Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 27676 del 29/10/2019

Cassazione civile sez. trib., 29/10/2019, (ud. 11/09/2019, dep. 29/10/2019), n.27676

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MANZON Enrico – Presidente –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. CATALOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO Maria Giulia – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 5559 del ruolo generale dell’anno

2018, proposto da:

Agenzia delle dogane e dei monopoli- successore ex lege

dell’Amministrazione Autonoma dei Monopoli di Stato (AAMS)-Ufficio

Regionale Lombardia- in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

Lottomatica Videolot Rete s.p.a., in persona del legale

rappresentante pro tempore, rappresentaVo è difeso, giusta procura

speciale in calce al controricorso, dagli avvocati Gerosa Roberto e

Grisolia Carmine, elettivamente domiciliata presso lo studio dei

quali in Roma, alla Via Virgilio n. 18;

– controricorrente- –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale della Lombardia, n. 2994/09/2017 depositata in data 6

luglio 2017, non notificata.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio

dell’li settembre 2019 dal Relatore Cons. Putaturo Donati Viscido di

Nocera Maria Giulia.

Fatto

RILEVATO

Che:

– con sentenza n. 2994/09/2017 depositata in data 6 luglio 2017, non notificata, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del Direttore pro tempore, nei confronti di Lottomatica Videolot Rete s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore, avverso la sentenza n. 7428/44/15 della Commissione tributaria provinciale di Milano che aveva accolto il ricorso proposto dalla suddetta società avverso l’avviso di accertamento n. (OMISSIS) con il quale l’AAMS- Ufficio regionale Lombardia, aveva richiesto nei confronti della contribuente, quale titolare di concessione per l’attivazione e la conduzione operativa della rete per la gestione telematica del gioco lecito, il pagamento del prelievo erariale unico (PREU), oltre a interessi e sanzioni, per l’anno 2008;

– la CTR – nel confermare la sentenza di primo grado- in punto di diritto ha osservato, che: 1) il concessionario e il possessore dei locali in cui detti apparecchi erano stati installati, erano responsabili solo qualora non fossero identificabili i soggetti autori dell’illecito; 2) nel caso di specie, l’autore dell’illecito era stato individuato per cui al concessionario non poteva essere attribuita alcuna responsabilità;

– avverso la sentenza della CTR, l’Agenzia delle dogane propone ricorso per cassazione affidato a due motivi cui resiste, con controricorso, la società contribuente;

– il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2, e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

– è infondata, preliminarmente, l’eccezione di giudicato esterno avuto riguardo alle sentenze n. 2768/13/14 e n. 2770/13/14 della CTR della Lombardia in relazione alle sentenze della CTP di Milano n. 266/9/12 e n. 264/9/12, ritualmente allegate al ricorso e contenenti l’attestazione della cancelleria di passaggio in giudicato. Le richiamate decisioni, come emerge dall’esame delle stesse (necessario ed ammissibile in relazione alla natura dell’eccezione), hanno trattato la medesima questione giuridica, ossia l’interpretazione del D.L. n. 269 del 2003, art. 39 quater, ma nulla porta a ritenere che abbiano avuto ad oggetto il “medesimo rapporto giuridico”, in alcun modo illustrato dalle decisioni in questione (sia di primo che di secondo grado), non oggetto di esplicita statuizione, nè, in ogni caso, puntualmente allegato (al di à di un generico riferimento) dallo stesso controricorrente; occorre considerare, del resto, che la presente vicenda trae origine da uno specifico accertamento su apparecchi illecitamente modificati e, dunque, il rapporto giuridico in considerazione non ha neppure il carattere “di esecuzione prolungata”, nè si riferisce a fatti ad “efficacia permanente o pluriannuale”, ma si traduce in un evento unitario e definito, ancorato a specifici ed autonomi fatti, irrilevante la loro sussunzione nella medesima disciplina normativa;

– parimenti infondata è l’eccezione di inammissibilità per difetto di autosufficienza e genericità dei motivi: il ricorso dell’Amministrazione finanziaria sviluppa, infatti, una chiara sintesi dell’intera vicenda processuale e mette in luce i profili rilevanti ai fini della formulazione delle censure, con espressa menzione degli atti processuali e dei documenti su cui si fonda;

– infondato è il secondo motivo di ricorso, di rilevanza prodromica rispetto al primo, con il quale la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 111 Cost., comma 6, art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, art. 118 disp. att. c.p.c., D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1, comma 2 e art. 36, comma 2, nn. 2 e 4, artt. 53 e 54, per avere la CTR, nel rigettare l’appello dell’Agenzia, acriticamente aderito alla tesi della contribuente senza alcuna considerazione delle argomentazioni svolte dall’appellante alla sentenza di primo grado circa l’erronea applicazione del D.L. n. 269 del 2003, art. 39-quater, comma 2, del nel testo vigente ratione temporis;

