Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 27832 del 04/12/2020

Cassazione civile sez. trib., 04/12/2020, (ud. 07/10/2020, dep. 04/12/2020), n.27832

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. ZOSO Liana Maria Teresa – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – Consigliere –

Dott. FILOCAMO Fulvio – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 18251-2015 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

STUDIO LEGALE ASSOCIATO CIMA-COLUCCI, elettivamente domiciliato in

ROMA VIA FABIO MASSIMO 107, presso lo studio dell’avvocato IDA

PALANGE, rappresentato e difeso dagli avvocati PIETRO COLUCCI,

ANGELO WALTER CIMA;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 11/2015 della COMM. TRIB. REG. di CAMPOBASSO,

depositata il 12/01/2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

07/10/2020 dal Consigliere Dott. FULVIO FILOCAMO.

 

Fatto

RITENUTO

che:

L’Ufficio, al fine di controllare la posizione tributaria dello studio legale Cima Angelo e Colucci Pietro, (costituito sotto forma di associazione tra professionisti e rappresentato dal Sig. Cima Angelo, esercente l’attività di “studi legali” in Campobasso), notificava per l’anno d’imposta 2006, il questionario n. (OMISSIS), ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51 e del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, con il quale richiedeva di esibire la documentazione fiscale ed i registri contabili obbligatori.

Dall’esame della documentazione prodotta emergeva che le scritture contabili, previste dalla normativa II.DD. e IVA, risultavano correttamente istituite e tenute.

L’Ufficio rilevava, inoltre, che la dichiarazione dei redditi e la dichiarazione dei sostituti d’imposta erano state regolarmente compilate e trasmesse nei termini di legge.

Dallo studio di settore, tuttavia, si evidenziava una congruità rispetto al ricavo puntuale di riferimento, ma una non coerenza rispetto all’indice relativo alla resa del capitale.

Da un raffronto tra i compensi derivanti dall’attività professionale, pari ad Euro 111.856,00 e le spese, complessivamente pari a Euro 51.763,00, l’Ufficio individuava una non significativa redditività dell’attività stessa, che faceva presumere la sottrazione a tassazione di parte dei proventi conseguiti dallo studio.

Da interrogazioni alla banca dati delle Commissioni Tributarie, inoltre, emergeva che, a fronte di alcuni ricorsi regolarmente depositati dallo studio e/o dai due professionisti associati, non risultavano emesse fatture.

Venivano, pertanto, accertati maggiori compensi da assistenza e rappresentanza tributaria in misura di Euro 3.200,00. I relativi onorari erano quantificati non sulla base delle tariffe forensi, bensì facendo riferimento alla media degli onorari giudiziali applicati dai professionisti agli altri clienti, così come riscontrati sulle fatture emesse nell’anno 2006.

L’Ufficio procedeva, poi, al controllo dei componenti negativi di reddito contabilizzati e dedotti. Dopo aver valutato l’inerenza e la deducibilità dei costi contabilizzati, riteneva di non riconoscere quelli dettagliatamente indicati nel prospetto a pag. 4 dell’atto di accertamento.

In particolare, al rigo RE19 della dichiarazione Mod. Unico SP – “altre spese documentate” – la parte aveva indicato l’importo di Euro 30.001,00, nel quale erano confluite, tra le altre, le spese di seguito indicate che venivano considerate fiscalmente indeducibili.

In conclusione, venivano accertati costi non deducibili per Euro 6.488,28 ed IVA non detraibile per Euro 44,72.

L’Ufficio constatava, inoltre, l’omessa presentazione della dichiarazione annuale ai fini IRAP. Pertanto, il reddito professionale accertato, comprensivo delle riprese a tassazione operate, veniva preso in considerazione quale valore della produzione tassabile ai fini IRAP con aliquota del 5,25% dovuta nella misura e nei limiti stabiliti dalla legge in materia (D.Lgs. n. 446 del 1997). Ai fini IVA, l’Ufficio contestava la mancata emissione e l’omessa registrazione di fatture attive per un imponibile di Euro 3.200,00, con corrispondente imposta di Euro 640,00 (aliquota del 20%) e costi indeducibili per Euro 6.488,28 con IVA indetraibile di Euro 44,72 (al 10%).

