Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 28246 del 18/12/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 28246 Anno 2013
Presidente: ADAMO MARIO
Relatore: OLIVIERI STEFANO

SENTENZA

sul ricorso 8423-2007 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
– ricorrente 2013
2844

contro

F.LLI LOMONACO NUNZIO & C. SAS;
– intimato –

avverso la sentenza n. 303/2005 della COMM.TRIB.REG.
di POTENZA, depositata il 23/01/2006;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica

Data pubblicazione: 18/12/2013

udienza del 15/10/2013 dal Consigliere Dott. STEFANO
OLIVIERI;
udito per il ricorrente l’Avvocato URBANI NERI che ha
chiesto l’accoglimento;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore

l’accoglimento del ricorso.

Generale Dott. ENNIO ATTILIO SEPE che ha concluso per

La Commissione tributaria della regione Basilicata con sentenza 23.1.2006 n. 303 ha
annullato la cartella avente ad oggetto il pagamento dell’importo dovuto da Fratelli
Lomonaco Nunzio & C. s.a.s a titolo di sanzione pecuniaria per tardivo versamento delle
liquidazioni mensili IVA relative ai mesi gennaio, marzo, aprile, maggio, agosto, ottobre
e novembre dell’anno 1994.
I Giudici di appello ritenevano che l’Amministrazione finanziaria fosse incorsa nella
decadenza prevista dall’art. 20 Dlgs n. 472/1997 essendo stata notificata la cartella in
data 20.3.2001 (come da timbro apposto dall’ufficio postale) e dunque ben oltre il
termine quinquennale previsto dalla legge maturato nella specie il 31.12.1999.

Avverso la sentenza non notificata ha proposto rituale ricorso per cassazione la Agenzia
delle Entrate, con atto tempestivamente spedito in data 8.3.2007 per la notifica ex art.
149 c.p.c., deducendo due censure a cui non ha inteso resistere la società intimata.

Motivi della decisione

La Agenzia fiscale censura la sentenza per violazione degli artt. 17 e 20 Dlgs n.
472/1997, degli artt. 54 bis e 60 Dpr n. 633/1972, nonché per vizio di omessa ,
insufficiente e contraddittoria motivazione, assumendo che i Giudici di appello
erroneamente hanno computato il termine di decadenza previsto dall’art. 20co 1 Dlgs n.
472/1997 con riferimento alla data di notifica della cartella di pagamento, atteso che,
I
RG n. 8423/2007
ric. Ag.Entrate c/F.Ili LOMONACO & C. S.a.s

Cons. t.
Stefano Olivieri

Svolgimento del processo

poiché nel caso di specie la sanzione atteneva a ritardato versamento Iva accertato
mediante controllo automatizzato eseguito sulla dichiarazione presentata dal
contribuente in data 13.3.1995, ai sensi dell’art. 54 bis Dpr n. 633/72, e la irrogazione
della sanzione era pertanto avvenuta direttamente con iscrizione a ruolo ai sensi dell’art.
17co3 Dlgs n. 472/97, ne seguiva che il computo del termine decadenziale doveva essere
compiuto con esclusivo riferimento alla data di iscrizione a ruolo (18.4.2000) che

stati prorogati fino al 31.12.2000 -dall’art. 9 della legge n. 448/1998- i termini di
decadenza per esercitare il controllo formale sulle dichiarazioni Iva presentate dal 1995
al 1998.

Il motivo è fondato.

Il temine di decadenza -per l’esercizio del “jus puniendi” attribuito alla
Amministrazione finanziaria in materia di illeciti tributari- previsto dall’art. 20 comma 1
Dlgs 18 dicembre 1997 n. 472 (nel testo emendato -con effetto a decorrere dall’1.4.1998dall’art. 2 col lett. 1) Dlgs 5.6.1998 n. 203 e dall’art. 2col lett. e) del Dlgs 30.3.2000 n. 99: “l’atto
di contestazione di cui all’art. 16, ovvero l’atto di irrogazione, devono essere notificati, a pena di
decadenza entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è avvenuta la violazione
o nel diverso termine previsto per l’accertamento dei singoli tributi. Entro gli stessi termini devono
essere resi esecutivi i ruoli nei quali sono iscritte le sanzioni irrogate a sensi dell’articolo 17
comma 3”), ed applicabile alla fattispecie, giusta il disposto della norma transitoria di cui

all’art. 25 del medesimo decreto legislativo n. 472/1997 che assoggetta alla disciplina
delle sanzioni amministrative tributarie le violazioni non ancora contestate o non ancora
irrogate alla data 1.4.1998 di entrata in vigore del decreto (nella specie non si è proceduto
alla previa contestazione dell’illecito, ma direttamente alla irrogazione della sanzione -all’esito del
controllo formale della dichiarazione Iva 1995 ex art. 54 bis Dpr n. 633/72- mediante iscrizione
della somma a ruolo reso esecutivo il 18.4.2000, come previsto dall’art. 17co3 del Dlgs n.
472/1997), è stabilito dalla predetta norma in relazione alle seguenti differenti ipotesi :

