Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 26981 del 26/11/2020

Cassazione civile sez. trib., 26/11/2020, (ud. 30/09/2020, dep. 26/11/2020), n.26981

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – Consigliere –

Dott. NAPOLITANO Angelo – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 7152/2016 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., elett.te

domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

Edilizia R2 s.n.c. di R.B. & C. (c.f.: (OMISSIS)), in

persona del legale rapp.te p.t., rappresentata e difesa, in virtù

di procura speciale allegata al controricorso, dagli Avv.ti Piero

Pollastro e Cinzia De Micheli, presso il cui studio è elettivamente

domiciliata in Roma alla via Tacito n. 23;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 483/15 della XIII sezione della Commissione

Tributaria Regionale della Lombardia – sede di Milano, depositata in

data 12/2/2015;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

30 settembre 2020 dal Dott. Napolitano Angelo;

Fatto

Con atto pubblico registrato presso l’Ufficio del registro di Gallarate il 19/3/1998 al n. 597 serie IV, la società Edilizia R2 s.n.c. di R.B. & C. (d’ora in poi, anche “Edilizia R2”) acquistò un terreno edificabile dichiarato di valore pari a Euro 300.000.000 delle vecchie lire.

L’Ufficio rettificò tale valore in Euro 499.000.000 delle vecchie lire, notificando alla contribuente un avviso di liquidazione che assunse il n. 981V000597, e che divenne definitivo in mancanza di impugnazione.

In data 21/10/2002 fu notificata alla Edilizia R2 la cartella di pagamento n. (OMISSIS) per un importo di Euro 22.304,99, avverso la quale la contribuente propose ricorso dinanzi alla CTP di Varese, che lo accolse per difetto di motivazione: la cartella di pagamento impugnata, sostenne il giudice di primo grado, non conteneva alcun riferimento all’avviso di accertamento definitivo, ma solo gli estremi della registrazione dell’atto, oltre ai tributi da corrispondere, e non indicava la natura di tali tributi nè i motivi del recupero a tassazione.

Su appello dell’Ufficio, la CTR della Lombardia confermò la sentenza di prime cure, ravvisando che nel corpo della cartella di pagamento non vi fosse alcun riferimento all’avviso di accertamento prodromico ad essa.

Su ricorso dell’Amministrazione, questa Suprema Corte, con sentenza n. 26756/2013, cassò con rinvio la sentenza della CTR, enunciando, per quel che in questa sede ancora rileva, due principi di diritto: alla fattispecie esaminata dalla CTR si sarebbe dovuto applicare, al fine di stabilire se la cartella di pagamento fosse o meno sufficientemente motivata, la L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 3; ai fini della motivazione della cartella di pagamento non era necessario il riferimento al precedente atto di accertamento, essendo sufficiente, in mancanza, “la motivazione della pretesa tributaria” (così, testualmente, della L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 3).

Il giudice del rinvio, dunque, avrebbe dovuto adeguatamente spiegare per quali ragioni il contenuto complessivo della cartella di pagamento impugnata non fosse idoneo a dar conto della motivazione della pretesa tributaria.

Riassunto dalla contribuente il giudizio di rinvio, la CTR della Lombardia, nel contraddittorio con l’ufficio, confermò la sentenza della CTP di Varese, affermando, innanzitutto, che “la mancata indicazione nella cartella in questione del precedente atto di accertamento avrebbe potuto agevolmente essere superata attraverso una sintetica motivazione della pretesa erariale che desse conto delle ragioni di fatto e dii diritto che sottendevano alle maggiori imposte e relative sanzioni”.

In secondo luogo, il giudice del rinvio affermò che il requisito di una sufficiente motivazione della pretesa tributaria non potesse ritenersi soddisfatto nel caso di specie “con la mera indicazione di numeri e codici attraverso i quali il contribuente si vedrebbe costretto ad interpretare e ricostruire l’operato dell’Ufficio, con conseguente limitazione al corretto ed adeguato esercizio del proprio diritto di difesa”.

Avverso la sentenza della CTR in sede di rinvio l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, sulla base di un solo, complesso motivo.

Resiste la società contribuente con controricorso.

Diritto

1.Con l’unico motivo di ricorso, rubricato “Violazione, ex art. 360 c.p.c., n. 3, della L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 3, in combinato disposto con gli artt. 1362 e s.s. c.c., con contestuale violazione, ex art. 360 c.p.c., n. 4, degli artt. 115 e 116 c.p.c.”, l’Amministrazione ha dedotto che nella cartella di pagamento per cui è causa “si menziona l’avviso dii rettifica e di liquidazione già notificato alla contribuente e già divenuto definitivo”, il quale avrebbe la stessa numerazione dell’atto di compravendita registrato.

