Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 27822 del 12/12/2013


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Civile Sent. Sez. 5 Num. 27822 Anno 2013
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: GRECO ANTONIO

SENTENZA

sul ricorso proposto da:
DAVID CRIOSBY LONDON EST. 1841

srl,

rappresentata e difesa

dall’avv. Vincenzo Sepe, presso il quale è elettivamente
domiciliata in Roma al viale Regina Margherita n. 37;

ricorrente

contro
AGENZIA DELLE ENTRATE,

in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato,
presso la quale è domiciliata in Roma in via dei Portoghesi n.
12;
– controricorrente C5 avverso la sentenza della Camnissione tributaria regionale
del Lazio n. 110/14/06, depositata il 16 gennaio 2007;
Udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 22 maggio 2013 dal Relatore Cons. Antonio Greco;
udito l’avvocato dello Stato Maria Pia Camassa per la
controricorrente;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. Vincenzo Gambardella, che ha concluso per il
rigetto del ricorso.

Data pubblicazione: 12/12/2013

Reddito d’impresa
– accertamento ex
art. 62 sexies del
d.l. n. 331 del
1993

SVCIIIIMENTO DEL PROCESSO

La srl David Crosby London est. 1841 propone ricorso per
cassazione, affidato a quattro motivi, nei confronti della
sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio che,
rigettandone l’appello, ha confermato la legittimità dell’avviso
di accertamento, ai fini dell’IRPEG e dell’ILOR per il 1996, con
il quale, all’esito del contraddittorio con la contribuente, era
stato rideterminato il reddito d’impresa mediante rettifica con
lettera d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 del 1973,
applicato secondo il disposto dell’art. 62 sexies, comma 3, del
d.l. 30 agosto 1993, n. 331, convertito nella legge 29 ottobre
1993, n. 427, essendo stata evidenziata nella verifica una
notevole divergenza fra la percentuale di ricarico media
ponderata praticata dalla società sulla merce venduta, pari al
50%, applicata al costo del venduto, ed il valore risultante dal
registro dei corrispettivi al netto dell’IVA.
L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.
MOTIVI LEILA, DECISICNE

Con il primo motivo la società ricorrente censura la
decisione, sotto i profili della violazione di legge e del vizio
di motivazione, per aver disatteso l’opposizione del giudicato
esterno, costituito da decisioni di merito “favorevoli alla
ricorrente” resi nei confronti di una ditta individuale
“appartenente al medesimo gruppo economico ed esercente identica
attività commerciale”, formatosi sulla illegittimità della
percentuale di ricarico applicata.
Il motivo è privo di pregio, in quanto “in tema di
giudicato, il principio secondo il quale, qualora due giudizi
abbiano riferimento ad uno stesso rapporto giuridico ed uno dei
due sia stato definito con sentenza passata in giudicato,
l’accertamento, così compiuto, in ordine alla situazione
giuridica, ovvero alla soluzione di questioni di fatto e di
diritto relative ad un punto fondamentale comune ad entrambe le
cause, preclude il riesame dello stesso punto non trova
applicazione allorché tra i due giudizi non vi sia identità di
parti, essendo l’efficacia soggettiva del giudicato circoscritta,
ai sensi dell’art. 2909 cod. civ., ai soggetti posti in

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metodo analitico induttivo, ai sensi dell’art. 39, primo comma,

condizione di intervenire nel processo” (Cass. n. 2786 del 2006);
in altri termini, “nel processo tributario, il presupposto
dell’efficacia del giudicato esterno è che esso si sia formato
tra le stesse parti, non essendo sufficiente che esso riguardi un
accertamento riferibile ad una questione di fatto comune ad
entrambe le cause” (Cass. n. 23658 del 2008).
Con il secondo motivo denuncia vizio di motivazione in
ordine alla “rilevanza nel processo tributario de quo
risultanze probatorie e dalla stessa sentenza di assoluzione
intervenuta in sede penale”.
Il rilievo è infondato, in quanto il giudice di merito,
premessa l’affermazione del principio generale di reciproca
autonomia fra il processo penale e il processo tributario, anche
in ragione della tutela degli interessi che ciascun procedimento
persegue, ha rilevato, in concreto, che “gli elementi che la
contribuente chiede di assumere dai verbali del processo penale,
ai quali ovviamente non potrebbe attribuirsi altra valenza se non
quella di elementi di valutazione aggiuntivi rimessi
all’apprezzamento del giudice tributario, non conferiscono alcun
dato ulteriore di rilievo rispetto a quelli già conosciuti in
relazione alla metodologia di accertamento adottato e, pertanto,
non rivestono valenza utile ai fini del decidere”.
Secondo il consolidato orientamento di questa Corte,
infatti, “ai sensi dell’art. 654 del cod. proc. pen., che ha
implicitamente abrogato l’art. 12 del d.l. n. 429 del 1982
(convertito nella legge n. 516 del 1982), poi espressamente
abrogato dall’art. 25 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74,
l’efficacia vincolante del giudicato penale non opera
automaticamente nel processo tributario, poiché in questo, da un
lato, vigono limitazioni della prova (come il divieto della prova
testimoniale) e, dall’altro, possono valere anche presunzioni
inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna. Nessuna
automatica autorità di cosa giudicata può quindi attribuirsi, nel
separato giudizio tributario, alla sentenza penale irrevocabile,
di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati
tributari, ancorché i fatti accertati in sede penale siano gli
stessi per i quali l’Amministrazione finanziaria ha promosso

