività di demolizione e di trasporto in discarica del materiale di risulta in tesi effettuate nell’anno di imposta da due distinte società di capitali, le società Cem.i.t. S.r.l. e Nec S.r.l., e rettificata ai due soci la dichiarazione dei redditi e ripreso a tassazione il maggior reddito di partecipazione in misura corrispondente alla quota di ognuno; in ciascun ricorso veniva dedotta, tra l’altro, la nullità dell’avviso di accertamento per decadenza del termine per la notifica D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 43, la nullità dell’avviso per mancata comunicazione all’impresa degli atti ivi descritti per relationem, l’omessa e insufficiente motivazione ed infondatezza della pretesa, anche per reale esecuzione dei lavori fatturati dalla Cemit in occasione della realizzazione di opere edili nel centro di Roma;

– la CTP rigettava i ricorsi; i contribuenti proponevano appello chiedendo la declaratoria di nullità delle sentenze, tra l’altro, per carenza di motivazione e, nel merito, domandavano di dichiarare non dovuta la ripresa; l’Agenzia delle Entrate resisteva alle impugnazioni che, previa riunione, la CTR accoglieva, anche alla luce del decreto di archiviazione emesso dal giudice penale nei confronti del legale rappresentante della società per i medesimi fatti;

– Avverso la sentenza della CTR propone ricorso l’Agenzia affidato a quattro motivi, contro il quale i contribuenti resistono con controricorso e ricorso incidentale condizionato; in particolare, quello di C.A. è affidato a quattro motivi, mentre il ricorso incidentale dei restanti contribuenti è affidato a tre motivi; i contribuenti depositano memoria ex art. 378 c.p.c..

Diritto

CONSIDERATO

che:

– Preliminarmente i contribuenti eccepiscono l’inammissibilità del ricorso per proposizione dello stesso oltre il termine decadenziale ex art. 327 c.p.c.; l’eccezione è destituita di fondamento, in quanto la sentenza impugnata è stata depositata in data 21.9.2010, non è stata notificata, e il termine lungo risulta rispettato, alla luce dell’applicazione del termine feriale di 46 giorni al tempo vigente ex lege 7 ottobre 1969, n. 742, dal momento che il ricorso è stato portato alla notifica il 7.11.2010;

– Sempre in via preliminare, va disattesa la deduzione, contenuta nella memoria ex art. 378 c.p.c., dei contribuenti datata 13 ottobre 2017 secondo cui le sentenze definitive della CTR Lazio sez. staccata di Latina n. 112/40/2013 e della CTP di Frosinone n. 272/04/2013 spiegherebbero un giudicato esterno vincolante per il presente processo, in quanto non solo in ciascuna delle due pronunce vi è identità soggettiva solo parziale rispetto al presente giudizio, e anche quanto a petitum e causa petendi, dal momento che anche i fatti a base delle due decisioni non è provato siano i medesimi, essendo tra l’altro certo il differente anno di imposta, il numero degli avvisi di accertamento e, come si evince dalla loro intestazione, in parte la stessa tipologia di imposte;

– Con il primo motivo l’Agenzia deduce l’insufficienza della motivazione in relazione ad un fatto controverso e decisivo del giudizio ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella parte in cui in una succinta motivazione, la CTR ha accertato una pluralità di circostanze senza indicare, in alcun modo, nè le fonti del proprio convincimento, nè l’iter logico seguito per giungere all’affermazione della loro esistenza ed effettività;

– Con il secondo motivo, si deduce la pretesa insufficienza della motivazione, sotto altro profilo ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per aver la CTR ritenuto effettiva l’operazione di demolizione oggetto della ripresa ad imposta, senza considerare che le fatture contestate si riferivano anche all’attività di trasporto del materiale di risulta in discarica e che nessuna prova dell’effettività di tale trasporto sarebbe stata fornita dall’appellante;

– Con il terzo motivo, si deduce la contraddittorietà della motivazione in relazione al fatto controverso e decisivo del giudizio, costituito dall’esistenza ed effettività delle operazioni passive contabilizzate ai fini IVA e IRAP di una società di persone e consistenti nell’attività di demolizione e di trasporto in discarica del materiale di risulta effettuate da due distinte società di capitali, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, si denuncia la contraddittorietà della motivazione che prima afferma l’impossibilità in linea di principio di attribuire al decreto di archiviazione del giudice penale, emesso nei confronti del legale rappresentante della contribuente, e poi, di fatto effettua una acritica ricezione delle risultanze dei pretesi accertamenti del giudice penale;

