Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 27903 del 13/12/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 27903 Anno 2013
Presidente: MERONE ANTONIO
Relatore: TERRUSI FRANCESCO

SENTENZA

sul ricorso 2796-2008 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
– ricorrente contro

SANSEDONI SPA;
–

intimato

–

sul ricorso 6017-2008 proposto da:
SANSEDONI SPA in persona del Presidente del Consiglio
di Amm.ne e legale rappresentante pro tempore,

Data pubblicazione: 13/12/2013

elettivamente domiciliato in ROMA VIA GIOVANNI
PAISIELLO 33, presso lo studio DI TANNO & ASSOCIATI,
rappresentato e difeso dall’avvocato PETRECCA STEFANO
giusta delega in atti;
– ricorrente –

AGENZIA DELLE ENTRATE;
– intimato –

avverso la sentenza n. 44/2006 della COMM.TRIB.REG. di
FIRENZE, depositata il 30/11/2006;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 03/10/2013 dal Consigliere Dott. FRANCESCO
TERRUSI;
udito per il ricorrente l’Avvocato D’ASCIA che si
riporta;
udito per il controricorrente l’Avvocato NICASTRO
delega Avvocato PETRECCA che ha chiesto l’accoglimento
del ricorso incidentale;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. VINCENZO GAMBARDELLA che ha concluso
per l’accoglimento del ricorso principale e il rigetto
del ricorso incidentale.

contro

2796-08
6017-08

Svolgimento del processo
L’agenzia

delle

entrate

ha

proposto

ricorso per

cassazione, in unico motivo, contro la sentenza della
commissione tributaria regionale della Toscana, n. 44-2406, depositata il 30 novembre 2006, che ha accolto

un’opposizione della Sansedoni s.p.a. avverso un avviso di
liquidazione dell’Invim e delle imposte ipotecaria e
catastale relativamente a un atto di trasferimento, al
Monte dei Paschi di Siena – Istituto di diritto pubblico,
di alcune porzioni immobiliari facenti parte del palazzo
Sansedoni, sede del predetto Istituto in Siena.
Per quanto dalla sentenza emerge, le parti avevano
dichiarato, nell’atto, di compiere una delle operazioni di
riorganizzazione del sistema bancario disciplinate dal
d.lgs. n. 153 del 1999, e avevano in particolare invocato
l’art. 17 di tale decreto onde ottenere l’esenzione
dall’Invim ex art. 16, 5 ° co., del decreto stesso.
La commissione regionale ha motivato la decisione
ritenendo che la Sansedoni s.p.a. rientrasse nel novero
delle società conferitarie di cui all’art. l, lett. g),
punto 3, del d.lgs. n. 153 del 1999, ai fini della
spettanza dell’esenzione.
In particolare ha affermato che l’immobile

de quo

era

stato retrocesso dalla società alla Fondazione Monte dei
Paschi, in modo tale da costituire il ripristino della
situazione antecedente, posto che l’immobile (i) era stato
parte dell’azienda bancaria originariamente conferita dal

1

Monte dei Paschi di Siena – Istituto di diritto pubblico
(poi trasformato in Fondazione) alla Banca Monte dei
paschi di Siena s.p.a.; (ii) era stato successivamente
scorporato dall’azienda bancaria conferitaria, previa
scissione, a favore della Sansedoni s.p.a.; (iii) ed era
stato, in ultimo retrocesso, appunto, da questa alla

Fondazione.
Alla stregua di simile sequenza di eventi, la commissione
concludeva che la Sansedoni doveva essere considerata
conferitaria secondo il significato previsto dal d.lgs. n.
153 del 1999 (art. l, lett. g), dovendo dirsi tale la
società destinataria dei conferimenti effettuati ai sensi
della 1. n. 218 del 1990 e della l. n. 489 del 1993, ivi
compresa “la società beneficiaria di operazioni di
scissione e di conferimento di azienda da parte della
società conferitaria”.
In

questo

senso

respingeva

l’argomento

sollevato

dall’ufficio, facente leva sul non essere stata la
Sansedoni s.p.a. interessata dall’operazione di
conferimento originario dell’azienda bancaria, per essere
stata invero costituita dopo la scadenza del termine
fissato dalla 1. n. 489 del 1993 ai fini delle operazioni
di conferimento (31 dicembre 1995). Lo respingeva in
quanto, a suo avviso, il termine detto era stato appunto
stabilito per il conferimento originario da parte delle
fondazioni a una o più società esercenti l’attività
bancaria; mentre era stato il d.lgs. n. 153 del 1999 a
occuparsi di disciplinare le ipotesi di retrocessione di

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beni rivelatisi non strumentali, al riguardo avendo
previsto diverse modalità attuative e avendo, nel
contempo, da un lato distinto la banca conferitaria dalle
società conferitarie e, dall’altro, definito tali le
società beneficiarie di operazioni di scissione anche
successive al 31 dicembre 1995.