– le sezioni unite di questa Corte hanno difatti già avuto occasione di chiarire (per tutte, Cass., sez. un., 7 aprile 2014, n. 8053) che in relazione a sentenze, come quella in esame, soggette al regime delineato dal testo novellato dell’art. 360 c.p.c., 1 comma, n. 5, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, che si esaurisce nella “mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico”, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della motivazione. E, nel caso in questione, in sentenza si espone il nucleo fondante del ragionamento, là dove il giudice afferma che, in base alla ricognizione delle norme eseguita, ” il concessionario(…) è responsabile se non è possibile l’identificazione dei soggetti che hanno commesso l’illecito”;

– fondato è invece il primo motivo di ricorso con il quale l’Agenzia denuncia la violazione e falsa applicazione del D.L. n. 269 del 2003, art. 39, comma 13, e art. 39-quater, conv. dalla L. n. 326 del 2003, D.L. n. 78 del 2009, art. 15, comma 8-quaterdecies, conv. dalla L. n. 102 del 2009, nonchè dell’art. 11 preleggi. In particolare, si duole, in sostanza, che la CTR abbia escluso la responsabilità solidale della società concessionaria di rete applicando erroneamente il D.L. n. 269 del 2003, art. 39-quater, comma 2, nel testo in vigore dal 5 agosto 2009, come modificato dal D.L. n. 78 del 2009, art. 15, comma 8-quaterdecies, ancorchè i fatti di causa risalissero al 2008 (p.v.c. del 25 luglio 2008);

– nella vicenda in giudizio, anteriore al 2009, è, invero, applicabile il testo del D.L. n. 269 del 2003, art. 39-quater, comma 2, come introdotto dalla L. n. 296 del 2006, art. 1, vigente dal 1 gennaio 2007, che prevede: “2. Il prelievo erariale unico è dovuto anche sulle somme giocate tramite apparecchi e congegni che erogano vincite in denaro o le cui caratteristiche consentono il gioco d’azzardo, privi del nulla osta di cui alla L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 38, comma 5, e successive modificazioni, nonchè tramite apparecchi e congegni muniti del nulla osta di cui al predetto art. 38, comma 5, il cui esercizio sia qualificabile come illecito civile, penale o amministrativo … “2 e 3 periodo” … Per gli apparecchi e congegni muniti del nulla osta… il cui esercizio sia qualificabile come illecito civile, penale o amministrativo, il maggiore prelievo erariale unico accertato rispetto a quello calcolato sulla base dei dati di funzionamento trasmessi tramite la rete telematica prevista dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 640, art. 14-bis, comma 4, e successive modificazioni, gli interessi e le sanzioni amministrative sono dovuti dai soggetti che hanno commesso l’illecito o, nel caso in cui non sia possibile la loro identificazione, dal concessionario di rete a cui è stato rilasciato il nulla osta. Sono responsabili in solido per le somme dovute a titolo di prelievo erariale unico, interessi e sanzioni amministrative relativi agli apparecchi e congegni di cui al quarto periodo, il soggetto che ha provveduto alla loro installazione, il possessore dei locali in cui sono installati e il concessionario di rete titolare del relativo nulla osta, qualora non siano già debitori di tali somme a titolo principale.”;

– l’originario testo del 2006, quindi, in caso di esercizio illecito prevedeva che fossero tenuti in via principale al pagamento dell’imposta evasa, oltre agli interessi e alle sanzioni, i seguenti soggetti: a. l’autore dell’illecito; b. il concessionario titolare del nulla osta all’esercizio; la sua responsabilità, principale, era peraltro condizionata alla mancata individuazione dell’autore dell’illecito. La norma, inoltre, contemplava ipotesi di responsabilità solidale individuando i seguenti soggetti: c. l’installatore; d. il possessore dei locali; e. il concessionario; non prevedendo, per la configurabilità di tale responsabilità, alcuna condizione ma solo che gli stessi non fossero “già debitori di tali somme a titolo principale”, sull’implicito presupposto che, in tale evenienza, doveva ritenersi prevalente quest’ultima;