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dell’efficacia dirimente degli elementi di giudizio tratti dalle

l’accertamento nei confronti del contribuente. Ne consegue che il
giudice tributario non può limitarsi a rilevare l’esistenza di
una sentenza definitiva in materia di reati tributari,
estendendone automaticamente gli effetti con riguardo all’azione
accertatrice del singolo ufficio tributario, ma, nell’esercizio
dei propri autonomi poteri di valutazione della condotta delle
parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116
cod. proc. civ.) deve, in ogni caso, verificarne la rilevanza
nultis, Cass. n. 3724 del 2010).
Con il terzo motivo la ricorrente si duole: sotto il
profilo della violazione di legge, della “determinazione di un
criterio di accertamento induttivo del reddito d’impresa (la cd.
percentuale di ricarico) in via astratta, con formula matematica
e a discrezione degli accertatori, in modo avulso da qualsiasi
considerazione della reale capacità contributiva del soggetto
verificato e delle concrete ed effettive modalità di esercizio
dell’attività commerciale”, assumendo non sia legittima, ai sensi
dell’art. 39 e 40 del d.P.R. n. 600 del 1973 l’adozione di
presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e
concordanza dell’art. 2909

[recte 2729] c.c.”; e, sotto il

profilo del vizio di motivazione, “dei criteri di determinazione
della percentuale di ricarico e della pretesa congruità della
percentuale di ricarico applicata nella misura del cinquanta per
cento”.
Nella sentenza impugnata non si ravvisano l’errore di
diritto né il vizio di motivazione ad essa addebitati.
Questa Corte ha infatti affermato che nell’accertamento
delle imposte sui redditi “l’art. 62 sexies del d.l. 30 agosto
1993, n. 331 (convertito in legge 29 ottobre 1993, n. 427)
consente, pure in presenza di contabilità formalmente regolare e
senza obbligo di ispezione dei luoghi, se non assolutamente
necessaria, la rettifica induttiva del reddito d’impresa qualora
emergano gravi incongruenze tra i ricavi dichiarati e quelli
ragionevolmente attesi in base alle caratteristiche dell’attività
svolta o agli studi di settore, e quindi anche al di fuori delle
ipotesi previste dell’art. 39, primo comma, lettera d, del d.P.R.
n. 600 del 1973″ (Cass. n. 8643 del 2007); si è chiarito come

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nell’ambito specifico in cui esso è destinato ad operare” (ex

l’Amministrazione finanziaria sia abilitata, a norma della
previsione in parola, “a fondare il proprio accertamento sia
sull’esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed
corrispettivi dichiarati e quelli desumibili «dalle
caratteristiche e dalle condizioni di esercizio dell’attività
svolta>>, sia sugli studi di settore, nel quale ultimo caso
l’Ufficio non è tenuto a verificare tutti i dati richiesti per
uno studio generale di settore, potendosi basare anche solo su
reddito del contribuente” (Cass. n. 16430 del 2011).
Il giudice d’appello ha premesso che, come si evinceva
dall’avviso, l’accertamento in esame era stato condotto secondo
la forma dell’accertamento analitico, secondo l’impostazione
allargata conferita all’art. 39, comma 1, lettera d), del d.P.R.
n. 600 del 1973, dal disposto dell’art. 63 sexies, coma 3, del
d.l. n. 331 del 1993, dove l’incompletezza, la falsità o
l’inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione, che
dovevano risultare dall’ispezione delle scritture contabili e
dalle altre verifiche sono state sostituite da “gravi
incongruenze tra ricavi, compensi e corrispettivi dichiarati”,
rispetto a quelli “desumibili dalle caratteristiche e dalle
condizioni della specifica attività svolta”. Ed in relazione alla
nozione di “gravi incongruenze” ha osservato che “si tratta di un
accertamento come per dire misto, cioè analitico induttivo, nel
senso che esso parte dall’analisi di alcuni elementi tratti dalle
scritture, i ricavi, i costi e il reddito, per indurne alcune
conclusioni in punto di reddito tassabile”, ponendo “al centro
del controllo la ragionevolezza dei ricavi e dei corrispettivi
dichiarati”.
Nel caso in esame, “il risultato cui l’ufficio è in
concreto pervenuto non è il prodotto di dati velleitari costruiti
dal nulla, ma, come dice la norma, la risultante della
constatazione di una grave incongruenza tra ricavi e reddito
dichiarati, che l’ufficio ha indicato puntualmente con dati
numerici prelevati dai documenti contabili; il resto non è altro
che l’effetto di una ricostruzione del risultato che quei dati
avrebbero dovuto comportare, in modo, per stare alla norma, da
apparire almeno in parte più congruente”.

