Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 26472 del 20/11/2020

Cassazione civile sez. trib., 20/11/2020, (ud. 08/09/2020, dep. 20/11/2020), n.26472

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. GUIDA Riccardo – rel. Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. FRAULINI Paolo – Consigliere –

Dott. PANDOLFI Catello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 12043/2013 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato.

– ricorrente –

contro

PROSER S.R.L., rappresentata e difesa dall’avv. Giuseppe Cristiano,

elettivamente domiciliata in Roma, in Piazza Bologna, n. 6, presso

Fuccio Sanzà Lucia.

– controricorrente, ricorrente incidentale –

Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Sicilia, sezione staccata di Siracusa, sezione n. 16, n. 87/16/2012,

pronunciata in data 14/12/2011, depositata in data 20/03/2012.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’08 settembre

2020 dal Consigliere Riccardo Guida.

Fatto

RILEVATO

che:

1. Proser S.r.l. impugnò, innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Siracusa, l’avviso di accertamento IRES, IRAP, IVA (ed il contestuale atto d’irrogazione delle sanzioni), per il 2005, che rettificava il reddito dichiarato dalla contribuente, sulla base del risultato di una verifica fiscale compiuta dalla Guardia di Finanza di (OMISSIS), che aveva individuato costi indeducibili connessi ad operazioni oggettivamente inesistenti;

2. la C.T.P. di Siracusa (sentenza n. 09/04/2010) accolse il ricorso; la Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, con la sentenza in epigrafe, sull’appello dell’Agenzia, nel contraddittorio della contribuente, ha confermato l’annullamento delle riprese fiscali nn. (OMISSIS) (limitatamente all’importo di Euro 18.636,50) e (OMISSIS), mentre, in parziale accoglimento del gravame, ha ritenuto legittime le riprese nn. (OMISSIS) (limitatamente all’importo di Euro 83.636,50), (OMISSIS), e, conseguentemente, ha quantificato l’IVA di competenza in Euro 22.000,00 (in relazione alle riprese nn. (OMISSIS)) ed ha liquidato la sanzione amministrativa unica in Euro 28.755,00;

3. l’Agenzia ricorre, con cinque motivi, per la cassazione di questa sentenza; la contribuente resiste con controricorso, nel quale propone ricorso incidentale, con tre motivi.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. con il primo motivo del ricorso principale (“Riguardo al capo della sentenza relativo al Rilievo n. 1. 1. Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., in rapporto all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, e, ove occorrer possa, art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4”), l’Agenzia censura la sentenza impugnata per avere ritenuto, con riferimento al rilievo n. 1 (sulla fattura n. (OMISSIS) di Euro 225.000,00, emessa da Sta S.r.l., regolarmente annotata nella contabilità della società verificata), che, “pur permanendo forti dubbi” sull’effettività delle operazioni descritte nel documento fiscale, non fosse stata raggiunta, anche tramite presunzioni, la piena prova dell’inesistenza dell’operazione, con ciò ponendo erroneamente l’onere della prova a carico dell’A.F., senza considerare che, in tema di operazioni oggettivamente inesistenti, detto onere può essere soddisfatto dall’ufficio soltanto con un ragionamento induttivo o presuntivo e che, ove l’Amministrazione fornisca idonei elementi, spetta (poi) al contribuente il compito di provare il contrario, ossia la legittimità e l’effettività dell’operazione;

1.1. il motivo è infondato;

in tema della distribuzione, tra Amministrazione finanziaria e contribuente, dell’onere probatorio, in materia di operazioni oggettivamente inesistenti, questa Corte (Cass. 5/07/2018, n. 17619; conf.: Cass. 04/07/2019, n. 17981), anche di recente, ha avuto modo di precisare che, poichè la fattura, di regola, costituisce titolo per il contribuente, ai fini del diritto alla detrazione dell’IVA e alla deducibilità dei costi, spetta all’ufficio dimostrare il difetto delle condizioni per l’insorgenza di tale diritto;

questa dimostrazione può ben consistere in presunzioni semplici, poichè la prova presuntiva non è collocata su un piano gerarchicamente subordinato rispetto alle altre fonti di prova e costituisce una prova completa, alla quale il giudice di merito può attribuire rilevanza anche in via esclusiva ai fini della formazione del proprio convincimento (Cass. 6/06/2012, n. 9108);

nel caso in cui l’ufficio ritenga che la fattura concerna operazioni oggettivamente inesistenti, cioè sia una mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere da alcuno, e quindi contesti l’indebita detrazione dell’IVA e/o deduzione dei costi, ha l’onere di fornire elementi probatori del fatto che l’operazione fatturata non è stata effettuata (ad esempio, provando che la società emittente la fattura è una “cartiera” o una società “fantasma”) e a quel punto passerà sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate (Cass. 30/10/2013, n. 24426).