Prosegue la ricorrente Agenzia che dalla L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 3, si evince che è sufficientemente motivata la cartella di pagamento che contenga il riferimento all’eventuale precedente atto di accertamento.

La CTR avrebbe disapplicato la richiamata norma ed avrebbe violato i canoni legali di interpretazione degli atti giuridici, avendo escluso che nella cartella di pagamento si facesse riferimento all’avviso di rettifica e liquidazione notificato in precedenza.

La cartella di pagamento, dunque, non conterrebbe “una mera indicazione di numeri e codici”, ma si riferirebbe agli elementi identificativi sia dell’atto di compravendita sottoposto a registrazione, sia dell’avviso di rettifica e liquidazione: una contribuente in buona fede e professionalmente “attrezzata”, come una società commerciale, avrebbe potuto e dovuto comprendere, tramite le indicazioni contenute nella cartella di pagamento, che quest’ultima si riferiva a maggiori imposte di registro, ipotecaria e catastale, con le relative sanzioni e interessi, per la rettifica di valore dell’atto in detta cartella indicato.

Il giudice del rinvio, inoltre, avrebbe violato i canoni interpretativi di cui agli artt. 1362 e 1369 c.c.: l’intenzione dell’Amministrazione, infatti, sarebbe stata quella di riferirsi, con la cartella di pagamento, all’avviso di rettifica e liquidazione precedentemente notificato; ed anche il canone dell’interpretazione più aderente all’oggetto e alla natura dell’atto (cartella di pagamento) avrebbe dovuto portare il giudice del rinvio a tale conclusione.

2. Il motivo è fondato per quanto di ragione.

Deve innanzitutto chiarirsi (e di ciò sembra a tratti non consapevole l’Avvocatura erariale), che il giudizio di rinvio in seguito a cassazione della sentenza d’appello non è una mera prosecuzione del giudizio di merito, ma un giudizio chiuso: la sentenza di cassazione con rinvio costituisce un vero e proprio spartiacque tra il processo svoltosi fino alla sua pronuncia e il segmento processuale successivo.

Ne consegue che non solo le parti non possono prendere conclusioni diverse da quelle prese nel giudizio nel quale fu pronunciata la sentenza cassata (così, testualmente, l’art. 394 c.p.c., comma 3); ma esse, a maggior ragione, non possono nemmeno prendere conclusioni che non tengano conto delle affermazioni contenute nella sentenza di cassazione, nè possono riproporre in sede di legittimità, con l’impugnazione della sentenza di rinvio, questioni già decise con la precedente sentenza di cassazione (Cass., sez. 3, n. 22885/2015).

Fatta questa premessa, deve osservarsi che la sentenza di cassazione con rinvio n. 26756/13 aveva già statuito che la cartella di pagamento impugnata in prime cure dalla odierna controricorrente non contiene alcun riferimento all’avviso di rettifica e liquidazione in precedenza notificato alla contribuente e divenuto definitivo in quanto non impugnato e che, ciononostante, la mancanza di un tale riferimento non esimeva il giudice di merito dal valutare se la cartella di pagamento contenesse una sufficiente motivazione della pretesa tributaria (che non si fondasse, dunque, sul mero richiamo dell’avviso di rettifica e liquidazione precedentemente notificato e non impugnato).

3. Si tratta, allora, di stabilire quale sia lo standard di adeguatezza della motivazione della cartella di pagamento nel caso in cui questa non contenga alcun riferimento all’avviso di accertamento precedentemente notificato.

Ritiene il Collegio che il corredo motivazionale di una cartella di pagamento che, pur emessa sulla base di un precedente atto di accertamento (o di rettifica e liquidazione) notificato e non impugnato, non contenga alcun riferimento a quest’ultimo, non debba essere equivalente a quello dell’atto impositivo presupposto. Opinare, infatti, nel senso che “la motivazione della pretesa tributaria” (di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 3), qualora non fondata sul mero richiamo dell’atto di accertamento presupposto, debba essere nella sostanza equivalente a quella contenuta nell’atto presupposto porterebbe, di fatto, a considerare tale atto di accertamento tamquam non esset, in maniera affatto contraria al basilare principio di economia teso ad evitare spreco di attività giuridica.