L’intimata si è costituita resistendo e proponendo ricorso
incidentale condizionato, anch’esso sorretto da unico
motivo.
L’agenzia delle entrate ha infine depositato una memoria.
Motivi della decisione
I.

I ricorsi, principale e incidentale, distinti per

numero di iscrizione a ruolo, vanno riuniti ai sensi
dell’art. 335 c.p.c.
M – Deducendo violazione e falsa applicazione dell’art.
l, l ° co., lett. f) e g), e degli artt. 14 e 16, 5 ° co.,
del d.lgs. n. 153 del 1999, in relazione all’art. 360, n.
3, c.p.c., la ricorrente principale lamenta che la
commissione

tributaria

regionale

abbia

applicato

l’esenzione dall’Invim in base al presupposto che la
società cedente l’immobile rientrasse tra le società
conferitarie di cui all’art. l, l ° co., lett. g), cit.
Sostiene di contro che la Sansedoni s.p.a. non poteva
essere qualificata tale, in quanto la disposizione intende
per conferitaria la società destinataria dei conferimenti
effettuati ai sensi della l. n. 218 del 1990 (e successive
modificazioni) e della 1. n. 489 del 1993, ivi comprese,
in particolare, (a) la titolare in tutto o in parte

3

dell’originaria

azienda

bancaria

conferita

dalla

fondazione, ai sensi del d.lgs. n. 356 del 1990, (b) la
risultante da operazioni di fusione della conferitaria e
(c) la beneficiaria di operazioni i scissione e di
conferimento di azienda da parte della conferitaria
medesima.

Non essendo la Sansedoni stata interessata dall’operazione
di conferimento da parte dell’Istituto di diritto pubblico
(poi trasformato in Fondazione), posto che essa neppure
esisteva all’epoca del conferimento, l’amministrazione
conclude che dovevasi nella specie ritenere insussistente
il requisito soggettivo previsto ai fini dell’esenzione.
Difatti assume la ricorrente la condizione
fondamentale per la retrocessione agevolata starebbe nel
fatto che il soggetto, che realizza la retrocessione alla
Fondazione dei beni non strumentali, sia appunto una
società conferitaria, ossia una società che sia stata
oggetto dell’originario conferimento dell’azienda bancaria
o di un suo ramo, da parte dell’Istituto di diritto
pubblico. Mentre la Sansedoni s.p.a. non in conseguenza di
un simile conferimento era nata, sebbene da una scissione
parziale avvenuta in epoca successiva alla scadenza del
termine fissato per le operazioni di ristrutturazione
bancaria.
III. – Il motivo è fondato, anche se in verità non rileva
il profilo diacronico dell’operazione, messo in evidenza
dalla ricorrente a petto della data di costituzione della

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società Sansedoni,

quanto piuttosto il suo ambito

oggettivo.
IV. – I fatti che connotano la vicenda in esame sono in
base alla sentenza i seguenti:
– la cessione de qua,

stipulata il 15 settembre 2000, ha

avuto a oggetto alcune porzioni del noto palazzo
in

Siena,

dalla

Sansedoni

s.p.a.

alla

Sansedoni,

Fondazione Monte dei Paschi;
– l’immobile, parte del patrimonio dell’anteriore Istituto
di diritto pubblico, era stato conferito da questo alla
Banca Monte dei paschi di Siena s.p.a. con atto del 14
agosto 1995;
– lo stesso era stato poi scorporato e ceduto, in data 27
maggio 1999, alla Sansedoni s.p.a., società costituita per
beneficiare della scissione del ramo immobiliare della
Banca.
Il punto controverso è se la Sansedoni s.p.a. potesse in
tal guisa rientrare tra le conferitarie considerate dalla
legge, ai fini dell’esenzione dall’Invim sull’atto di
cessione del settembre 2000.
La risposta affermativa, in proposito fornita dal giudice
d’appello, si traduce in una falsa applicazione della
norma, perché appare apoditticamente desunta da elementi
neutri e come tali irrilevanti.
V. – E’ opportuna la preliminare ricostruzione del dato
normativo che viene in considerazione.
La riforma del sistema bancario di cui alla legge 30
luglio 1990, n. 218, recante disposizioni in materia di