quest’ultima prova non può consistere, però, nell’esibizione della fattura, nè nella sola dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, i quali vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di fare apparire reale un’operazione fittizia (ex multis: Cass. 3/12/2001, n. 15228, 10/06/2011, n. 12802);

tornando al motivo d’impugnazione, la C.T.R., attenendosi alle suaccennate regole in punto di ripartizione, tra Amministrazione e contribuente, dell’onere della prova circa l’inesistenza oggettiva delle operazioni, con accertamento in fatto, insindacabile in relazione al parametro del citato art. 360 c.p.c., n. 3, ha negato che l’Amministrazione avesse dimostrato, anche tramite presunzioni gravi, precise e concordanti, la fittizietà delle fatture, che, per altro (come aveva accertato anche il giudice di primo grado), risultavano pagate con tre bonifici bancari;

2. con il secondo motivo (“2. Contraddittoria (quando non anche insufficiente) motivazione della sentenza, in rapporto all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5”), l’Agenzia, sempre in relazione al rilievo n. 1, fa valere la lacuna del percorso argomentativo della sentenza impugnata che ha annullato la suindicata ripresa fiscale, nonostante i “forti dubbi” manifestati dalla C.T.R. sull’effettività dell’operazione, trascurando che il soggetto verificato, per dimostrare che una certa operazione è avvenuta, non può limitarsi a produrre in giudizio i mezzi di pagamento, i quali (ovviamente) sono parte integrante del disegno elusivo, e rilevano come meri indizi da valutare nel contesto generale dell’attività di accertamento, ma deve addurre valide e ulteriori circostanze specifiche (che, nel caso di specie, non sono state fornite), in aggiunta al pagamento di corrispettivi, per superare le risultanze dell’indagine induttiva dell’organo di controllo;

3. con il terzo motivo (“Riguardo al capo della sentenza relativo al Rilievo n. 2. 1. Insufficiente motivazione della sentenza, in rapporto all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5”), l’Agenzia censura la carenza dell’impianto motivazionale della sentenza impugnata, con riferimento al rilievo n. 2 (sulla fattura n. (OMISSIS), di Euro 150.131,49, emessa dalla consorziata c.p. Servizi e Forniture S.r.l.), che si fonda sull’affermazione che, dalla documentazione in atti, risultano il numero di ore di lavoro effettuate e i contributi previdenziali versati per il personale utilizzato, ma ignora, secondo la prospettazione erariale, una serie di circostanze di fatto decisive, ossia che: a) non vi era alcuna ragione per cui la consorziata Proser S.r.l., cui era stata assegnata l’esecuzione di certi lavori di ingegneria da parte del Consorzio Cogest (cui la commessa era stata affidata da ERG Petroli Spa), a sua volta, affidasse detti lavori a c.p. Servizi e Forniture S.r.l., appartenente allo stesso consorzio; b) a sostegno dell’insussistenza delle operazioni di cui alle contestate fatture, oltre ad alcune discordanze temporali in punto di conclusione dei vari contratti, si doveva anche tenere conto che le due società in questione (c.p. Servizi e Forniture S.r.l. e Proser S.r.l.), non soltanto avevano il medesimo oggetto sociale, ma avevano altresì identica sede legale nonchè lo stesso amministratore; c) ai fini del decidere, era priva di pregio la circostanza, valorizzata dal giudice d’appello, secondo cui le due società, che nell’anno in verifica avevano dichiarato “redditi positivi”, non avrebbero tratto alcun vantaggio fiscale (ai fini della dichiarazione IRES) dalla documentazione asseritamente fittizia;

4. con il quarto motivo (“Riguardo al capo della sentenza relativo al Rilievo n. 4. 1. Insufficiente motivazione della sentenza, in rapporto all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5”), l’Agenzia, con riferimento al rilievo n. 4 (sulle fatture n. (OMISSIS) e n. (OMISSIS), di complessivi Euro 61.750,00, emesse da Eurotech S.r.l.), assume che la sentenza impugnata ha ricondotto l’effettività dell’operazione alla circostanza che Eurotech S.r.l., contrariamente a quanto affermato dall’organo di controllo, alla data in cui le prestazioni sarebbero state effettuate, risultava già censita da ERG Petroli S.p.a., e, ancora, alla circostanza che, agli atti di causa, erano state prodotte le fotocopie degli assegni bancari tratti su Banca Intesa;

critica, quindi, la lacuna della motivazione della sentenza impugnata che non ha considerato che, da un controllo incrociato presso la Ero Med, era risultato che Eurotech S.r.l. era stata censita presso ERG Petroli S.p.a. in data (OMISSIS) e che, in sostanza, non esisteva alcun accredito della ditta nello stabilimento nel quale dovevano essere eseguite le prestazioni a favore di Proser S.r.l., per conto di ERG Petroli S.p.a., sicchè, in definitiva, era contraddittoria la motivazione della sentenza, nella parte in cui si attribuiva scarsa rilevanza alla circostanza che il legale rappresentante di Eurotech S.r.l., su espressa richiesta dei verificatori, non fosse stato in grado di indicare i nominativi dei dipendenti che avevano effettuato le prestazioni;