– il testo dell’art. 39-quater cit., come modificato dal D.L. n. 78 del 2009, art. 15, conv. dalla L. n. 102 del 2009, (avuto riguardo al 4 e al 5 periodo della norma, irrilevante nella specie l’ipotesi di esercizio in assenza del nulla osta) prevede: “… Per gli apparecchi e congegni muniti del nulla osta di cui alla L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 38, comma 5, e successive modificazioni, il cui esercizio sia qualificabile come illecito civile, penale o amministrativo, il maggiore prelievo erariale unico accertato rispetto a quello calcolato sulla base dei dati di funzionamento trasmessi tramite la rete telematica prevista dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 640, art. 14-bis, comma 4, e successive modificazioni, gli interessi e le sanzioni amministrative sono dovuti dai soggetti che hanno commesso l’illecito. Nel caso in cui non sia possibile l’identificazione dei soggetti che hanno commesso l’illecito, sono responsabili in solido per le somme dovute a titolo di prelievo erariale unico, interessi e sanzioni amministrative relativi agli apparecchi e congegni di cui al quarto periodo, il soggetto che ha provveduto alla loro installazione, il possessore o detentore, a qualsiasi titolo, dei medesimi apparecchi e congegni, l’esercente a qualsiasi titolo i locali in cui sono installati e il concessionario di rete titolare del relativo nulla osta, qualora non siano già debitori di tali somme a titolo principale.”;

– il testo modificato nel 2009, individua, quindi, quale responsabile principale, un unico soggetto, ossia l’autore dell’illecito. Quanto alle ipotesi di responsabilità solidale, la nuova norma individua: c1. l’installatore; d1. il possessore o detentore a qualsiasi titolo degli apparecchi; e1. l’esercente a qualsiasi titolo dei locali; f1. il concessionario; semprechè gli stessi non fossero “già debitori di tali somme a titolo principale”; la norma, peraltro, subordina la responsabilità solidale al verificarsi di uno specifico requisito, assurge ad elemento costitutivo, ossia che “non sia possibile l’identificazione” dell’autore dell’illecito. E’ di tutta evidenza, quindi, che la novella è intervenuta in via strutturale sulla previsione modificando i soggetti, il novero e le condizioni di imputazione soggettiva della responsabilità sia in via principale che in ipotesi di responsabilità solidale;

– questa Corte – escludendo (già in Cass. n. 13116 del 2018) che la modifica introdotta con il D.L. n. 78 del 2009, art. 15, abbia ex se efficacia retroattiva, e, in ogni caso, anche per l’evidente mancanza di una clausola in tal senso, valenza di interpretazione autentica con portata retroattiva- ha, da ultimo, chiarito che “Nel caso di utilizzo indebito delle apparecchiature da intrattenimento T.U.L.P.S., ex art. 110, comma 6, il maggior prelievo erariale unico evaso (cd. maggior PREU), dovuto in ragione del superiore volume di gioco derivante dall’illecito, ha natura identica ed unitaria rispetto al prelievo erariale unico (cd. PREU) e non è perciò assimilabile ad una sanzione amministrativa tributaria, con conseguente esclusione dell’applicazione retroattiva della disciplina più favorevole recata dal D.L. n. 78 del 2009, art. 15, conv. in L. n. 102 del 2009, che ha individuato, quale unico responsabile principale, solamente l’autore dell’illecito” (Cass., sez. 5, n. 14969 del 31/05/2019); nella detta pronuncia, ha precisato che “la norma, in entrambe le successive formulazioni, non ha precipua funzione di norma sanzionatoria amministrativa, limitandosi ad individuare l’area dei potenziali responsabili dell’adempimento dell’obbligazione tributaria e del pagamento delle eventuali sanzioni correlate, sia in via diretta che sussidiaria e/o indiretta solidale, in relazione ad una serie di condotte di esercizio di apparecchi o congegni da gioco, non meglio definite, costituenti illecito civile, amministrativo o penale; tanto ciò è vero che la previsione e quantificazione delle diverse sanzioni amministrative in relazione alle singole condotte illecite è poi contenuta nel successivo art. 39-quinquies (intitolato “Sanzioni in materia di prelievo erariale unico”), costituente la norma sanzionatoria in senso proprio, che individua fattispecie e tipologia delle condotte illecite e quantifica le sanzioni edittali, rimaste immodificate anche con la novella del 2009″;