I predetti rilievi ai fini IVA e IRAP venivano indicati nell’avviso di accertamento n. TR6020401846, notificato allo Studio Legale Associato Cima -Colucci. Conseguentemente, l’Ufficio notificava ai contribuenti Angelo Cima e Pietro Colucci (partecipanti al predetto Studio associato in misura del 50% ciascuno) gli avvisi di accertamento n. (OMISSIS) e (OMISSIS), ai fini IRPEF e relative addizionali regionale e comunale, rettificando il reddito di partecipazione da Euro 30.047 ad Euro 34.891.

Con tre distinti ricorsi riuniti per connessione oggettiva e soggettiva gli avvocati Angelo Walter Cima e Piero Colucci, titolari dello studio legale associato Cima e Colucci impugnavano predetti avvisi, sostenendo che l’atto di accertamento emesso nei confronti dello Studio Associato era illegittimo per carenza dei presupposti. In particolare, eccepivano che gli accertatori erano incorsi in una contraddizione laddove, a fronte di una asserita correttezza nella tenuta delle scritture contabili e nella compilazione e trasmissione delle dichiarazioni, rilevavano una non coerenza nello studio di settore rispetto “all’indice relativo alla resa del capitale”, di cui non veniva inteso il senso.

I ricorrenti eccepivano, inoltre, L’illegittimità dell’atto per insussistenza dei presupposti per l’applicazione dell’IRAP, evidenziando che, in proposito, relativamente agli anni di imposta 1998-1999 e 2000, si era formato il giudicato in seguito alla sentenza della CTP n. 35/4/2006, con conseguente rimborso disposto dall’Amministrazione Finanziaria.

Sostenevano, infine, di essere dipendenti a tempo indeterminato del Ministero della Pubblica Istruzione e di svolgere l’attività libero-professionale solo in via residuale.

Riguardo ai costi ritenuti non idoneamente documentati dall’Ufficio, i ricorrenti osservavano che la fattura n. (OMISSIS) – tagliando sostitutivo di ricevuta fiscale per Euro 2.041,00 – era relativa ad un biglietto aereo Roma/New York per un viaggio intrapreso dall’avv. Angelo Cima al fine di instaurare rapporti professionali con un rinomato studio legale newyorkese, unitamente al fratello avv. Marcello Cima, abile nel parlare l’inglese e collaboratore dello studio.

Nel costituirsi in giudizio l’Ufficio eccepiva, in via pregiudiziale, l’inammissibilità del ricorso, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 18, comma 4, per mancanza del petitum. Nel merito, ribadendo la legittimità dell’avviso di accertamento emesso nei confronti dello studio associato, l’Ufficio precisava che la incoerenza rispetto “all’indice relativo alla resa del capitale” si desumeva dallo studio di settore presentato dai ricorrenti, da cui emergeva una non coerenza nella resa del capitale relativa al rapporto tra compensi dichiarati (Euro 11.856) e valore dei beni strumentali.

L’Ufficio osservava, inoltre, che, ai fini dell’imposizione IRAP, per le società (a cui sono equiparate le associazioni professionali) e per gli enti non va valutato il requisito dell’autonoma organizzazione, in quanto l’attività da essi esercitata costituisce in ogni caso presupposto d’imposta.

Quale ulteriore conferma dell’assoggettabilità ad IRAP dello studio in questione, l’Ufficio evidenziava la presenza di compensi corrisposti a terzi pari ad Euro 11.761 nel quadro RE del Mod. Unico relativo all’anno in esame (rigo RE12). Riguardo ai costi ritenuti indeducibili, l’Ufficio rilevava, infine, che i ricorrenti si erano limitati a contestare i recuperi con mere asserzioni, non suffragate da alcun elemento sufficientemente idoneo a provare l’inerenza dei costi e a documentarli.