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RG n. 8423/2007
ric. Ag.Entrate c/F.11i LOMONACO & C. S.a.s

est.
C
Stefa o livieri

risultava effettuata nel quinquennio ed era da ritenersi comunque tempestiva essendo

a) procedimento amministrativo autonomo di contestazione ed irrogazione di
sanzione, che ha inizio con la notifica al contribuente dell’ “atto di contestazione”
dell’illecito (art. 16co2) e viene definito (nel caso in cui non vengano accolte le deduzioni
difensive del contribuente) con l’emissione e la notifica del provvedimento di

“irrogazione della sanzione” (art. 16co6)

tal caso il provvedimento di “irrogazione della sanzione”, che deve essere comunque
motivato (anche “per relationem” agli stessi elementi circostanziali e valutativi posti a
fondamento dell’atto impositivo) non deve essere preceduto dall’atto di contestazione

dell’illecito, ed è emesso contestualmente allo stesso “avviso di accertamento o di
rettifica” (atto formalmente unico contenente entrambi i provvedimenti impositivo e
sanzionatorio) notificato al contribuente (art. 17col)

c) procedimento amministrativo congiunto a quello di “controllo cd. cartolare” -o
formale- (art. 36 bis Dpr n. 600/73; art. 54 bis Dpr n. 633/72) della dichiarazione fiscale, in
esito al quale viene riscontrato l’omesso o ritardato versamento dei tributi
autoliquidati dal contribuente: in questo caso, non essendo stati compiuti dall’Ufficio
atti di istruttoria nè valutazioni dei presupposti impositivi, la sanzione consegue
“automaticamente” alla mera constatazione della omissione o ritardo, non occorrendo
pertanto nè un previo atto di contestazione, e neppure un provvedimento motivato
irrogativo della sanzione, potendo l’Ufficio procedere direttamente alla iscrizione a
ruolo dell’importo dovuto a titolo di sanzione pecuniaria, iscrizione che tiene luogo
del provvedimento di “irrogazione delle sanzione” (art. 17co3).

Quanto alle ipotesi sub lett. a) e b) , il Legislatore ha correlato il termine decadenziale
alla notifica degli atti ivi indicati, dovendo individuarsi negli stessi la prima espressione
dell’attività provvedimentale della PA intesa -rispettivamente alla contestazione
dell’illecito od alla irrogazione della sanzione- quale esercizio della potestà
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RG n. 8423/2007
ric. Ag.Entrate c/F.11i LOMONACO & C. S.a.s

C
Stefai

est.
livieri

b) procedimento amministrativo congiunto a quello di accertamento impositivo: in

sanzionatoria. Nella ipotesi sub lett. c) il termine di decadenza è stato, invece, collegato
alla esecutività del ruolo (che si determina al momento della sottoscrizione dell’elenco di cui
all’art. 12col Dpr n. 602/73 da parte del titolare dell’ufficio o di un suo delegato —art. 12 comma 4
stesso decreto-) in quanto, in difetto di precedenti provvedimenti (quali l’atto di contestazione
dell’illecito od il provvedimento in -ogativo della sanzione), il primo atto di esercizio del potere

punitivo della PA viene ad identificarsi per l’appunto con la sottoscrizione -idest con il

Errata in diritto è quindi la statuizione della CTR, laddove ritiene di dover estendere
analogicamente la disciplina dettata dal primo comma dell’art. 20 Dlgs n. 472/1997 con
riferimento alla data di notifica dell’ “atto di contestazione” (art. 16co2) o del
“provvedimento irrogativo della sanzione” (artt. 16co6 e 17co l ), anche alla distinta
fattispecie procedimentale della sanzione pecuniaria irrogata mediante “diretta iscrizione
a ruolo” della somma (art. 17co3), individuando erroneamente il termine di decadenza al
momento della data della notifica della cartella di pagamento, anziché alla data della
iscrizione a ruolo dell’importo relativo alla sanzione, non avendo considerato i Giudici
di merito la netta distinzione che il Legislatore ha inteso operare tra le differenti ipotesi
sopra descritte, e che emerge inequivocamente dalla lettera della disposizione di cui
all’art. 20 comma 1, seconda parte, Dlgs n. 472/1997 in cui la “esecutività del ruolo”
assurge a momento determinate della verifica del termine di decadenza, venendo ad
essere considerata la “iscrizione a ruolo”, nella disposizione dell’art. 17 comma 3 Dlgs
n. 472/1997 come autonoma attività equiparata (che “tiene luogo”) alla “irrogazione
della sanzione” e non, come ritenuto dalla CTR, mera fase successiva alla notifica
dell’atto di contestazione o del provvedimento irrogativo volta a consentire la
riscossione coattiva della somma di un titolo sanzionatorio già precedentemente formato
e divenuto definitivo (come appunto nelle ipotesi procedimentali descritte sopra alle lett.
a-b).
Alcun pregio ha il rilievo della CTR secondo cui nel caso di “controllo formale o
cartolare” ai sensi dell’art. 36 bis Dpr n. 600/73 e dell’art. 54 bis Dpr n. 633/72, soltanto
attraverso la notifica della cartella di pagamento viene ad essere esternata al contribuente
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RG n. 8423/2007
ric. Ag.Entrate c/F.11i LOMONACO & C. S.a.s

completamento degli elementi costitutivi della validità formale- del ruolo.

