Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 26516 del 30/09/2021

Cassazione civile sez. trib., 30/09/2021, (ud. 12/04/2021, dep. 30/09/2021), n.26516

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. ARMONE Giovanni – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 7352-2015 proposto da:

B.O., C.E., elettivamente domiciliati in ROMA,

VIA ACHILLE PAPA 21, presso lo studio dell’avvocato MARCO TAGLIENTE,

rappresentati e difesi dall’avvocato SANDRO PICCHIARELLI;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente

domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l’AVVOCATURA

GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 529/2014 della COMM. TRIB. REG. UMBRIA,

depositata il 16/09/2014;

udita la relazione della causa svolta nella Camera di consiglio del

12/04/2021 dal Consigliere Dott. GIOVANNI MARIA ARMONE.

Fatto

FATTI DI CAUSA

Rilevato che:

1. i signori B.O. ed C.E., nella qualità di obbligati solidali dell’Associazione dilettantistica Pallavolo Nocera Umbra, ente estinto, propongono ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria dell’Umbria, n. 529/1/2014 del 16 settembre 2014, con cui, in accoglimento dell’appello dell’Agenzia e in riforma della decisione della Commissione tributaria di I grado, è stato respinto l’originario ricorso avverso un avviso di accertamento volto al recupero dell’IVA e altro per l’anno d’imposta 2006;

2. il ricorso è affidato a tre motivi;

3. l’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Considerato che:

1. con il primo motivo di ricorso, parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, la violazione e la falsa applicazione della L. 13 maggio 1999, n. 133, art. 25, comma 5;

4. con il secondo motivo di ricorso, parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, la violazione e la falsa applicazione della L. 16 dicembre 1991, n. 398;

5. con il terzo motivo di ricorso, parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, la violazione e la falsa applicazione del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 69, comma 2;

6. i primi due motivi, da trattarsi congiuntamente in ragione della loro stretta connessione, sono infondati;

7. essi ruotano entrambi intorno all’interpretazione della L. n. 133 del 1999, art. 25, comma 5, nel testo “ratione temporis” vigente e come modificato dalla L. 21 novembre 2000, n. 342, art. 37, comma 2, lett. a), il quale prevedeva quanto segue: “5. I pagamenti a favore di società, enti o associazioni sportive dilettantistiche di cui al presente articolo e i versamenti da questi effettuati sono eseguiti, se di importo superiore a Lire 1.000.000, tramite conti correnti bancari o postali a loro intestati ovvero secondo altre modalità idonee a consentire all’amministrazione finanziaria lo svolgimento di efficaci controlli, che possono essere stabilite con decreto del Ministro delle finanze da emanare ai sensi della L. 23 agosto 1988, n. 400, art. 17, comma 3. L’inosservanza della presente disposizione comporta la decadenza dalle agevolazioni di cui alla L. 16 dicembre 1991, n. 398, e successive modificazioni, recante disposizioni tributarie relative alle associazioni sportive dilettantistiche, e l’applicazione delle sanzioni previste dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 11, recante riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi”;

8. la “ratio” della norma è evidente; essa ha lo scopo di rendere tracciabili i movimenti di denaro da e verso gli enti ivi indicati, onde evitare forme di evasione fiscale; quanto alle modalità che garantiscono la tracciabilità, la disposizione in esame ne individua alcune, rimandando a un successivo decreto attuativo il compito di specificarne altre (benché emanato prima della riformulazione dell’art. 25 ad opera della L. n. 342 del 2000, tale decreto sembra individuabile nel D.M. Ministero delle finanze n. 473 del 1999, che all’art. 4, ha specificato che i versamenti e i prelevamenti di cui all’art. 25, sono eseguiti tramite conti correnti bancari o postali intestati all’associazione sportiva o mediante carte di credito o bancomat);

9. nella specie, la CTR ha motivato il proprio rigetto dell’originario ricorso dei contribuenti con il fatto della “mancata prova documentale delle transazioni effettuate superiori ad Euro 516,00, per la presenza di operazioni segnalate non giustificabili”;

10. da tale frase si evince che la CTR, diversamente da quanto sostenuto dai ricorrenti, non ha negato la veridicità o la effettività delle transazioni, ma ha accertato l’assenza di prova documentale in ordine alle modalità di pagamento delle transazioni stesse;

11. tale assenza è proprio ciò che rende difficoltosa la tracciabilità delle operazioni e che fa dunque presumere la sottrazione di redditi all’imposizione;

