Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 26770 del 25/11/2020

Cassazione civile sez. trib., 25/11/2020, (ud. 19/12/2019, dep. 25/11/2020), n.26770

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. NAPOLITANO Lucio – Presidente –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – rel. Consigliere –

Dott. DI MARZIO Paolo – Consigliere –

Dott. GILOTTA Bruno – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 14955/2014 R.G. proposto da:

P.M., rappresentato e difeso dall’Avv. Stefano

Fiorentini, giusta procura apposta a margine del ricorso,

elettivamente domiciliato in Roma, presso il suo studio, in via

Nizza n. 45;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– resistente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio,

sezione distaccata di Latina, n. 761/39/2013, depositata il 9

dicembre 2013.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 19 dicembre

2019 dal Consigliere Luigi D’Orazio.

Fatto

RILEVATO

CHE:

1.La Commissione tributaria regionale del Lazio accoglieva l’appello proposto dalla Agenzia delle entrate avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Latina, che aveva accolto il ricorso proposto da P.M., socio al 50% e legale rappresentante della Edil Roma s.r.l, contro l’avviso di accertamento emesso, per l’anno 2002, a seguito di indagini bancarie, con le quali erano state rinvenute numerose operazioni sul suo conto corrente, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32. In particolare, il giudice di appello evidenziava che erano stati emessi due avvisi di accertamento, uno nei confronti della società, in relazione alle movimentazioni bancarie attribuibili alla stessa, e l’altro nei confronti del P., in relazione alle restanti movimentazioni per le quali il contribuente non aveva fornito la prova della diversa provenienza o, comunque, della loro irrilevanza ai fini delle imposte. Pertanto, le operazioni poste in essere sul conto bancario del contribuente dovevano considerarsi come normalmente derivanti dalla sua “attività”, configurandosi una presunzione legale iurt.t tantum, con prova contraria a carico del contribuente di dimostrare che la situazione reale era diversa da quelle ricostruita dall’ufficio. Tale prova doveva essere specifica con riferimento alle singole operazioni risultanti dalla documentazione finanziaria.

2.Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione il contribuente.

3.L’Agenzia delle entrate si costituiva al solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1.Con il primo motivo di impugnazione il contribuente deduce la “violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 38 e/o 39 – violazione dell’art. 112 c.p.c. per omessa pronuncia su due capi del ricorso”, in quanto il giudice di appello, dopo che la Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso ritenendo tutte le movimentazioni bancarie riferibili alla Edil Roma s.r.l., non aveva esaminato le ulteriori questioni sollevare dal contribuente con il ricorso di primo grado, e segnatamente quelle relative alla violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 che atteneva esclusivamente ai redditi di “impresa” delle persone fisiche, nonchè alla violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38 comma 2 in assenza della indicazione da parte della Agenzia delle entrate di una delle categoria di reddito, non essendo sufficiente la dizione “redditi diversi”. Solo in caso di accertamento sintetico ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4 era possibile omettere di precisare la categoria reddituale di appartenenza dei maggiori redditi accertati. Precisava che solo per la somma di Euro 40.000,00 vi era stata duplicazione, essendo stata conteggiata sia a carico della società che del contribuente.

1.1.Tale motivo è infondato.

Invero, dopo che la Commissione tributaria provinciale ha accolto il ricorso del contribuente, evidenziando che le movimentazioni bancarie erano tutte riferibili in via esclusiva alla Edil Roma s.r.l., con assorbimento delle altre questioni sollevate dal P. con l’atto introduttivo del giudizio, a fronte dell’appello proposto dalla Agenzia delle entrate, il contribuente appellato, in sede di controdeduzioni, avrebbe dovuto riproporre tutte le precedenti domande ed eccezioni rimaste assorbite. Non avendo provveduto alla riproposizione delle domande e delle eccezioni non accolte, perchè assorbite, le stesse devono intendersi come rinunciate.

1.2.Per questa Corte, a sezioni unite, infatti, nel caso di rigetto espresso (o implicito) di una domanda per poterne ridiscutere è necessaria la proposizione di un appello, principale o incidentale, ma non è utilizzabile la mera riproposizione ai sensi dell’art. 346 c.p.c. (Cass., sez.un., 19 aprile 2016, n. 7700; con riferimento specifico alle “eccezioni” rimaste assorbite cfr. Cass., sez. un., 12 maggio 2017, n. 11799).

L’art. 346 c.p.c., che prevede la tecnica della riproposizione, trova, invece, applicazione solo quando il giudice di primo grado, in presenza di deduzione senza preferenza di esame di varie eccezioni, abbia rigettato la domanda contro il convenuto accogliendo una di esse senza esaminare le altre, neppure implicitamente.