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ristrutturazione

e

integrazione

patrimoniale

degli

istituti di credito di diritto pubblico, ha consentito la
trasformazione degli istituti di credito di diritto
pubblico in società per azioni.
A tal fine, gli istituti sono stati autorizzati a cedere
l’azienda bancaria a società per azioni, in modo tale da

est,

la

separare la persona giuridica cedente (id

fondazione bancaria), proprietaria delle partecipazioni,
dalla s.p.a. cessionaria, unica titolare dell’attività
bancaria. La fondazione bancaria amministra, difatti, la
partecipazione nella banca cessionaria e utilizza le
relative entrate per perseguire finalità sociali.
Nel medesimo solco, la 1. n. 489 del 1993 (art. 2),
recando la proroga del termine previsto dall’art. 7, 6 °
co., della legge n. 218-90, ha reso infine obbligatoria,
entro la data del 30 giugno 1994 (poi prorogata al 31
dicembre 1995), la trasformazione degli istituti bancari
pubblici in società per azioni.
In simile quadro, è intervenuta la legge 23 dicembre 1998,
n. 461, recante delega al governo per il riordino della
disciplina civilistica e fiscale degli enti conferenti di
cui all’art. 11 del d.lgs. 20 novembre 1990, n. 356, e
della disciplina fiscale delle operazioni di
ristrutturazione bancaria, in attuazione della quale è
stato emanato il d.lgs. 17 maggio 1999, n. 153.
Il d. lgs. ult. cit. ha, per quanto rileva, introdotto le
seguenti agevolazioni fiscali:

6

-

la riduzione al 12,5% dell’aliquota dell’imposta sul

reddito (Irpeg) per le banche che effettuano fusioni o
analoghe operazioni di ristrutturazione per cinque periodi
di imposta consecutivi, a condizione che gli utili siano
destinati a una riserva speciale non distribuita per un
periodo di tre anni [ gli utili destinabili alla riserva

speciale non possono superare 1 1 1,2% della differenza tra
la consistenza complessiva dei crediti e debiti delle
banche che hanno partecipato alla fusione e l’analogo
aggregato della maggiore banca che ha partecipato a tale
operazione (artt. 22 e 23) ];
– la neutralità fiscale per le operazioni di retrocessione
all’ente conferente dei beni non indispensabili alla
realizzazione dell’oggetto sociale già conferiti alle
società bancarie in base alla legge n. 218-90 (art. 16, 30
co.);
–

l’applicazione di un’imposta fissa in luogo delle

imposte dovute in relazione alle operazioni di cui ai due
trattini precedenti (art. 24, 1 0 co., e art. 16, 5 0 co.);
– la neutralità fiscale, ai fini dell’imposta comunale
sull’incremento di valore degli immobili, in relazione
alle stesse operazioni (artt. detti);
–

l’esenzione di imposta per il trasferimento dalle

società

bancarie

alle

fondazioni

bancarie

delle

partecipazioni al capitale della Banca d’Italia (art. 27,
2 ° co.).

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VI. – Ora, ai fini indicati, l’art. l del d.lgs. cit. ha
definito i soggetti tra i quali le dette operazioni
possono intervenire.
Lo ha fatto affermando che si intendono:
–

per “Fondazione”,

l’ente che ha effettuato il

conferimento dell’azienda bancaria ai sensi del decreto

legislativo 20 novembre 1990, n. 356;
– per “Società bancaria conferitaria”, la società titolare
direttamente

o

indirettamente

di

tutta

o

parte

dell’originaria azienda bancaria della fondazione, e nella
quale la stessa detiene direttamente o indirettamente una
partecipazione; e in ciò comprendendo esplicitamente: l)
la società titolare di tutta o parte dell’originaria
azienda bancaria conferita dalla fondazione ai sensi del
decreto legislativo 20 novembre 1990, n. 356; 2) la
società risultante da operazioni di fusione della società
bancaria conferitaria; 3) la società beneficiaria di
operazioni di scissione e di conferimento di tutta o parte
dell’azienda bancaria da parte della società bancaria
conferitaria; 4) la società che detiene il controllo delle
società di cui ai punti l, 2 e 3;
– per “Società conferitaria”, la società destinataria dei
conferimenti effettuati ai sensi della legge 30 luglio
1990, n. 218 e successive modifiche e integrazioni, e
della legge 26 novembre 1993, n. 489 e successive
modifiche e integrazioni, e in particolare: l) la società
titolare di tutta o parte dell’originaria azienda
conferita

dalla

fondazione

ai

sensi

del

decreto

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legislativo 20 novembre 1990, n. 356; 2) la società
risultante da operazioni di fusione della società
conferitaria; 3) la società beneficiaria di operazioni di
scissione e di conferimento di azienda da parte della
società conferitaria; 4) la società che detiene il
controllo delle società di cui ai punti 1, 2 e 3.

