Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 2681 del 04/02/2011

Cassazione civile sez. trib., 04/02/2011, (ud. 28/05/2010, dep. 04/02/2011), n.2681

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PIVETTI Marco – rel. Presidente –

Dott. DI IASI Camilla – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. BERTUZZI Mario – Consigliere –

Dott. SCARANO Luigi Alessandro – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

CURATORE FALLIMENTARE COMPAGNIA GENERALE COSTRUZIONI COGECO SPA in

persona del curatore fallimentare, elettivamente domiciliato in ROMA

VIA FRANCESCO CRISPI 89, presso lo studio dell’avvocato PONTECORVO

LEONE, che lo rappresenta e difende, giusta delega in calce;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimato –

avverso la sentenza n. 99/2007 della COMM. TRIB. REG. di ROMA,

depositata il 23/05/2007;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

28/05/2010 dal Presidente e Relatore Dott. MARCO PIVETTI;

udito per il ricorrente l’Avvocato PONTECORVO, che ha chiesto

l’accoglimento del ricorso e deposita note di replica alle

conclusioni del P.G.;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

ZENO Immacolata, che ha concluso per il rigetto del primo motivo e

primo profilo del secondo motivo, l’accoglimento secondo profilo,

secondo motivo del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Il 14 maggio 2005 venne notificata al Curatore del fallimento della “Compagnia generale costruzioni CO.GE.CO s.p.a.” la cartella di pagamento n. (OMISSIS) per complessive L. 4.257.319.320 di cui L. 2.490.106.000 a titolo di IVA ed il resto per sanzioni e interessi per omissione dei versamenti periodici. Nella motivazione della cartella di pagamento era indicato che le somme iscritte a ruolo si riferivano alla dichiarazione IVA del 1993 e che per esse era stato emesso un avviso di pagamento notificato il 9 febbraio 1998 e non impugnato.

Il curatore del fallimento si oppose con ricorso alla Commissione tributaria provinciale, che accolse l’eccezione di decadenza D.P.R. n. 602 del 1972, ex art. 17, per tardività della iscrizione a ruolo.

L’amministrazione finanziaria propose appello alla Commissione tributaria regionale di Roma, che lo accolse con sentenza depositata il 23 maggio 2007. Secondo la CTR le decadenze previste dal citato art. 17 si applicavano soltanto alle imposte sui redditi e non anche all’IVA. L’estensione della normativa a tale imposta era avvenuta solo ad opera del D.Lgs. n. 46 del 1999, art. 23, senza effetto retroattivo e quindi con effetto dal 1 luglio 1999 giorno di entrata in vigore del Decreto n. 46.. A norma della disposizione transitoria di cui all’art. 36, comma 2 “Le disposizioni contenute nel D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 17, comma 1, lett. a) e b), come sostituito dall’art. 6 del presente Decreto, si applicano con riferimento alle dichiarazioni presentate a decorrere dal 1 gennaio 1999”, e pertanto non trovavano applicazione alla fattispecie in esame. Secondo la CTR, gli avvisi di rettifica IVA e di irrogazione delle sanzioni riguardanti dichiarazioni presentate prima del 1 gennaio 1999 dovevano essere iscritti a ruolo entro il 31 dicembre 2000 e tale termine era stato rispettato.

Per quanto poi riguardava l’eccezione di decadenza proposta con riferimento al D.P.R. 602 del 1973, art. 25, secondo cui gli esattori debbono notificare la cartella di pagamento entro l’ultimo giorno del quarto mese successivo a quello di consegna del ruolo, anche tale termine era stato rispettato, poichè il ruolo era stato consegnato al Concessionario il 10 gennaio 2001 e la cartella era stata notificata il 14 maggio 2001.

Contro la pronunzia della CTR il Curatore del fallimento ha proposto ricorso per cassazione con due motivi di censura.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

1. In via preliminare deve essere osservato che il ricorso è stato ritualmente notificato ai sensi della L. n. 53 del 1994, artt. 1 e segg.. Tale disciplina si applica infatti a tutte le controversie civili e quindi deve intendersi compresa nel richiamo alle norme del cod. proc. civ. contenuto nella L. n. 546 del 1992, art. 62, non essendo ipotizzabile alcuna ragione che possa giustificare una lettura restrittiva, volta ad escludere l’applicabilità del procedimento di cui alla L. n. 53 alla notifica del ricorso per cassazione.

2. Con il primo motivo di ricorso viene dedotta, ai sensi dell’art. 360 cod. proc. civ., nn. 3 e 5, la violazione del D.L. 17 giugno 2005, n. 106, art. 1, comma 5 ter, convertito con modificazioni nella L. 31 luglio 2005, n. 156, oltre che omessa motivazione su un punto decisivo della controversia. Il motivo si conclude con il seguente quesito ai sensi dell’art. 366 bis cod. proc. civ.: “Dica la Corte di cassazione se, a seguito della sentenza della Corte Costituzionale del 15 luglio 2005 n, 280 e della conseguente emanazione del D.L. n. 106 del 2005, convertito nelle L. n. 156 del 2005, ed in particolare in base alla disciplina transitoria (applicabile a tutti i rapporti pendenti a quella data) introdotta dall’art. 1, comma 5 ter dell’anzidetto decreto legge, la notifica della cartella di pagamento dell’IVA iscritta a ruolo a seguito del controllo della dichiarazione presentata per l’anno 1993 dovesse essere eseguita dall’Ufficio tributario, a pena di decadenza, entro il quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione”.