L’adita CTP di Campobasso, con la sentenza n. 172 del 2012, depositata il 25/10/2012, previa riunione per connessione oggettiva e soggettiva, accoglieva parzialmente i ricorsi. In particolare annullava la ricostruzione dei compensi effettuata dall’Amministrazione ed il conseguente recupero a tassazione della relativa IVA e disponeva la rideterminazione dell’IRAP dovuta in ragione del reddito dichiarato dai contribuenti. Al riguardo i primi giudici ritenevano, infatti, che “lo studio associato è soggetto ad Irap quando l’esercizio in comune dell’attività professionale, pur non configurando un centro di interessi dotato di autonomia strutturale e funzionale, dia luogo ad un insieme di mezzi e strutture (immobili, mobili, macchinari, servizi, collaboratori) tale che il reddito da sottoporre ad imposizione sia stato almeno potenziato e derivato dalla struttura, e non provenga dal solo lavoro professionale dei singoli”.

Dopo avere citato copiosa giurisprudenza di legittimità a sostegno della propria tesi, la CTP concludeva affermando che “nel caso in parola, l’ammontare dei compensi attestatisi sui 111.856 Euro e le retribuzioni corrisposte a terzi per 11.761 Euro avvalorano ulteriormente la specifica organizzazione dello studio “CIMA & COLUCCI” secondo i canoni specchiatosi nel prevalente orientamento giurisprudenziale…”.

Con atto di appello notificato all’Ufficio, lo studio associato lamentava la” Illegittimità della sentenza impugnata per carente e/o erronea motivazione, nonchè travisamento dei fatti per mancata valutazione di circostanze fondamentali in ordine all’applicazione dell’Irap sul reddito prodotto dallo studio”.

Sosteneva, inoltre, che i giudici non avevano tenuto conto del fatto che i soci dello studio sono dipendenti a tempo indeterminato del Ministero della Pubblica Istruzione e svolgono l’attività libero-professionale solo in via residuale. L’Ufficio si costituiva nel giudizio di secondo grado, e, relativamente all’IRAP, confutava le eccezioni dello studio associato, ribadendo che il D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 3, alla lett. c), individua espressamente, tra i soggetti passivi, le società semplici esercenti arti e professioni e quelle ad esse equiparate a norma del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 5, comma 3, e, cioè, le associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni.

Rappresentava, inoltre, che l’entità dei compensi dichiarati, pari ad Euro 111.856, non lasciava certo pensare ad un’attività professionale residuale, come riconosciuto, infatti, dal collegio di prime cure.

L’Ufficio proponeva, altresì, appello incidentale per la parte in cui i giudici di primo grado avevano sostenuto l’illegittimità dell’accertamento in quanto basato sui dati risultanti dall’applicazione dello studio di settore “avendo ritenuto – in sede di dichiarazione – non coerente l’indice relativo alla resa del capitale investito”.

Evidenziava, al riguardo, l’illegittimità e l’erroneità dell’assunto della CTP, secondo cui “a parte ogni altra assenza di elementi riconducibili alla necessaria gravità, precisione e concordanza richiesta dalla norma affinchè l’accertamento possa assurgere a verità, nel caso di specie è la modesta percentuale (tre per cento) di scostamento tra i maggiori ricavi presunti ed il fatturato conseguito e dichiarato a ritenere irrilevante la fattispecie anche alla luce delle prove fornite dalla parte contribuente e l’attinenza dei costi sostenuti per la tenuta dello studio”.

L’Ufficio chiariva che, contrariamente a quanto affermato dalla CTP, l’accertamento in questione non era stato effettuato sulla base dei dati risultanti dallo studio di settore, ma con rideterminazione analitica dei componenti positivi e negativi, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, come si legge a pag. 5 dell’avviso. Precisava che la parte non aveva fornito alcuna prova concreta nè idonea documentazione atta ad inficiare i recuperi operati in sede di rettifica.

