Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 27813 del 04/12/2020

Cassazione civile sez. trib., 04/12/2020, (ud. 23/09/2020, dep. 04/12/2020), n.27813

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina A.P. – Consigliere –

Dott. ROSSI Raffaele – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 5103-2014 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

EXTRA MOTORS SRL, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA CICERONE 44,

presso lo studio dell’avvocato AMEDEO POMPONIO, rappresentata e

difesa dall’avvocato STEFANO CIPRIANI;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 109/2013 della COMM. TRIB. REG. di FIRENZE,

depositata il 02/07/2013;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

23/09/2020 dal Consigliere Dott. RAFFAELE ROSSI;

lette le conclusioni scritte del pubblico ministero in persona del

sostituto procuratore generale Dott. U. DE AUGUSTINIS che ha chiesto

il rigetto.

Fatto

RILEVATO

CHE:

All’esito di verifica contabile relativa all’anno di imposta 2004 condotta nei confronti della società Extra Motors s.r.l., esercente attività di rivendita al dettaglio di autoveicoli plurimarca senza rapporto di concessione con le case produttrici, l’Agenzia delle Entrate rilevava l’indebita deduzione di costi riferibili ad annotazioni di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti concluse con la ditta Globe di A.S., avente natura di missing trader (altrimenti denominata “cartiera”); per l’effetto, rettificando l’entità dell’utile dichiarato, rideterminava in aumento il reddito di impresa imponibile ai fini IRES e il valore della produzione rilevante a fini IRAP nonchè l’IVA indebitamente detratta e recuperava a tassazione le imposte non versate, maggiorate di sanzioni ed accessori.

L’impugnativa del contribuente veniva accolta in ambedue i gradi di merito.

Avverso la sentenza d’appello resa dalla Commissione Tributaria Regionale di Firenze (n. 109/2013 resa il 2 luglio 2013) ricorre per cassazione, articolando tre motivi, l’Agenzia delle Entrate; resiste, con controricorso illustrato da memoria, la Extra Motors s.r.l. nelle more posta in liquidazione.

Il P.M. ha depositato conclusioni scritte nel termine fissato dall’art. 380-bis.1 codice di rito.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. Con il primo motivo di ricorso, adombrando violazione e falsa applicazione di plurime norme di diritto, si assume che la pronuncia impugnata, facendo mal governo di principi di diritto sanciti dalla giurisprudenza nazionale e comunitaria in tema di detrazione IVA per operazioni soggettivamente inesistenti, abbia ritenuto dimostrata la inconsapevolezza da parte del cessionario del meccanismo frodatorio sulla base di elementi meramente formali, inidonei a tale scopo.

La doglianza è fondata.

In linea generale, le operazioni soggettivamente inesistenti si configurano sia quando l’emittente della fattura non sia un soggetto passivo di imposta, sia quando le operazioni siano state rese al destinatario (che le ha effettivamente ricevute) da un soggetto diverso da quello che ha effettuato la cessione o la prestazione rappresentata nella fattura: in questo secondo caso, la detraibilità dell’IVA va esclusa, per essere l’imposta versata ad un soggetto non legittimato alla rivalsa nè assoggettato all’obbligo di pagamento dell’imposta, in quanto le fatture sono emesse da un soggetto che non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate, da ritenersi pertanto “inesistenti”.

Ipotesi del genere si correlano a meccanismi frodatori invalsi nella pratica, usualmente definiti come frodi carosello, caratterizzati da una pluralità di scambi e cessioni di beni o prestazioni di natura fittizia ed imperniati sul ruolo dei missing traders (c.d. “cartiere”), mere scatole vuote il cui scopo è di emettere false fatture senza essere preposte ad alcuna reale attività economica.

In relazione a tali (assai diffusi) fenomeni, si è formata una copiosa e consolidata giurisprudenza di legittimità, la quale, in forza della disciplina di matrice Eurounitaria sul tema e sulla scorta degli indirizzi euristici offerti dalle decisioni della Corte di Giustizia Europea, ha chiarito che:

– costituendo il diniego del diritto di detrazione un’eccezione al principio di neutralità dell’IVA, grava sull’Amministrazione finanziaria che contesti la frode carosello a struttura triangolare (quella cioè che si sostanzia nella interposizione fittizia di un soggetto terzo tra il cedente e il cessionario) l’onere di provare, anche a mezzo di presunzioni semplici (purchè gravi, precise e concordanti), non solo gli elementi di fatto attinenti al cedente (la sua natura di “cartiera”, l’inesistenza di una struttura operativa, il mancato pagamento dell’IVA) ma anche la consapevolezza del cessionario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, senza che sia necessaria la prova della sua partecipazione alla condotta evasiva;

– escluso ogni automatismo probatorio di tipo inferenziale o criterio generale predeterminato a detrimento del contribuente, siffatto onere dell’Amministrazione si incentra sulla allegazione di elementi obiettivi e puntuali – integranti (quantomeno) una presunzione semplice – in forza dei quali il contribuente (cessionario dei beni o delle prestazioni) conosceva o avrebbe dovuto conoscere, secondo i criteri della specifica diligenza professionale richiesta all’operatore economico ed avuto riguardo alle concrete modalità e condizioni di tempo e di luogo in cui si sono svolti i rapporti commerciali, la sostanziale inesistenza del cedente;