VII. – La sentenza di merito ha affermato che la Sansedoni
s.p.a. rientra nel novero delle conferitarie nel senso di
cui al n. 3 ultimo detto, perché beneficiaria della
cessione del ramo immobiliare dell’azienda bancaria (Banca
Monte dei Paschi di Siena) a sua volta conferitaria
dell’istituto di diritto pubblico originario (poi
trasformato in Fondazione).
Sicché, avendo in tale veste stipulato l’atto di
retrocessione del medesimo compendio alla Fondazione, essa
rientrerebbe tra i soggetti che debbono beneficiare
dell’esenzione dall’Invim, avendo concorso all’attuazione
di un’operazione neutra di retrocessione dell’immobile
costituente parte integrante dall’azienda originaria.
Sennonché osserva la corte che l’argomentazione spesa
dalla commissione regionale non giustifica affatto la
conclusione assunta.
L’art. 14 del citato d.lgs. n. 153-99 consentiva alle
conferitarie di procedere a operazioni di scorporo
mediante scissione e retrocessione, in favore della
Fondazione, di beni non strumentali all’esercizio
dell’attività

bancaria,

ricevuti

per

effetto

dei

conferimenti. E in tal caso, ricorrendo le condizioni

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previste dalla norma, e in particolare, appunto, la non
strumentalità dei beni assegnati (art. 14, 2 ° co.),
potevano applicarsi alla retrocessione le sole imposte
fisse di registro, ipotecarie e catastali. Invero (art.
14, 5 ° co.), giustappunto perché mero strumento di
retrocessione di beni non strumentali, le assegnazioni

La

ratio

non erano da considerare atti di alienazione.
della complessa previsione, risultante dalla

relazione parlamentare al d.lgs., è stata quella di
consentire le previste operazioni di ristrutturazione
bancaria usufruendo di agevolazioni di carattere fiscale.
Quindi, ove anche effettuato mediante l’istituto della
scissione, non ogni scorporo patrimoniale potevasi
ritenere consentito nel quadro della stabilita esenzione
dall’Invim, sebbene soltanto quello che rientrasse
nell’ambito dell’operazione di ristrutturazione bancaria
così come specificamente disciplinata dalla legge n. 218
del 1990.
In tal senso andava inteso anche il riferimento alle
ulteriori conferitarie di cui all’art. l, l ° co., lett.
g), del d.lgs. n. 53 del 1999, posto che, come esattamente
osservato dall’amministrazione ricorrente, il concetto di
società beneficiaria di operazioni di scissione e di
conferimento d’azienda – da parte di società a sua volta
conferitaria – non poteva essere dissociato dalla genesi
bancaria del conferimento medesimo, da questa società
infine ottenuto “ai sensi della legge 30 luglio 1990, n.
218”.

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Insomma, dal mero accertamento che il palazzo Sansedoni
costituiva parte dell’azienda bancaria originariamente
conferita dall’Istituto di diritto pubblico alla Monte dei
paschi di Siena s.p.a., e dal fatto che lo stesso era
stato scorporato dall’azienda bancaria mediante atto di
scissione parziale in favore della neo costituita

Sansedoni s.p.a., la commissione tributaria regionale non
avrebbe potuto inferire alcuna conseguenza in ordine al
possesso del requisito di legge in capo alla beneficiaria
della scissione. E questo perché la detta beneficiaria
potevasi considerare annoverabile nel concetto di società
conferitaria – di cui all’art. l, l ° co., lett. g), del
d.lgs. n. 153-99 – alla condizione che fosse stata
destinataria, essa stessa, di conferimenti effettuati ai
sensi della 1. n. 218 del 1990.
VIII.