– Con il quarto motivo, si deduce, in via subordinata, l’insufficienza della motivazione in relazione al medesimo fatto controverso e decisivo del giudizio, sempre ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, per aver attribuito valore decisivo alla circostanza dell’annotazione delle fatture, irrilevante ai fini della denunciata inesistenza delle operazioni, oltre che per aver recepito le risultanze del procedimento penale in modo acritico, e desunto l’esistenza dalla durata e dalla complessità dei lavori eseguiti dalla contribuenti, senza considerare che il thema probandum era costituito non dalla pacifica esecuzione dei lavori, ma dalla realizzazione degli stessi mediante l’impiego di due società di capitale, asserite fornitrici;

– Va quindi disattesa l’eccezione di inammissibilità del primo motivo, formulata dai contribuenti per aver l’Agenzia fatto aggio su un richiamo a controdeduzioni depositate in primo grado inammissibili in quanto tardive, eccezione a sua volta inammissibile ex art. 2697 c.c., comma 2, giacchè non è prodotta ai fini dell’autosufficienza la data di deposito delle controdeduzioni con timbro del cancelliere e foliario; tanto premesso, i motivi, da trattarsi congiuntamente in quanto attinenti alla medesima ratio decidendi sono fondati quanto ai motivi primo, secondo e quarto, mentre è infondato il terzo attinente alla valutazione dell’esito del procedimento penale. Al proposito, la CTR ha valutato quale elemento di prova il decreto di archiviazione emesso dal giudice penale nei confronti del legale rappresentante della società, confrontando questo elemento di prova con altri elementi indiziari (durata dei lavori, complessità ecc…) e siffatto modus procedendi è corretto nel metodo, non costituendo alcuna acritica ricezione dell’esito del processo penale;

– Per il resto, come già affermato da questa Corte nei confronti della società, in relazione a diverso anno di imposta (Cass. 5 dicembre 2011 n. 2604), sono fondate le ulteriori censure. Infatti, in tema di accertamento dell’IVA, qualora, l’Amministrazione fornisca validi elementi di prova per affermare che alcune fatture sono state emesse per operazioni inesistenti, è onere del contribuente dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni, tenendo presente, tuttavia, che l’Amministrazione non può limitarsi ad una generale ed apodittica non accettazione della documentazione del contribuente, essendo suo onere indicare specificamente gli elementi, anche indiziari, sui quali si fonda la contestazione ed il giudice di merito deve prendere in considerazione tali elementi, senza limitarsi a dichiarare che essi esistono e sono tali da dimostrare la falsità delle fatture (Cass. 19 ottobre 2007 n. 21953);

– Nel caso di specie, sono numerosi gli elementi di prova indiziaria apportati dall’Agenzia, sulla base degli accertamenti contenuti nel processo verbale di constatazione (p.v.c.) alla base degli accertamenti, rivelatori dell’inesistenza delle operazioni, tra cui il fatto che la Cemit non disponeva di beni ammortizzabili, non sono risultati certi gli elementi su cui poggia la quantificazione degli importi fatturati, gli amministratori non sono stati in grado di indicare gli operai impiegati, nè di specificare le metrature delle opere svolte, i lavori sono stati eseguiti con operai Cemit e con attrezzature Nec, dal momento che al tempo delle opere i contratti di leasing prodotti erano privi di effetti; a riguardo la Corte rammenta che è ben possibile per i contribuenti contestare le risultanze del p.v.c., ma, per consolidato insegnamento giurisprudenziale, in tema di accertamenti tributari, il processo verbale di constatazione assume un valore probatorio diverso a seconda della natura dei fatti da esso attestati, potendosi distinguere al riguardo un triplice livello di attendibilità: a) il verbale è assistito da fede privilegiata, ai sensi dell’art. 2700 c.c., relativamente ai fatti attestati dal pubblico ufficiale come da lui compiuti o avvenuti in sua presenza o che abbia potuto conoscere senza alcun margine di apprezzamento o di percezione sensoriale, nonchè quanto alla provenienza del documento dallo stesso pubblico ufficiale ed alle dichiarazioni a lui rese; b) quanto alla veridicità sostanziale delle dichiarazioni a lui rese dalle parti o da terzi – e dunque anche del contenuto di documenti formati dalla stessa parte e/o da terzi – esso fa fede fino a prova contraria, che può essere fornita qualora la specifica indicazione delle fonti di conoscenza consenta al giudice ed alle parti l’eventuale controllo e valutazione del contenuto delle dichiarazioni; c) in mancanza della indicazione specifica dei soggetti le cui dichiarazioni vengono riportate nel verbale, esso costituisce comunque elemento di prova, che il giudice deve in ogni caso valutare, in concorso con gli altri elementi, potendo essere disatteso solo in caso di sua motivata intrinseca inattendibilità o di contrasto con altri elementi acquisiti nel giudizio, attesa la certezza, fino a querela di falso, che quei documenti sono comunque stati esaminati dall’agente verificatore (Cass. 24 novembre 2017 n. 28060); nel caso di specie, al di là di generiche contestazioni, i contribuenti hanno sì prodotto nuova documentazione in giudizio, ma, dalla lettura della sentenza della CTR, non si evincono in alcun modo elementi di prova contraria decisivi, o anche solo idonei a scalfire gli accertamenti contenuti, risolvendosi gli accertamenti in fatto dei giudici di appello in petizioni di principio non supportati da elementi di prova indicati, e in contrasto con le risultanze del p.v.c.;