,.

la volontà punitiva della Amministrazione finanziaria: la inscindibilità del ruolo e della
cartella è, infatti, prevista esclusivamente in funzione della individuazione dell’atto
impugnabile dal contribuente con la proposizione del ricorso avanti il Giudice tributario
per contestare la irrogazione della sanzione, nonchè ai fini della decorrenza del termine
perentorio ex art. 21 Dlgs n. 546/1992 per la proposizione di detto ricorso (cfr. Corte cass.
Sez. 5, Sentenza n. 1630 del 25/01/2008 ; id. Sez. 5, Sentenza n. 6610 del 15/03/2013), mentre

discrezionale che appare conforme al principio costituzionale di ragionevolezza- al momento

dell’ esercizio della potestà amministrativa punitiva che, nella peculiare fattispecie del
controllo cartolare, si attua direttamente attraverso la formazione del ruolo in cui è
iscritta la sanzione, e prescinde quindi dalla successiva fase della notifica della cartella
di pagamento (comune peraltro a tutti e tre gli indicati procedimenti di irrogazione delle sanzioni)
in quanto attività meramente esecutiva, demandata al Concessionario del servizio per la
riscossione delle somme liquidate a titolo di sanzione.
E’ inoltre opportuno aggiungere che tale scelta non si pone di ostacolo all’esercizio
del diritto difesa del contribuente, tenuto conto che: 1- a fronte della eccezione di
decadenza formulata con il ricorso l’Amministrazione finanziaria è gravata della prova
contraria; 2- in seguito alle modifiche introdotte all’art. 25 dal Dlgs n. 32/2001 la cartella
di pagamento deve recare anche la indicazione della data di esecutività del ruolo,
rendendo più agevole l’immediato controllo del rispetto del termine di decadenza; 3- la
notifica della cartella è assoggettata anch’essa a termini di decadenza.

Tanto premesso i termini di decadenza entro i quali doveva essere iscritta a ruolo la
sanzione, irrogata nella specie ai sensi dell’art. 54 bis Dpr n. 633/72 e dell’art. 17co3
Dlgs n. 472/1997, sono fissati “entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello
in cui è avvenuta la violazione” (il 31.12.1999, in quanto i ritardi nei versamenti IVA si sono
verificati nel corso dell’anno 1994)

ovvero, se diverso, nel termine previsto per

l’accertamento dello specifico tributo (dovendosi quindi fare riferimento al termine previsto
per effettuare il “controllo cartolare” della dichiarazione Iva relativa all’anno 1994, presentata nel
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RG n. 8423/2007
ric. Ag.Entrate c/F.11i LOMONACO & C. S.a.s

nel caso di specie la decadenza è stata correlata dal Legislatore -secondo una scelta

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corso del 1995): orbene il termine per la verifica cartolare della dichiarazione Iva

presentata nell’anno 1995 è stato prorogato al 31 dicembre 2000 dall’art. 9 comma 1
della legge 23.12.1998 n. 448 (“I termini per il controllo formale delle dichiarazioni presentate
negli anni dal 1994 al 1998 ai fini delle imposte sui redditi e negli anni dal 1995 al 1998 ai fini
dell’imposta sul valore aggiunto sono fissati al 31 dicembre 2000. Entro la stessa data devono
essere resi esecutivi i relativi ruoli.”), dovendo pertanto individuarsi a tale data il termine di

Ne segue che la Amministrazione finanziaria non è incorsa nella decadenza di cui
all’art. 20col del Dlgs n. 472/1997, avendo iscritto a ruolo la sanzione pecuniaria in data
18.4.2000.

In conclusione il ricorso trova accoglimento, la sentenza impugnata deve essere cassata
e, non dovendo essere svolti ulteriori atti istruttori, la causa può essere decisa nel merito
ex art. 384co2 c.p.c. con il rigetto del ricorso introduttivo proposto dal contribuente. Le
spese di lite relative al presente giudizio seguono la soccombenza e sono liquidate in
dispositivo, dichiarate compensate le spese dei gradi di merito

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P.Q.M.
La Corte :
– accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e , decidendo nel merito, rigetta il
ricorso introduttivo proposto dal contribuente che condanna ala rifusione delle spese del
presente giudizio, liquidate in € 2.000,00 per compensi oltre le spese prenotate a debito,
dichiarate interamente compensate le spese relative ai gradi di merito.

Così deciso nella camera di consiglio 15.10 .2013

decadenza per la irrogazione della sanzione pecuniaria mediante iscrizione a ruolo.