12. il caso in esame è diverso da quello affrontato da Cass. 09/08/2016, n. 16751, con conseguente inapplicabilità dei principi ivi affermati;

13. in quell’occasione, infatti, a fronte di una contestazione mossa all’ente relativa alla mancata indicazione, nelle movimentazioni bancarie, dei dati relativi al percipiente, all’erogante e alla causale, la S.C. ha condivisibilmente affermato che l’art. 25, comma 5, non impone simili dettagli, ma reputa sufficiente l’utilizzo di mezzi di pagamento che, come appunto il bonifico bancario, consentano la tracciabilità, anche in assenza di dati che consentano di instaurare l’immediata corrispondenza tra il bonifico effettuato e l’operazione commerciale eseguita, dunque anche semplicemente attraverso un raffronto tra l’importo tracciato e quello della transazione riferibile all’ente;

14. nella specie, invece, a mancare del tutto e’, secondo quanto accertato dalla CTR in via di fatto e dunque in modo insindacabile in sede di legittimità, la prova documentale della provvista delle operazioni compiute;

15. pertanto, non può addebitarsi alla CTR una violazione o una falsa applicazione dell’art. 25, comma 5, avendo essa correttamene riscontrato l’inosservanza delle previsioni dettate da tale disposizione in materia di tracciamento dei pagamenti;

16. da ciò consegue l’infondatezza dei primi due motivi;

17. l’inosservanza dell’art. 25, comma 5, comportava infatti, nel testo “ratione temporis” vigente, non solo l’applicazione di sanzioni amministrative, ma anche la decadenza dalle agevolazioni previste dalla L. n. 398 del 1991;

18. correttamente pertanto la CTR ha escluso che l’associazione contribuente potesse usufruire del regime agevolativo di determinazione dell’IVA e della detrazione forfettaria di tale imposta, previsto dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74, e richiamato a tale scopo dalla citata L. n. 398 del 1991, art. 2;

19. come del resto riconoscono gli stessi ricorrenti a pag. 15-16 del ricorso, sia pure per trarne conseguenze a sé favorevoli, esiste un nesso diretto tra il rispetto della L. n. 133 del 1999, art. 25, comma 5, e il regime agevolativo di determinazione forfettaria dei tributi;

20. non può portare a diverse conclusioni quanto osservato dai ricorrenti alle pag. 16-17 del ricorso, allorché gli stessi invocano l’applicabilità del nuovo regime introdotto dal D.Lgs. n. 175 del 2014, art. 29, che ha esteso alle prestazioni di sponsorizzazione la possibilità di detrazione forfettaria dell’IVA al 50%;

21. tale modifica normativa è irrilevante, non solo perché essa consiste in un ampliamento di un regime agevolativo ed è dunque inapplicabile ad attività svolte prima della sua entrata in vigore, ma soprattutto perché l’estensione del regime agevolativo presuppone come risolto in senso positivo il dubbio concernente l’applicabilità nella specie di detto regime, ciò che è stato invece escluso alla radice dal fatto che l’associazione sportiva contribuente era decaduta da ogni agevolazione per effetto dell’inosservanza dell’art. 25, comma 5, citata;

22. né appare rilevante il fatto che, nelle more del giudizio di cassazione, sia intervenuto il D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158, che ha abrogato, a decorrere dal 1 gennaio 2016, proprio l’inciso contenuto nell’art. 25, comma 5, di cui si discute nel presente giudizio: “la decadenza dalle agevolazioni di cui alla L. 16 dicembre 1991, n. 398, e successive modificazioni, recante disposizioni tributarie relative alle associazioni sportive dilettantistiche, e”;

23. tale abrogazione non investe infatti una misura sanzionatoria, bensì una diversa misura, consistente nella decadenza da un beneficio agevolativo;

24. si attagliano all’ipotesi qui esaminata le conclusioni cui sono giunte le Sezioni unite di questa Corte in una fattispecie analoga, in cui lo “ius superveniens” aveva abolito non retroattivamente una decadenza da un beneficio agevolativo; in quella occasione, le Sezioni unite hanno escluso che la perdita della agevolazione costituisse una sorta di sanzione impropria e che dunque l’applicazione retroattiva della norma più vantaggiosa per il contribuente fosse espressione del principio del “favor rei”, osservando: “la perdita della agevolazione fiscale non sempre ha natura sanzionatoria. Nella specie, venendo meno il presupposto per l’applicazione di un trattamento agevolato (conduzione diretta del fondo per un periodo minimo), non si applica, per questo, un trattamento fiscale punitivo. Si applica il trattamento fiscale ordinario, collegato al presupposto “normale” della compravendita immobiliare, essendo venute meno le ragioni che giustificavano la deroga al principio della par conditio fiscale. La situazione che ne deriva è di ripristino della parità e non di repressione di un comportamento deviante” (Cass., SU, 28/01/2011, n. 2060);