Appare

del

resto

decisivo

notare

che,

sintatticamente, la disposizione – facendo precedere l’
inciso “ivi comprese” alle formule impiegate nei periodi
linguistici successivi – ha assegnato alle indicazioni di
cui ai nn. l, 2 e 3 della lett. g), una funzione di
specificazione dell’elemento essenziale in effetti
descritto all’inizio, quanto alla nozione di “società
conferitaria”; nel senso che questa in ogni caso, anche
ove si tratti di beneficiaria di operazioni di scissione o
di conferimento d’azienda, deve potersi distinguere alla
stregua di destinataria di conferimenti effettuati ai
sensi della l. n. 218 del 1990.

11

Se così non fosse verrebbe meno l’elemento funzionale
della

stessa

operazione

di

scissione.

A

livello

, societario, invero, la funzione della scissione (finanche
della scissione parziale) non si identifica con gli
effetti meri del trasferimento patrimoniale e
dell’assegnazione delle azioni (o delle quote); ma, tanto

nella versione dell’ odierno art. 2506 c.c. (successivo
alla riforma del diritto delle società), quanto in quella
dell’antecedente art.2504-septies c.c., si identifica
piuttosto con lo sviluppo dei rapporti che la scissione
determina, e rispetto al quale l’attribuzione patrimoniale
rappresenta un momento solo strumentale.
IX. – Può conseguentemente fissarsi il seguente principio
di diritto: in tema di disciplina fiscale delle operazioni
di ristrutturazioni bancaria, e ai fini di cui agli artt.
l, l ° co, 14, l ° e 2 ° co., 15 e 16, 5 ° co., del d.lgs. n.
153 del 1999, la retrocessione agevolata dei beni non
strumentali presuppone che la società cedente sia una
conferitaria nello specifico senso di destinataria dei
conferimenti effettuati ai sensi della l. n. 218 del 1990,
finanche ove beneficiaria di successive operazioni di
scissione o di conferimento d’azienda; e quindi suppone il
previo accertamento che la cedente abbia beneficiato del
conferimento dell’azienda bancaria, o di un suo ramo,
originariamente eseguito dall’Istituto di credito di
diritto pubblico destinatario dell’atto di retrocessione.
Con tale principio l’impugnata sentenza chiaramente
confligge; donde la stessa deve essere cassata.

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X. – Venendo al ricorso incidentale, può osservarsi che
con esso la società Sansedoni prospetta, in unico motivo,
la violazione o la falsa applicazione dell’art. 7, l ° co.,
della l. n. 212 del 2000 ponendo alla corte il quesito “se
sia legittimo un avviso di liquidazione, scaturente dal
disconoscimento di un’esenzione fiscale e quindi un atto

di natura sostanzialmente accertativa, che non rechi alcun
elemento utile ad identificare le ragioni giuridiche della
pretesa avversa”.
Il motivo di ricorso incidentale è inammissibile per la
non pertinenza del quesito di diritto. Il quale, nel senso
appena esposto, risulta modellato sull’atto impositivo,
anziché sulla statuizione contenuta in sentenza.
Nel solco di un costante orientamento, va invece ribadito
che l’unico oggetto del giudizio di legittimità è
costituito dalla sentenza impugnata; e l’avviso di
liquidazione non è un atto del processo. Sicché il
sindacato della corte di cassazione non lo coinvolge,
potendo esser calibrato soltanto sulla decisione di merito
che dell’atto impositivo ha affermato (o negato) la
legittimità (v. Cass. n. 10945-07; n. 19077-05). Per cui,
in definitiva, il motivo di ricorso è inammissibile
perché, in violazione dei ripetuti confini del giudizio di
cassazione, denuncia direttamente presunti vizi dell’atto
tributario (cfr. Cass. n. 6134-09).
XI.

– In conclusione, quindi, va accolto il ricorso

principale e va rigettato il ricorso incidentale.

13

t’ISENTFr•

Alla cassazione dell’impugnata sentenza segue il rinvio
alla medesima commissione regionale, diversa sezione,
affinché riesamini la controversia effettuando gli
accertamenti pertinenti al principio di diritto sopra
esposto.

giudizio svoltosi in questa sede di legittimità.
p.q.m.
La Corte riunisce i ricorsi;

accoglie il ricorso

principale e rigetta il ricorso incidentale; cassa
l’impugnata sentenza e rinvia, anche per le spese del
giudizio di cassazione, alla commissione tributaria
regionale della Toscana.
Deciso in Roma, nella camera di consiglio della quinta

La commissione regionale provvederà anche sulle spese del