1.3.Inoltre, questa Corte, a sezioni unite (Cass., sez. un., 21 marzo 2019, n. 7940), ha chiarito che la mancata riproposizione di una domanda non esaminata in primo grado, perchè assorbita, non dà luogo a giudicato, ma ad una “preclusione processuale”, da intendersi come perdita di una facoltà processuale. Può, quindi, discettarsi di preclusione, in presenza di una facoltà estinta perchè non esercitata nel rispetto di un termine perentorio, ovvero consumata perchè già esercitata, ovvero ancora incompatibile rispetto ad altra attività processuale svolta in precedenza. La mancata riproposizione di una domanda non esaminata in primo grado rientra, appunto, nella prima delle tre ipotesi sopra menzionate.

1.4.Va, poi, osservato che, nel processo tributario, il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 56 nel prevedere che le questioni e le eccezioni non accolte in primo grado, e non specificamente riproposte in appello, si intendono rinunciate, fa riferimento, come il corrispondente art. 346 c.p.c., all’appellato e non all’appellante, principale o incidentale che sia, in quanto l’onere dell’espressa riproposizione riguarda, nonostante l’impiego della generica espressione “non accolte”, non le domande o le eccezioni respinte in primo grado, bensì solo quelle su cui il giudice non abbia espressamente pronunciato (ad esempio, perchè ritenute assorbite), non essendo ipotizzabile, in relazione alle domande o eccezioni espressamente respinte, la terza via – riproposizione/rinuncia rappresentata dal detto D.Lgs., art. 56 e art. 346 c.p.c., rispetto all’unica alternativa possibile dell’impugnazione – principale o incidentale – o dell’acquiescenza, totale o parziale, con relativa formazione di giudicato interno (Cass., sez. 5, 6 giugno 2018, n. 14534; Cass., 18 maggio 2018, n. 12191).

1.5.Inoltre, il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 56 impone la specifica riproposizione in appello, in modo chiaro ed univoco, sia pure “per relationem”, delle questioni non accolte dalla sentenza di primo grado, siano esse domande o eccezioni, sotto pena di definitiva rinuncia, sicchè non è sufficiente il generico richiamo del complessivo contenuto degli atti della precedente fase processuale (Cass., sez. 5, 19 dicembre 2017, n. 30444).

16.Nella specie, invece, il contribuente, nel ricorso per cassazione, ha ammesso di non aver riproposto tali questioni in sede di controdeduzioni nel giudizio di appello (cfr. pagina 3 del ricorso per cassazione “i giudici di appello avrebbero dovuto infatti esaminare le eccezioni sollevate in proposito nel ricorso di primo grado, anche se il contribuente, totalmente vittorioso, non le aveva nuovamente articolate, e precisamente: violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39….violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 2”).

2.Con il secondo motivo di impugnazione il ricorrente deduce “omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia, prospettato dalle parti (art. 360 c.p.c., n. 5)”, in quanto, poichè il conto corrente del contribuente, contenente le movimentazioni bancarie, poteva essere riferito o al P. oppure alla Edil Roma s.r.l., l’Agenzia delle entrate avrebbe dovuto effettuare una scelta. Il contribuente, però aveva affermato immediatamente che tali operazioni erano tutte riferibili alla società, sicchè, in assenza di altra attività da parte del contribuente, le movimentazioni bancarie dovevano essere riferite tutte alla società. Pertanto, per il ricorrente “il comportamento dell’Ufficio – che invece…ne ha attribuite parte al sig. P. e parte alla società – non risulta adeguatamente motivato, e ancora meno motivata risulta la sentenza impugnata”. Il giudice di appello si è limitato ad affermare che le operazioni rinvenute sul conto corrente bancario del contribuente “sono normalmente derivate dalla sua attività”, senza però indicare quale fosse tale attività. Vi è, quindi, “omessa motivazione” in ordine alla riferibilità al P. anzichè alla Edil Roma s.r.l. dei versamenti contestati”. Nè l’Agenzia delle entrate nè il giudice di appello hanno preso posizione sulla provenienza dei redditi accertati.

2.1.Tale motivo è in parte inammissibile ed in parte infondato.

2.2.La sentenza della Commissione regionale è stata depositata il 9-12-2013, sicchè trova applicazione il vizio di motivazione di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, come modificato dal D.L. n. 83 del 2012, in vigore per le sentenze depositate a decorrere dall’11-9-2012.

2.3.Il ricorrente, invece, ha articolato il motivo di impugnazione secondo il precedente vizio di motivazione, limitandosi ad allegare “l’insufficiente o contraddittoria motivazione”, invece che l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso tra le parti.