– ove assolto l’onus ad opera dell’Amministrazione, incombe sul contribuente (che ha portato in detrazione l’imposta) la prova contraria di aver realmente concluso l’operazione con il cedente o di essere rimasto nell’ignoranza della fittizietà del soggetto cedente pur adoperando la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, non assumendo rilievo, a tal fine, l’effettiva consegna delle merci, la regolarità della documentazione contabile o dei mezzi di pagamento adoperati, trattandosi di circostanze di regola adoperate per far apparire reale un’operazione fittizia (tra le ultime, si segnalano Cass. 20/07/2020, n. 15369; Cass. 27/02/2020 n. 5339; Cass. 30/10/2018 n. 27566; Cass. 24/08/2018 n. 21104; Cass. 15/05/2018, n. 11873; Cass. 20/04/2018, n. 9851; Cass. 19/04/2018, n. 9721).

A questi principi di diritto non si è attenuta la sentenza gravata.

A fronte di una pluralità di indici presuntivi fattuali dedotti dalla Amministrazione finanziaria (la inesistenza di una sede operativa e l’assenza di personale dipendente della impresa cedente, l’omesso versamento di imposte, la vendita degli autoveicoli commercializzati ad un prezzo inferiore a quello di acquisto) idonei a “porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente” (secondo la efficace definizione fornita dalla giurisprudenza sovranazionale: CGUE 6 dicembre 2012, Bonik, C-285/11; CGUE 22 ottobre 2015, Ppuh, C277/14), la C.T.R. ha valorizzato, al fine di affermare l’incolpevole ignoranza dell’interposizione fittizia da parte del cessionario, elementi di carattere estrinseco e formale (l’acquisizione di informazioni presso il Registro delle Imprese, la regolarità della documentazione contabile e dei pagamenti), ovvero circostanze cui, per pacifico orientamento di questa Corte, va negata ogni valenza concludente e che, anzi, di solito vengono artatamente “costruite” per ammantare di apparente realità un’operazione in effetti fittizia (per il frequente uso, a tale scopo, di una contabilità in apparenza regolare, cfr. le citate Cass. n. 9851, 11873, 21104 e 27566 dell’anno 2018).

2. L’accoglimento del primo motivo, importando la devoluzione al giudice del rinvio del compito di una rivalutazione complessiva dell’intero materiale istruttorio acquisito al processo, esime la Corte dal vaglio del secondo e del terzo motivo di ricorso, con cui, rispettivamente, sono state dedotte (ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), la violazione dell’art. 654 c.p.p., (per avere la sentenza impugnata recepito acriticamente il giudicato penale di archiviazione dai reati fiscali contestati) nonchè (ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5), l’omessa disamina di fatti decisivi per il giudizio, siccome giustificanti l’insussistenza del diritto del contribuente alla detrazione IVA.

Quanto al secondo motivo, per completezza argomentativa ed in ossequio ai doveri di nomofilachia, appare tuttavia opportuno rammentare come, secondo l’uniforme indirizzo esegetico di questa Corte, la verifica della consapevolezza del contribuente che l’operazione si inseriva in un’evasione dell’imposta non possa essere condotta in ambito tributario unicamente alla stregua delle risultanze del processo penale.

Attesa l’autonomia tra giudizio penale e giudizio tributario, la diversità di mezzi di prova acquisibili nei due ambiti processuali e di criteri di valutazione del materiale acquisito (per l’operare solo nel giudizio tributario di presunzioni), infatti, il giudice tributario, pur potendo trarre elementi di convincimento dai fatti materiali accertati nel giudizio penale, è tenuto a sottoporre a valutazione critica tali fatti in relazione al complessivo materiale probatorio acquisito al giudizio tributario: “nessuna automatica autorità di cosa giudicata può più attribuirsi nel separato giudizio tributario alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati tributari, ancorchè i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l’Amministrazione finanziaria ha promosso l’accertamento nei confronti del contribuente. Pertanto, il giudice tributario non può limitarsi a rilevare l’esistenza di una sentenza definitiva in materia di reati tributari, estendendone automaticamente gli effetti con riguardo all’azione accertatrice del singolo ufficio tributario, ma, nell’esercizio dei propri autonomi poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 c.p.c.), deve, in ogni caso, verificarne la rilevanza nell’ambito specifico in cui esso è destinato ad operare” (così, testualmente, Cass. 12/02/2014, n. 3105; nello stesso ordine di idee, Cass. 24/11/2017, n. 28174; Cass. 28/06/2017, n. 16262; Cass. 23/05/2012, n. 8129).

3. Cassata la sentenza impugnata per i profili illustrati, va disposto rinvio alla Commissione Tributaria Regionale di Firenze, in diversa composizione, cui è demandata anche la regolamentazione delle spese del presente giudizio di cassazione.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale di Firenze, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della Quinta Sezione Civile, il 23 settembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 4 dicembre 2020