Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 28042 del 31/10/2019

Cassazione civile sez. trib., 31/10/2019, (ud. 05/02/2019, dep. 31/10/2019), n.28042

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – rel. Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. CHIESI Gian Andrea – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 23221/2012 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

Neopharmed Gentili s.r.l. (incorporante la Neopharmed s.p.a.), in

persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente

domiciliata in Roma, via Crescenzio n. 91, presso lo studio

dell’avv. Claudio Lucisano, che la rappresenta e difende unitamente

agli avv.ti Raffaello Lupi e Massimiliano Giorgi giusta procura

speciale a margine del controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio

n. 553/14/11, depositata il 12 luglio 2011.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5 febbraio

2019 dal Consigliere Dott. Nonno Giacomo Maria.

Fatto

RILEVATO

CHE:

1. con sentenza n. 553/14/11 del 12/07/2011 la Commissione tributaria regionale del Lazio (di seguito CTR) respingeva l’appello proposto dalla Agenzia delle entrate avverso la sentenza n. 558/29/09 della Commissione tributaria provinciale di Roma (di seguito CTP), che aveva accolto il ricorso della Neopharmed s.p.a., poi incorporata nella Neopharmed Gentili s.r.l., avverso il silenzio rifiuto pronunciato su di una istanza di rimborso IVA relativa agli anni d’imposta 2001-2005;

1.1. come si evince anche dalla sentenza della CTR: a) la domanda di rimborso del 04/04/2006 riguardava il diritto di detrazione su acquisto e/o locazione anche finanziaria di autovetture impiegate nell’esercizio dell’attività commerciale con riferimento al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 19 e 19 bis.1, essendo le limitazioni alla detrazione previste da quest’ultima disposizione in contrasto con la direttiva n. 77/388/CEE del 17 maggio 1977 (cd. sesta direttiva); b) la CTP accoglieva il ricorso della società contribuente; c) la sentenza della CTP era impugnata dalla Agenzia delle entrate;

1.2. su queste premesse, la CTR motivava il rigetto dell’appello evidenziando che: a) l’oggetto del contendere doveva ritenersi limitato alle annualità 2001 e 2002, atteso che, con riferimento alle successive annualità, la società ricorrente aveva presentato una nuova istanza di rimborso ai sensi del D.L. 15 settembre 2006, n. 258, conv. con modif. nella L. 10 novembre 2006, n. 278; b) l’eccezione di inammissibilità dell’istanza di rimborso per intervenuta decadenza del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, ex art. 21 proposta dall’Ufficio era infondata, atteso che il diritto al rimborso era sorto solo a seguito della pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale della sentenza della CGUE 14 settembre 2006, causa C-228/05, Stradasfalti s.r.l.; c) con riferimento all’inerenza dei costi, si trattava di motivo nuovo e, come tale, inammissibile, non essendo stato proposto nel giudizio di primo grado; d) in ogni caso, il motivo era infondato in ragione del fatto che “in una società di capitali, esercente attività commerciale, l’inerenza deriva dalla presunzione assoluta che gli acquisti vengono effettuati per consentire il regolare svolgimento dell’attività imprenditoriale, fatta salva la possibilità per l’Ufficio di accertare e dimostrare il contrario: ipotesi non verificatasi nella presente fattispecie”;

2. l’Agenzia delle entrate impugnava la sentenza della CTR con tempestivo ricorso per cassazione, affidato a tre motivi;

3. la Neopharmed Gentili s.r.l. resisteva con controricorso e depositava memoria ex art. 380 bis.1 c.p.c..