Ne consegue che, una volta che al contribuente sia stato notificato un atto di accertamento o, come nel caso che ci occupa, un avviso di rettifica e liquidazione, e quest’ultimo non sia stato impugnato (circostanza, quest’ultima, pacifica tra le parti), la cartella di pagamento notificata successivamente, pur non contenendo alcun riferimento all’atto impositivo presupposto, deve tuttavia consentire al contribuente di comprendere quale sia la causa della pretesa tributaria.

4. Orbene, nel caso che ci occupa, tralasciando le parti del ricorso nelle quali l’Agenzia delle Entrate deduce inammissibilmente (in quanto in contrasto con quanto stabilito da questa Corte con la sentenza di cassazione con rinvio sopra richiamata) che il giudice del rinvio non avrebbe considerato che la cartella di pagamento impugnata dalla contribuente contiene il riferimento all’avviso di rettifica e liquidazione, si deve notare che l’Amministrazione odierna ricorrente pone comunque l’accento sulla circostanza che nella cartella di pagamento è indicato l’atto di trasferimento registrato nel 1998 (atto anno 1998 serie IV numero 000597 sottonumero 000), unitamente alla descrizione della causa delle singole voci (imposta proporzionale di registro sul maggior valore del bene oggetto dell’atto, sanzioni, interessi, maggiori imposte catastali e ipotecarie con relative sanzioni pecuniarie ed altri accessori indicati), dalle quali scaturisce il complessivo credito tributario pari ad Euro 22.304,99.

Dal momento che non è controverso che l’avviso di rettifica e liquidazione, presupposto della cartella di pagamento, sia stato notificato alla odierna contribuente e non sia stato da essa impugnato, deve ritenersi che la Edilizia R2 avesse piena conoscenza che l’Amministrazione vanta un maggior credito tributario in relazione all’atto di trasferimento registrato nel 1998 presso l’ufficio di Gallarate, sicchè, a richiamare questo maggior credito, è sufficiente la cartella di pagamento impugnata, nella parte in cui menziona l’atto di trasferimento registrato e dà atto della causa delle singole voci di (maggior) credito che compongono il totale della pretesa tributaria (nello stesso solco, Cass., sez. 6-5, n. 25343/2018; Cass. sez. 5, n. 21851/2018; Cass., sez. 6-5, n. 18224/2018).

5. In conclusione, ha ragione l’Amministrazione a dolersi del fatto che il giudice del rinvio non abbia minimamente preso in considerazione, al fine di valutare la congruità del corredo motivazionale, il riferimento, contenuto nella cartella di pagamento, all’atto registrato nel 1998 presso l’ufficio di Gallarate e la descrizione della causa delle singole voci costituenti l’ammontare del credito tributario.

Sotto tale profilo, è affetta da difetto assoluto di motivazione la sentenza impugnata nella parte in cui afferma che il corredo motivazionale della cartella di pagamento consisterebbe unicamente nella “mera indicazione di numeri e codici attraverso i quali il contribuente si vedrebbe costretto ad interpretare e ricostruire l’operato dell’Ufficio, con conseguente limitazione al corretto ed adeguato esercizio del proprio diritto di difesa”: al contrario, la già acquisita conoscenza legale dell’avviso di rettifica e liquidazione, notificato in precedenza e non impugnato, ha reso sufficiente, ai fini della motivazione della cartella di pagamento, il riferimento all’atto registrato nel 1998 e alle maggiori imposte, di registro, ipotecarie e catastali, pretese, insieme con le sanzioni pecuniarie e gli interessi, dall’erario.

6. Il ricorso, pertanto, deve essere accolto.

Non essendovi bisogno di ulteriori accertamenti di fatto, alla cassazione dell’impugnata sentenza segue la decisione nel merito della causa, con il rigetto del ricorso proposto in primo grado dalla contribuente.

Considerato il complessivo andamento del processo, sussistono giusti motivi per compensare tra le parti le spese dei pregressi giudizi di merito e del pregresso giudizio di legittimità.

Le spese del presente giudizio, invece, seguono la soccombenza e sono liquidate in dispositivo a carico della contribuente.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso.

Cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso proposto in primo grado dalla Edilizia R2.

Compensa le spese dei giudizi di merito e del pregresso giudizio di legittimità.

Condanna Edilizia R2 al pagamento, in favore dell’Amministrazione ricorrente, delle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano in Euro duemiladuecento per onorari, oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 30 settembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 26 novembre 2020