25. anche nella fattispecie oggetto dei presente giudizio, la norma vigente all’epoca dei fatti non contemplava un trattamento peggiorativo a carico del contribuente, ma escludeva che gli si potesse estendere un regime premiale, il che esclude l’obbligatoria retroattività della norma abrogatrice in nome del principio del “favor rei”;

26. nella parte finale del secondo motivo, poi, i ricorrenti censurano la sentenza della CTR per aver ignorato la richiesta che gli stessi avrebbero avanzato in via subordinata, in caso di mancato accoglimento dei motivi concernenti il regime agevolativo IVA; tale richiesta sarebbe stata quella di ingiungere all’Amministrazione la restituzione o, almeno, la compensazione delle somme pagate a titolo di IRES sull’imponibile forfettizzato;

27. rispetto a tale profilo, può osservarsi che, anche a voler trascurare la circostanza che la doglianza non è ricondotta in modo chiaro ad alcuno dei motivi di cui all’art. 360 c.p.c., essa in ogni caso difetta di autosufficienza, poiché non vengono riprodotti in ricorso i brani della memoria in appello in cui la questione sarebbe stata sottoposta alla CTR, sia pure in via subordinata rispetto al rigetto dell’appello avversario;

28. pertanto, il Collegio non è messo nelle condizioni di valutare la portata dell’omissione che, in termini peraltro assai generici, si addebita alla sentenza impugnata;

29. il terzo motivo è infondato;

30. i ricorrenti invocano la violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 69, comma 2, ma in realtà non colgono la “ratio decidendi” della sentenza impugnata;

31. la CTR non ha infatti rigettato l’originario ricorso dei contribuenti sul presupposto che i membri dello staff tecnico dell’associazione non rientrassero in una delle categorie previste dal combinato disposto dell’art. 67 TUIR, comma 1, lett. m), e dell’art. 69 TUIR, comma 2, anche all’esito della norma d’interpretazione contenuta nel D.L. 30 dicembre 2008, n. 207, art. 35, comma 5, che vi ha ricompreso anche coloro che contribuiscono a “la formazione, la didattica, la preparazione e l’assistenza all’attività sportiva dilettantistica”;

32. la CTR ha ritenuto non provato che i soggetti indicati facessero effettivamente parte dello staff tecnico o, più in generale, che prestassero la propria attività per l’associazione sulla base di contratti di collaborazione o altro;

33. si è trattato dunque dell’accertamento di fatto di un presupposto applicativo della norma in questione, rispetto al quale i ricorrenti non hanno mosso alcuna adeguata critica e che pertanto sfugge al sindacato di questa Corte di legittimità;

34. né può affermarsi, come tentano di fare i ricorrenti a pag. 23 del ricorso, che la questione del legame con l’associazione dei soggetti beneficiari delle erogazioni non fosse mai stata invocata o pretesa nell’originario avviso di accertamento; in realtà, proprio il brano di tale avviso riportato a pag. 22 dello stesso ricorso mostra come l’accertamento si fondi sul fatto che, dei tredici destinatari dei compensi, pretesi componenti dello staff tecnico, “non è stata dimostrata la qualifica di sportivi dilettanti”; già per l’Amministrazione accertatrice mancava in altri termini la prova che i soggetti che avevano ottenuto i compensi avessero i titoli per rientrare in una delle categorie enunciate dalla norma;

35. anche sotto questo profilo il ricorso è dunque infondato e va pertanto rigettato;

36. le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo;

37. ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, sussistono inoltre i presupposti processuali per il versamento, da parte dei ricorrenti, dell’ulteriore importo, a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso principale.

P.Q. M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti in solido tra loro al pagamento delle spese processuali in favore della controricorrente, liquidandole in complessivi Euro 2.300,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulteriore importo, a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 12 aprile 2021.

Depositato in Cancelleria il 30 settembre 2021