2.1. Deve essere preliminarmente osservato che la denunzia di vizio di motivazione ai sensi dell’art. 360 cod.proc.civ., n. 5, adombrata nel titolo del motivo ma non specificata in alcun modo nell’illustrazione del motivo stesso, sarebbe comunque inammissibile ai sensi dell’art. 366 bis in ragione della mancata specificazione del fatto controverso in ordine all’accertamento positivo o negativo del quale si deduce la carenza di motivazione. In verità dal tenore della censura pare che tale carenza di motivazione sia addebitata non già ad un accertamento di fatto (anche se alcuni dei fatti accertati o presupposti dalla sentenza impugnata vengono contestati), ma ad una statuizione inerente alla qualificazione giuridica della fattispecie concreta e alle norme ad essa applicabili. Ma il vizio di motivazione di cui all’art. 360, n. 5 è predicabile soltanto in ordine agli accertamenti di fatto e non anche alle statuizioni giuridiche, le quali, comunque motivate dal giudice di merito, debbono essere sindacate in sede di legittimità, solo con riferimento alla correttezza o meno dell’interpretazione della legge di cui esse sono espressione applicativa. La contestazione dell’accertamento di fatto, invece, che può essere sottoposta al giudizio della cassazione soltanto sotto il profilo del vizio di motivazione, richiede che il ricorso specifichi quale sia il fatto malamente accertato, quale ne sia stata la contestazione in sede di merito, quali le lacune o i vizi logici in cui il giudice di merito sarebbe incorso nel motivarne l’accertamento.

2.2. Con riferimento alla denunzia di violazione del D.L. n. 106 del 2005, art. 1, comma 5 ter, il motivo lamenta che la sentenza impugnata non ne abbia fatto applicazione non avendo prestato alcuna considerazione alle modificazioni intervenute nella disciplina legislativa della materia a seguito della sentenza della Corte costituzionale n. 280 del 2005 e della normativa introdotta – proprio al fine di adeguare l’ordinamento legislativo alle statuizioni del giudice delle leggi – dal D.L. n. 106 del 2005. Eppure, osserva il ricorrente, tale nuova normativa era stata espressamente richiamata dalla stessa Agenzia delle entrate, nel suo atto di appello e in una successiva memoria integrativa, sia pure per sostenerne infondatamente la non applicabilità.

Deve al riguardo essere osservato che dal ricorso non si evince che la decadenza per tardività della notifica della cartella esattoriale sia stata dedotta dall’appellato, nonostante che la nuova normativa fosse nel frattempo entrata in vigore e che la questione fosse stata adombrata dalla controparte. Trattandosi di una innovazione legislativa la relativa eccezione avrebbe potuto essere fatta valere anche per la prima volta in appello, ma dal ricorso e dalla sentenza impugnata questo non risulta o quanto meno non risulta con quella specificità che è richiesta dal principio di autosufficienza. La decadenza in questione è – per espressa specificazione legislativa – posta nell’interesse del contribuente e non nell’interesse pubblico, il che esclude – ai sensi dell’art. 2696 cod. civ. – che essa possa essere ritenuta rilevabile d’ufficio. Ne consegue che essa, non eccepita dalla parte nel giudizio di merito, non può essere fatta valere nel giudizio di cassazione.

Deve comunque aggiungersi che la norma solo in questa sede invocata – e cioè la disposizione transitoria introdotta dall’art. 1, comma 5 ter, lett. b), n. 2) dell’anzidetto D.L. n. 106 del 2005, che ha sostituito il D.Lgs. 26 marzo 1999, n. 46, art. 36, comma 2, stabilendo che la notifica della cartella di pagamento dell’IVA per il pagamento delle somme dovute a seguito dell’attività di liquidazione delle dichiarazioni deve avvenire a pena di decadenza entro i 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione in relazione alle dichiarazioni presentate prima del 31 dicembre 2001 si applica soltanto alle cartelle relative ad attività di liquidazione delle dichiarazioni e non anche alle cartelle emesse a seguito di avviso di accertamento o di pagamento o di rettifica divenuto definitivo per mancata impugnazione (Cass. n. 6148 del 2009). La osservazione che nella specie si era trattato di una mera liquidazione sulla base della dichiarazione contrasta con l’accertamento di fatto enunciato e presupposto dalla sentenza impugnata e comunque non può essere esaminata dalla Corte non avendo formato oggetto di uno specifico motivo di ricorso.