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. va pregiudizialmente disattesa l’eccezione di giudicato formulata dalla Neopharmed Gentili s.r.l. in relazione al decisum di Cass. n., 5411 del 04/04/2012, pronunciata tra l’Agenzia delle entrate e l’Istituto Gentili s.p.a.;

1.1. secondo la controricorrente, la Neopharmed Gentili s.r.l. avrebbe incorporato, con effetto dal 01/02/2011, la Neopharmed s.p.a. e la Istituto Gentili s.p.a.: con la conseguente formazione di un giudicato tra la società incorporante e l’Agenzia delle entrate e relativo all’istanza di rimborso concernente le annualità 2001 e 2002;

1.2. va, peraltro, evidenziato che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, “la fusione tra società non determina, nelle ipotesi di fusione per incorporazione, l’estinzione della società incorporata, nè crea un nuovo soggetto di diritto nell’ipotesi di fusione paritaria, ma attua l’unificazione mediante l’integrazione reciproca delle società partecipanti alla fusione, risolvendosi in una vicenda meramente evolutivo-modificativa dello stesso soggetto giuridico, che conserva la propria identità, pur in un nuovo assetto organizzativo” (Cass. S.U. n. 2637 del 08/02/2006, le cui motivazioni sono riprese da Cass. S.U. n. 19698 del 17/09/2010; si vedano, altresì, Cass. n. 12119 del 16/05/2017; Cass. n. 18188 del 16/09/2016; Cass. n. 24498 del 18/11/2014; Cass. n. 3820 del 15/02/2013);

1.3. ciò significa che la Neopharmed Gentili s.r.l. è sì subentrata nei rapporti attivi e passivi delle società incorporate, ma, non estinguendosi queste ultime, i rapporti restano del tutto distinti e autonomi;

1.4. ne deriva che – indipendentemente dai limiti del giudicato esterno in materia di IVA (cfr., da ultimo, Cass. n. 9710 del 19/04/2018; Cass. n. 8855 del 04/05/2016) – il giudicato formatosi con riferimento alle istanze di rimborso proposte dalla Istituto Gentili s.p.a. non può avere alcuna refluenza sui giudizi concernenti le istanze di rimborso presentate dalla Neopharmed s.p.a.: si tratta di istanze diverse, che riguardano crediti IVA differenti e proposte da soggetti che, nonostante la fusione per incorporazione in un’unica società, restano distinti;

2. con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21 e dell’art. 2935 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziando che il termine di decadenza biennale previsto dal menzionato art. 21 decorre, secondo i principi generali, dal pagamento e non dalla data della citata sentenza della CGUE del 14 settembre 2006, causa C-228/05, Stradasfalti s.r.l., e nemmeno dalla data di entrata in vigore del D.L. n. 258 del 2006;

3. il motivo è fondato nei termini di cui appresso si dirà;

3.1. è noto che la disciplina di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19 bis.1, comma 1, lett. c) e d), che prevede l’indetraibilità totale dell’IVA afferente l’acquisto e l’importazione dei mezzi di trasporto considerati “autoveicoli”, nonchè l’IVA sulle relative spese di impiego, manutenzione e riparazione, compresi i carburanti e lubrificanti, è stata dichiarata in contrasto con l’art. 17, n. 7, della sesta direttiva dalla sentenza della CGUE del 14 settembre 2006, u/t. cit.;

3.2. successivamente alla pronuncia della Corte di giustizia, il legislatore nazionale, per non incorrere nelle più severe sanzioni previste per l’inosservanza degli obblighi nascenti dalla sua appartenenza alla UE, si è immediatamente affrettato a dare attuazione al comandamento ivi contenuto con il D.L. n. 258 del 2006, il cui art. 1, facendo espresso richiamo alla citata sentenza, prevede testualmente che “i soggetti passivi che fino alla data del 13 settembre 2006 hanno effettuato nell’esercizio dell’impresa, arte o professione acquisti ed importazioni di beni e servizi indicati nel D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19-bis.1, comma 1, lett. c) e d), presentano in via telematica entro il 15 aprile 2007 apposita istanza di rimborso…”;

3.3. da tale disposizione questa Corte ha tratto il convincimento che “il termine per le richieste di rimborso collegate alla sentenza della Corte di Giustizia del 14 settembre 2006, in C-228/05, non decorre dal pagamento dell’imposta, atteso che il D.L. 15 settembre 2006, n. 258, convertito, con modificazioni, nella L. 10 novembre 2006, n. 278, ha introdotto una disciplina completa ed innovativa, applicabile, nei limiti in cui è diretta ad ampliare i termini di decadenza a carico del contribuente, anche ai giudizi pendenti il 14 settembre 2006. L’istanza va, quindi, presentata entro il 20 ottobre 2007 se forfettaria, o entro due anni, decorrenti dal 15 novembre 2006, se analiticamente determinata” (così Cass. n. 8373 del 24/04/2015; si veda anche Cass. n. 9034 del 06/05/2015);