2.4.Il motivo è infondato, in relazione alla deduzione di “omessa motivazione”.

2.5.Invero, per questa Corte l’utilizzazione dei dati acquisiti presso le aziende di credito quali prove presuntive di maggiori ricavi o operazioni imponibili, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, secondo periodo, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 2, non è subordinata alla prova che il contribuente eserciti attività d’impresa o di lavoro autonomo, atteso che, ove non sia contestata la legittimità dell’acquisizione dei dati risultanti dai conti correnti bancari, i medesimi possono essere utilizzati sia per dimostrare l’esistenza di un’eventuale attività occulta (impresa, arte o professione), sia per quantificare il reddito da essa ricavato, incombendo al contribuente l’onere di provare che i movimenti bancari che non trovano giustificazione sulla base delle sue dichiarazioni non sono fiscalmente rilevanti (Cass., sez 5, 28 febbraio 2017, n. 5135; per un caso in cui i redditi accertati con indagini bancarie sono stati attribuiti ad una lavoratrice dipendente vedi Cass., sez. 5, 13 ottobre 2011, n. 21132; Cass., sez. 5, 19 febbraio 2001, n. 2435, per cui per applicare il D.P.R. n. 600 del 1972, art. 32 non occorre la prova preventiva che il contribuente svolga attività di impresa; Cass., sez. 5, 23 aprile 2007, n. 9573, ove il contribuente era dipendente di una società di capitali).

2.6.Peraltro, la presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari giusta il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardante l’accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, comma 1, n. 2; tuttavia, all’esito della, sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelle di versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l’efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti (Cass., sez. 5, 16 novembre 2018, n. 29572).

2.7.Inoltre, per questa Corte, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, qualora l’accertamento effettuato dall’ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l’onere probatorio dell’Amministrazione è soddisfatto, secondo il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti, determinandosi un’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare, con una prova non generica ma analitica per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili (Cass., sez. 5, 29 luglio 2016, n. 15857).

2.8.Il giudice di appello, con articolata motivazione, ha rilevato che l’Agenzia delle entrate ha suddiviso le movimentazioni bancarie rinvenute sul conto corrente del contribuente, attribuendole in parte alla Edil Roma s.r.l., sulla base delle date e degli importi rilevati, ed in parte al contribuente. Inoltre, la Commissione regionale ha evidenziato che ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 tali movimentazioni si presumevano attribuite al P., con presunzione legale relativa, senza che questi avesse fornito la necessaria prova contraria, dimostrando che aveva tenuto conto di tali importi nella dichiarazione dei redditi oppure l’irrilevanza delle stesse ai fini di tale dichiarazione. Pertanto, per il giudice di appello tali operazioni sono “normalmente derivate dalla sua attività”, mentre il contribuente non ha fornito prova contraria che “avrebbe dovuto essere specifica, non generica e con riferimento a singole operazioni risultanti dalla documentazione finanziaria”.

La motivazione, quindi, esiste non solo graficamente, ma anche per le argomentazioni logico-giuridiche che sostengono il convincimento del giudice.

3.Con il terzo motivo di impugnazione il ricorrente si duole della “violazione dell’art. 112 c.p.c., per omessa pronuncia su un capo del ricorso”, in quanto il contribuente aveva lamentato nel ricorso di primo grado che un’operazione di Euro 40.000,00 costituiva duplicazione di identico rilievo contestato alla società e rappresentava un prestito alla cugina della moglie, successivamente restituito. Tale questione, rimasta assorbita in primo grado, è rimasta “del tutto ignorata nella sentenza impugnata”, “nella quale non se ne fa minimamente cenno”.

3.1.Tale motivo è infondato.

Invero, il ricorrente, stante l’avvenuto accoglimento integrale del ricorso di primo grado da parte della Commissione tributaria provinciale, avrebbe dovuto riproporre la questione in sede di controdeduzioni in appello, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 56.

Nella specie, il ricorrente neppure allega di avere riproposto la specifica questione nel giudizio di appello, in sede di controdeduzioni, sì da rendere il motivo non autosufficiente.

Inoltre, la Commissione regionale ha accolto interamente l’appello dell’Ufficio sicchè la domanda, anche ove riproposta in sede di appello, deve ritenersi implicitamente rigettata.

4.Non si provvede sulle spese del giudizio di legittimità in quanto l’Agenzia delle entrate non ha svolto attività difensiva.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 1, comma 1 bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 19 dicembre 2019.

Depositato in Cancelleria il 25 novembre 2020