In terzo luogo ed ancora in via concorrente è autonomamente decisivo il rilievo che la norma invocata non si applica alle cartelle che, come nella specie, siano state già notificate prima dell’entrata in vigore della norma stessa. Per tali cartelle, la tempestività o meno della loro notifica non può che essere determinata in base alla legge in vigore al momento in cui la notifica è avvenuta, in ragione del principio tempus regit actum, che è espressione del principio generale di irretroattività della legge stabilito dall’art. 12 preleggi. A tale principio, la Corte costituzionale ha più volte riconosciuto lo status di una principio di razionalità, come tale riconducibile alla garanzia di cui all’articolo 3 della costituzione.

La legge successiva deve applicarsi solo agli atti da essa regolati e posti in essere successivamente alla sua entrata in vigore, mentre agli atti della procedura precedenti continuerà ad applicarsi la vecchia legge, anche se l’applicazione di quest’ultima a tali atti debba essere fatta da una sentenza successiva.

Il principio è chiarissimo e indiscutibile; comunque è stato anche ripetutamente ribadito dalla giurisprudenza costituzionale e di legittimità. Lapidaria in tal senso è la sentenza n. 49 del 1970, secondo cui “la validità (e gli effetti) degli atti è e rimane regolata dalla legge vigente al momento della loro formazione e perciò, lungi dall’escludere, postula al contrario che a tale legge gli operatori giuridici debbano fare riferimento quando siano da valutare atti anteriormente compiuti”, in quanto l’art. 11 delle preleggi “sancisce un principio che va ben oltre le situazioni cd.

esaurite, perchè abbraccia insieme a queste anche le situazioni che il diritto anteriore non considera esaurite, ma in corso” … poichè gli effetti giuridici “importano che anche questi siano regolati dalla legge del tempo dell’atto che li ha prodotti”. Tale principio è stato poi seguito anche dalle sentenze n. 120 del 1975, 176 del 1981, n. 15 del 1982 e n. 126 del 1996.

Di particolare interesse sono l’ordinanza 560 del 2000 e la n. 127 del 2001 nelle quali si esclude che la norma che anticipa la decadenza dal potere di compiere un atto possa essere applicata per dichiarare ormai decaduto chi, in base alla legislazione previgente, ancora non lo era.

Resta infine da chiarire che il fatto che il D.L. n. 106 del 2005 sia stato emesso per dare attuazione atta sentenza detta Corte costituzionale n. 280 del 2005 e cioè ad una pronunzia di incostituzionalità non autoapplicativa, non è idoneo a far ritenere – in mancanza di espressa disposizione al riguardo – che la norma legislativa si applichi anche agli atti compiuti prima della sua entrata in vigore. La relativa retroattività degli effetti delle sentenze di incostituzionalità, infatti, non può estendersi ex se agli effetti delle norme legislative emanate in attuazione delle relative statuizioni, senza che il legislatore abbia espresso la sua volontà in tal senso. E del resto una norma che determinasse ex post – ora per allora – la decadenza da un diritto (ed il fatto che si tratti di un diritto erariale non cambia i termini della questione) sarebbe, come si è detto, di dubbia legittimità costituzionale ed i valori da essa incisi non appaiono subvalenti rispetto a quelli, peraltro di non evidente priorità, che hanno indotto il giudice delle leggi a ritenere che in materia fiscale la disciplina dell’inerzia del creditore debba essere più rigorosa di quella applicabile alla generalità dei creditori.

3. Con il secondo e subordinato motivo di ricorso viene denunziata la violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 17, in relazione al D.P.R. 28 gennaio 1998, n. 43, e al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57, comma 1. L’illustrazione del motivo si conclude con il seguente quesito di diritto: “Dica la Corte suprema se (…) in base al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 17, nel testo previgente rispetto al D.Lgs. 26 febbraio 1999, n. 46 (applicabile solo con riferimento alle dichiarazione dei redditi presentate a decorrere dal 1^ gennaio 1999), l’iscrizione a ruolo dell’IVA dovuta a seguito di controllo formale della dichiarazione presentata del 1994 per il 1993, e comunque a seguito di avviso di pagamento resosi definitivo il 10 aprile 1998, dovesse essere eseguita a pena di decadenza entro il 31 dicembre del quarto anno successivo alla presentazione della dichiarazione ovvero entro il 31 dicembre dell’anno successivo alla definitività – per mancata impugnazione – dell’avviso di pagamento”.

A tale riguardo deve essere osservato che l’estensione all’IVA della normativa in questione è avvenuta solo ad opera del D.Lgs. n. 46 del 1999, art. 23, senza effetto retroattivo e quindi con effetto dal 1 luglio 1999 giorno di entrata in vigore del Decreto n. 46. Pertanto, in base alla normativa invocata dalla curatela ricorrente – e cioè quella anteriore al D.Lgs. n. 46 del 1999 – la decadenza da essa invocata non trovava applicazione in materia di IVA. Il ricorso deve quindi essere respinto. Appaiono sussistere giusti motivi per la compensazione delle spese.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e compensa le spese del giudizio di cassazione.

Così deciso in Roma, il 28 maggio 2010.

Depositato in Cancelleria il 4 febbraio 2011

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