3.4. naturalmente, l’applicazione retroattiva del D.L. n. 258 del 2006 in parte qua (cioè per ciò che concerne i termini di decadenza) ai giudizi pendenti implica che nei menzionati giudizi si discuta degli acquisti presi in considerazione dalla menzionata legge, che sono quelli relativi al periodo che va dall’1 gennaio 2003 al 13 settembre 2006, restando fuori gli acquisti effettuati antecedentemente (cfr. Cass. n. 4150 del 21/02/2018; Cass. n. 17177 del 28/06/2018; contra Cass. n. 5411 del 2012, cit.);

3.5. nel caso di specie, la controversia non era pendente alla data del 14 settembre 2006, atteso che il ricorso davanti alla CTP è stato proposto in data 22 settembre 2006 (cfr. pag. 3 del controricorso), e riguarda acquisti effettuati nell’anno d’imposta 2001 e 2002: non sussistono, pertanto, le condizioni per l’applicazione del D.L. n. 258 del 2006 – con conseguente proroga del termine di decadenza biennale decorrente dalla data del 15 novembre 2006, come precisato nel provvedimento direttoriale previsto dal D.L. n. 258 del 2006, art. 1, ovvero, in base a una diversa tesi, dal 23 febbraio 2007, data di pubblicazione in G.U. del provvedimento direttoriale che fissa alcuni contenuti dell’istanza (così Cass. n. 4150 del 2018, cit.; si vedano, altresì, Cass. n. 17177 del 2018, cit.; Cass. n. 5176 del 16/03/2016; Cass. n. 14790 del 15/07/2015; Cass. n. 14789 del 15/07/2015; Cass. n. 8373 del 2015, cit.) – ma il menzionato termine di decadenza biennale non può che decorrere, secondo le regole ordinarie, dal pagamento, indipendentemente dagli effetti della sentenza dichiarativa della contrarietà all’ordinamento comunitario (Cass. S.U. n. 13676 del 16/06/2014; Cass. n. 20863 del 08/10/2010; Cass. n. 3306 del 19/02/2004);

3.6. poichè l’istanza di rimborso dell’IVA non detratta è stata pacificamente presentata in data 04/04/2006 dalla Neopharmed s.p.a., con riferimento alle annualità 2001 e 2002 la stessa deve ritenersi all’evidenza tardiva;

4. con il secondo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, evidenziando che l’Ufficio non può ritenersi decaduto dalla eccezione, proposta in appello, concernente la mancata prova dell’inerenza dei costi sostenuti e in relazione ai quali l’IVA è stata chiesta a rimborso;

5. con il terzo motivo si contesta la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21, del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 4 e 19 e della sesta direttiva comunitaria, art. 17, n. 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziandosi che con riferimento agli acquisti di beni la prova dell’inerenza del costo grava sulla società contribuente;

6. i due motivi restano assorbiti in ragione dell’accoglimento del primo motivo;

7. in conclusione, va accolto, nei termini di cui sopra, il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri due; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e, non essendoci ulteriori questioni di fatto da esaminare, decide la causa nel merito, rigettando l’originario ricorso proposto dalla società contribuente con riferimento alle annualità di imposta 2001 e 2002;

7.1. tenuto conto che l’interpretazione giurisprudenziale di cui si è dato conto si è formata in epoca successiva alla proposizione del ricorso per cassazione sussistono giusti motivi per la integrale compensazione tra le parti delle spese dell’intero giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie, nei termini di cui in motivazione, il primo motivo di ricorso e dichiara assorbiti i restanti motivi; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso della società contribuente con riferimento alle annualità di imposta 2001 e 2002; dichiara compensate tra le parti le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, il 5 febbraio 2019.

Depositato in cancelleria il 31 ottobre 2019