La Commissione Tributaria Regionale, con la sentenza n. 11 del 2015, ha accolto l’appello principale e rigettato l’appello incidentale, condannando l’Ufficio al pagamento delle spese del secondo grado. In particolare, i giudici di secondo grado affermano genericamente che “nella fattispecie rileva la assoluta illegittimità e infondatezza dell’operato dell’Ufficio avendo lo stesso emesso gli avvisi di accertamento de quibus in assenza di ogni presupposto logico e giuridico nonchè in violazione della normativa vigente in materia”. Nel merito sostengono ” la insussistenza in capo ai contribuenti dei maggiori compensi e della imposta IVA dovuta derivanti dallo svolgimento della attività libero-professionale relativi all’anno di imposta 2006 così come accertati e rettificati dall’Amministrazione Finanziaria pari ad Euro 3.200 nonchè della determinazione dei costi ritenuti non deducibili quantificabili nella misura di Euro 6.488″. Per quanto riguarda I’IRAP, ritengono, poi, che manchino i presupposti giustificativi per l’assoggettamento a tale imposta del reddito professionale dei contribuenti, sostenendo che l’attività esercitata dagli stessi ha carattere non prevalente (essendo essi anche lavoratori dipendenti) e non ravvisando “una autonoma e complessa organizzazione di mezzi, strutture e personale in collaborazione tra loro”.

Avverso questa decisione, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a quattro motivi.

Il resistente si è costituito con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo di ricorso, si denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4 e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36 – omessa pronuncia violazione art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, rilevando che la sentenza, nella parte in cui accoglie le istanze dei contribuenti appellanti, risulterebbe emessa in violazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, in quanto contiene una motivazione solo apparente, e, comunque, gravemente carente tanto da potersi ravvisare la nullità della pronuncia.

2. Con un secondo motivo, si denuncia la violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1 e del TUIRn. 917 del 1986, art. 109, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, ritenendo che le asserzioni con cui i giudici rigettavano l’appello incidentale dell’Ufficio violassero le norme in materia di accertamento e di deducibilità dei costi.

3. Con un terzo motivo, si denuncia la violazione dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, assumendo che i giudici abbiano dato credito alle tesi di parte, senza esaminarne o valutarne in alcun modo la fondatezza ed ignorando del tutto gli elementi offerti dall’Ufficio a sostegno delle proprie rettifiche. La sentenza risulterebbe emessa anche in violazione delle norme in materia di onere della prova.

4. Con un quarto motivo, si denuncia la violazione e/o falsa applicazione del D.Lgs. n. 446 del 1997, artt. 1, 2 e 3, nonchè la violazione dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, affermando che la decisione sarebbe illegittima nella parte in cui, accogliendo l’appello dello studio associato ha ritenuto la non assoggettabilità ad IRAP del medesimo sulla base della circostanza che “l’attività libero-professionale svolta dai ricorrenti, nel caso di specie, assumerebbe carattere non prevalente ai fini produttivi reddituali svolgendo i medesimi attività dipendente dall’Amministrazione statale, in quanto entrambi docenti di materi giuridiche ed economiche”.

5. Con nota del 10.10.2017, depositata il 16.10.2017, il resistente ha depositato domanda di definizione delle controversie tributarie pendenti, a norma del D.L. n. 50 del 2017, art. 11 e documentazione attestante l’effettuato pagamento, chiedendo che venisse disposta la sospensione del processo.

6. Il Collegio rileva che il resistente, in data 21.7.2019, ha depositato istanza di estinzione del giudizio per cessazione della materia del contendere, evidenziando di aver già estinto la posizione tributaria debitoria aderendo con domanda di definizione della controversia ai sensi del D.L. n. 50 del 2017, art. 6, convertito con modificazioni dalla L. n. 96 del 2017, provvedendo al pagamento previsto per il perfezionamento della definizione (Si allegano le domande di definizione agevolata e le ricevute di pagamento). Si rileva, altresì, che nessuna delle parti ha presentato istanza di trattazione del giudizio entro il termine, ai sensi del D.L. n. 50 del 2017, art. 11, comma 10.

Sulla base della documentazione così prodotta, attestante l’avvenuta definizione della lite, il giudizio deve essere dichiarato estinto.

Le spese di lite restano a carico della parte che le ha anticipate, per espressa previsione del D.L. n. 50 del 2017, art. 11, comma 10, ultimo periodo.

P.Q.M.

La Corte dichiara l’estinzione del giudizio per cessata materia del contendere e compensa e spese di lite.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, il 7 ottobre 2020.

Depositato in Cancelleria il 4 dicembre 2020

 

 

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