– pertanto, in capo al concessionario di rete, la disciplina – ante modifica 2009 – ratione temporis applicabile nella specie configura due ipotesi di responsabilità: A. in via principale, alla condizione della mancata identificazione dell’autore dell’illecito; B. in via solidale, incondizionatamente (e, dunque, anche in caso di identificazione dell’autore dell’illecito) purchè non sia già debitore in via principale. Con riguardo alla seconda ipotesi, di solidarietà tributaria (da cui trae origine la pretesa dell’Amministrazione nella vicenda in esame essendo pacifica l’identificazione dell’autore dell’illecito), va indubbiamente rilevato che la coobbligazione si àncora ad una condotta diversa rispetto a quella dell’autore dell’illecito. La ratio che risulta sottesa riflette, invero, la particolare posizione assegnata al concessionario di rete, il quale, anche per i requisiti di cui deve essere in possesso e delle licenze di cui deve essere titolare (L. n. 388 del 2000, art. 38; D.P.R. n. 640 del 1972, art. 14 bis, comma 4), è il diretto referente per l’Amministrazione ed ha il controllo giuridico degli apparecchi per il gioco lecito per i quali ha ricevuto il nulla osta, sicchè egli assume anche una posizione di controllo sulla corretta immissione e sul lecito utilizzo dei macchinari stessi, fonte di obblighi (in vigilando od anche in eligendo) sulla concreta individuazione dei gestori ed esercenti e sulla corretta funzionalità delle apparecchiature. Le stesse considerazioni, del resto, sono coerenti rispetto a coloro che hanno un controllo più “operativo” sui macchinari e, dunque, hanno consentito (o non hanno adeguatamente vigilato) all’illecito. Tale conclusione, inoltre, è congruente anche con quanto affermato dalla Corte Costituzionale (sent. n. 27 del 14 febbraio 2018), che, sia pure con riferimento ad un diverso profilo della disciplina in esame (ed avuto riguardo alle ulteriori sopravvenute modifiche), ha precisato che “le differenze tra il contributo rispettivamente prestato dalla ricevitoria e dal bookmaker alla complessiva attività di raccolta delle scommesse non escludono affatto – ed anzi presuppongono – che entrambi i soggetti partecipino, sia pure su piani diversi e secondo differenti modalità operative, allo svolgimento di quell’attività di “organizzazione ed esercizio” delle scommesse sottoposta ad imposizione”, sicchè l’equiparazione a fini tributari “risponde ad un’esigenza di effettività del principio di lealtà fiscale nel settore del gioco”, fermo restando che “nei rapporti interni, i coobbligati in solido rimangono liberi di regolare il riparto dell’onere tributario che il legislatore, con la previsione del vincolo della solidarietà passiva, pone” a loro carico;

– in tale prospettiva, dunque, deve ritenersi univoca la riferibilità della responsabilità al cd. maggior PREU, ossia all’importo dell’imposta che, per l’attività illecita, è stata evasa, oltre che agli interessi e alle sanzioni. L’art. 39-quater cit., d’altra parte, per come sopra evidenziato, disciplina, in termini onnicomprensivi, condotte di evasione dell’imposta e, per questi importi, in vista di una semplificazione dei rapporti col fisco e di un rafforzamento della garanzia patrimoniale, individua i responsabili principali e quelli solidali. E’ peraltro illogico ritenere che la solidarietà del concessionario sia riferibile al solo PREU, e non anche al maggior PREU, poichè diversamente verrebbe meno il senso letterale della disposizione di cui al quarto periodo. Il concessionario, infatti, è il soggetto passivo del PREU e, dunque, la norma, più che istituire una nuova tipologia di sua responsabilità solidale, non fa che ribadire l’originaria titolarità passiva dell’imposta alla quale questi è già soggetto in via generale;

– in materia, questa Corte ha affermato il condivisibile principio di diritto secondo cui: “in tema di prelievo erariale unico (cd. PREU) sulle somme giocate mediante apparecchi da intrattenimento Tulps, ex art. 110, comma 6, in caso di esercizio illecito delle apparecchiature, sì da determinare una trasmissione in via telematica di dati di gioco difformi da quelli effettivamente realizzati, il concessionario di rete, ai sensi del D.L. n. 269 del 2003, art. 39-quater, comma 2, vigente ratione temporis, è responsabile in via principale per l’imposta evasa (cd. maggior PREU) e i relativi accessori e sanzioni in caso di omessa identificazione dell’autore dell’illecito, mentre, qualora quest’ultimo sia identificato, ne risponde a titolo di solidarietà” (Cass. n. 13116 del 2018; n. 14934 del 2018; n. 15454 del 2018);

– la decisione impugnata non si è attenuta al principio sopra affermato in quanto la CTR, nell’aderire alla sentenza di primo grado, ha escluso la responsabilità della società concessionaria di rete in quanto era, nella specie, identificabile l’autore dell’illecito, facendo, pertanto, in sostanza, erroneamente applicazione dell’art. 39-quater cit. nella versione post novella 2009;

– in conclusione, va accolto il primo motivo, dichiarato infondato il secondo con cassazione della sentenza impugnata – in relazione al motivo accolto- e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, il giudizio va deciso nel merito, con rigetto dell’originario ricorso della contribuente;

– avuto riguardo alla formazione del richiamato orientamento giurisprudenziale in materia dopo la proposizione del ricorso in cassazione, le spese processuali vanno integralmente compensate per ogni fase e grado del giudizio.

PQM

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, dichiara infondato il secondo, cassa la sentenza impugnata – in relazione al motivo accolto-e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso della contribuente. Compensa integralmente le spese per ogni fase e grado di giudizio.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 11 settembre 2019.

Depositato in Cancelleria il 29 ottobre 2019