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alcuni elementi ritenuti sintomatici per la ricostruzione del

In altri termini, “i dati contabili utilizzati dall’organo
investigativo per la ricostruzione dell’indice medio di ricarico
sui costi, sono stati tutti o attinti dalle scritture e dai dati
rilevati nel corso delle ispezioni, o ricostruiti “in
contraddittorio” con il rappresentante della società, sia nella
fase di determinazione dei prezzi di vendita praticati, sia nella
fase dell’applicazione del correttivo in diminuzione dell’indice
di ricarico teorico risultato dall’applicazione della formula,
Questa Corte ha chiarito, in tema di “accertamento
standardizzato”, come il contraddittorio con il contribuente
debba ritenersi elemento essenziale e imprescindibile del giusto
procedimento che legittima l’azione amministrativa quando si
faccia ricorso all’elaborazione parametrica e come sia il mezzo
più efficace per consentire un necessario adeguamento della detta
elaborazione – che, essendo una estrapolazione statistica a
campione di una platea omogenea di contribuenti, soffre delle
incertezze da approssimazione dei risultati proprie di ogni
strumento statistico – alla concreta realtà reddituale oggetto
dell’accertamento nei confronti di un singolo contribuente; ed ha
“ribadito che quel che dà sostanza all’accertamento mediante
l’applicazione dei parametri (ovvero studi di settore, ovvero
coefficienti presuntivi) è il contraddittorio con il contribuente
dal quale possono emergere elementi idonei a commisurare alla
concreta realtà economica dell’impresa la “presunzione” indotta
dal rilevato scostamento del reddito dichiarato dai parametri.
Pertanto, la motivazione dell’atto di accertamento non può
esaurirsi nel mero rilievo del predetto scostamento dai
parametri, ma deve essere integrata (anche sotto il profilo
probatorio) con le ragioni per le quali sono state disattese le
contestazioni sollevate dal contribuente in sede di
contraddittorio: è da questo più complesso quadro che emerge la
gravità, precisione e concordanza attribuibile alla presunzione
basata sui parametri e la giustificabilità di un onere della
prova contraria (mia senza alcuna limitazione di mezzi e di
contenuto) a carico del contribuente” (Cass., sezioni unite, 18
dicembre 2009, n. 26635, anche in motivazione).

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dal 61,31% al 50%…”

In proposito, nel caso in esame il giudice d’appello ha
osservato come da parte della contribuente non vi siano state
“contrapposizioni specifiche sulla concretezza dei numeri, mentre
invece vi sono state numerose esposizioni teoriche che hanno
tentato di rapportare le premesse teoriche alla situazione della
società”, attestandosi l’attività difensiva sul “confronto con
una situazione esterna – un’altra impresa, ditta individuale,
facente parte del medesimo gruppo economico – e su un giudicato
l’applicazione nel caso in discussione”. “Nella contrapposizione
dialettica delle parti e dei fatti da ciascuna rappresentati”,
mentre l’ufficio aveva applicato la normativa “direttamente alla
concretezza dei numeri rilevabili dai documenti”, la contribuente
si era limitata ad una difesa strenua, ma condotta marginalmente,
affidandosi più ad affermazioni teoriche che a fatti concreti
idonei a demolire l’impostazione dell’accertamento”.
Con il quarto motivo la ricorrente denuncia omessa o
insufficiente motivazione in ordine alla mancata accettazione da
parte di essa contribuente dei risultati oggettivamente
sfavorevoli e penalizzanti dell’accertamento in sede di accesso e
di controllo fiscale.
Il motivo è infondato, ai limiti dell’inammissibilità in
quanto si risolve in una rivisitazione delle risultanze basate su
asserzioni non entrate, come si evince dalla sentenza impugnata,
nel dibattito processuale.
Il ricorso deve essere pertanto rigettato.
Le spese di lite seguono la soccombenza e si liquidano come
in dispositivo.
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso.
Condanna la ricorrente al pagamento delle spese del
giudizio, liquidate in euro 7.425, oltre alle spese prenotate a
r77–debito.
Così deciso in Roma il 22 maggio 2013.

che relativamente ad essa si sarebbe formato, per chiederne

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