– Dall’accoglimento del ricorso principale, discende la necessità di scrutinare le doglianze poste a base, innanzitutto, del ricorso incidentale condizionato proposto da C.A. in cui lamenta ai fini dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la violazione dell’art. 112 c.p.c. e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, commi 2 e 3, per l’omessa pronuncia da parte della CTR sulla questione pregiudiziale, dedotta in appello, della nullità dell’avviso di accertamento per mancata allegazione del p.v.c. della G.F. di Anagni del 19.2.2002, richiamato nell’avviso ma dal contribuente non conosciuto;

– Inoltre, tutti i contribuenti in sede di ricorso incidentale lamentano, sempre ai fini dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la violazione dell’art. 112 c.p.c. e del D.Lgs. n. 496 del 1992, artt. 23 e 32, per l’omessa pronuncia da parte della CTR sulla doglianza sollevata in appello di tardivo deposito in primo grado delle controdeduzioni da parte dell’Agenzia; deducono poi, ai fini dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la violazione dell’art. 112 c.p.c., D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43 e della L. n. 289 del 2002, artt. 7 e 10, per l’omessa pronuncia da parte della CTR su specifico motivo di appello in cui si censurava la decisione dei giudici di prime cure per aver ritenuto superabile l’eccezione di decadenza dalla pretesa erariale sulla base della contestata argomentazione che la società avrebbe potuto aderire al condono fiscale, pur in presenza di procedimento penale al tempo pendente; infine, ogni ricorso incidentale deduce ai fini dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la violazione dell’art. 112 c.p.c., D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, comma 3, per l’omessa pronuncia da parte della CTR sull’identico motivo, inserito in ciascuno dei tre appelli, con cui veniva riproposta la doglianza, già disattesa in primo grado, di nullità dell’avviso di accertamento per mancata comunicazione degli atti ivi indicati solo per relationem;

– Orbene, ciascun ricorso incidentale condizionato resta assorbito dall’accoglimento del ricorso principale, considerato che i motivi formulati dai contribuenti e sopra riportati non investono una ratio decidendi di merito distinta da quella utilmente censurata con i motivi di ricorso principale, ma fanno valere solo cause di nullità della sentenza già caducata, per omesse pronunce su cui, in sede di eventuale riassunzione a seguito di rinvio, se riproposti, bene la CTR avrà il potere-dovere di decidere;

– In conclusione, accolti i motivi primo, secondo e quarto del ricorso principale, rigettato il terzo, ed assorbiti i ricorsi incidentali, discende l’assorbimento del secondo motivo, vizio motivazionale relativo alla medesima ratio decidendi, e quarto, denunciante la nullità della sentenza per ultrapetizione; per l’effetto, la sentenza impugnata dev’essere cassata, con rinvio alla CTR, in diversa composizione, in relazione ai profili accolti, e per il regolamento delle spese di lite.

P.Q.M.

la Corte:

accoglie il primo, secondo e quarto motivo del ricorso principale, rigettato il terzo ed assorbiti i ricorsi incidentali, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR, in diversa composizione, in relazione ai profili accolti, e per il regolamento delle spese di lite.

Così deciso in Roma, il 20 giugno 2018.

Depositato in Cancelleria il 7 novembre 2018