4.1. il secondo, il terzo e il quarto motivo, da esaminare congiuntamente perchè postulano un’identica questione giuridica, sono inammissibili;

va ribadito il fermo indirizzo della Corte (Cass. 07/04/2017, n. 9097, conf.: n. 7921/2011), secondo cui: “Con la proposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l’apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall’analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sè coerente, atteso che l’apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell’ambito di quest’ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l’esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti del proprio convincimento e, all’uopo, di valutare le prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione.”;

nella fattispecie, la sentenza impugnata offre una propria versione dei fatti oggetto della lite ed argomenta di conseguenza, il che la rende incensurabile in questa sede di legittimità;

5. con il quinto motivo (“Sulla statuizione circa le imposte IRAP e IVA 1. Nullità della sentenza per violazione dell’art. 132 c.p.c., in rapporto all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, e ove occorrer possa art. 360 c.p.c., n. 3”), l’Agenzia premette che, nella parte conclusiva della sentenza impugnata, è liquidata l’IVA di competenza (Euro 22.000,00), in relazione alle riprese confermate, ed è determinata la sanzione unica (Euro 28.755,00); imputa, quindi, alla C.T.R. di non essersi pronunciata sull’IRAP e sull’IRES (e non in punto di “IVA” come è scritto, per errore, a pag. 21 del ricorso per cassazione), di avere errato nella quantificazione dell’IVA (ammontante a Euro 38.727,00) e di essere incorsa nel vizio di insufficiente motivazione in punto di determinazione della sanzione unica, per non avere tenuto conto dell’incidenza su di essa della quantificazione e liquidazione dell’IRES e dell’IRAP che, come suaccennato, erano state omesse;

5.1. il motivo è fondato;

la C.T.R. ha (ri)liquidato l’IVA, ma ha omesso di quantificare IRES e IRAP e, ancora, non ha tenuto conto dei riflessi dell’entità di queste due imposte sul quantum della sanzione;

6. con il primo motivo del ricorso incidentale (“1 Motivo Quanto al capo della sentenza relativo alla Ripresa n. (OMISSIS) Violazione e/o falsa applicazione di legge: D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75; D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 19,54 e 55; nonchè artt. 2697,2727,2729 c.c., ed art. 115 c.p.c., (in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3). 2. “Insufficiente motivazione della sentenza, in rapporto all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5”), la società, con riferimento alla ripresa n. (OMISSIS), relativa alla fattura n. (OMISSIS) emessa da Transtar International Trading and Sourcing LLC, di Euro 102.000,00, regolarmente annotata, premette che la sentenza impugnata ha ritenuto soltanto parzialmente fondato il recupero fiscale, nella misura di Euro 83.636,50, che riguarda la parte che il legale rappresentante della società contribuente aveva asserito che fosse stata pagata in contanti, con esclusione, quindi, dell’importo di Euro 18.636,50, pagato con bonifico bancario;

ciò premesso, la società fa valere l’errore di diritto, ed il correlato vizio d’insufficiente motivazione, della sentenza impugnata, in considerazione della mancanza di una specifica norma che imponga che i pagamenti debbano avvenire con bonifico bancario, ferma la constatazione che spetta sull’Amministrazione finanziaria l’onere di dimostrare che le operazioni oggetto delle fatture in realtà non sono mai state effettuate;

7. con il secondo motivo (“2 Motivo Quanto al capo della sentenza relativo alla Ripresa n. (OMISSIS) “Insufficiente e/o omessa motivazione della sentenza, in rapporto all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5”), la società, con riferimento alla ripresa n. (OMISSIS), premette che la C.T.R. ha disconosciuto alcune fatture emesse da ITW S.r.l. nei confronti della contribuente, per un ammontare (imponibile) di Euro 95.000,00, sul presupposto che, secondo la Guardia di Finanza, tutti i lavoratori (eccetto uno) indicati nei time sheets (fogli presenze o schede di lavoro) allegati alle fatture contestate non risultavano essere entrati nella raffineria ERG Petroli S.p.a. nel periodo di riferimento (dal 06/07/2005 al 31/12/2005); imputa alla sentenza impugnata di non avere considerato alcune circostanze obiettive (esposte dalla contribuente sia nel ricorso introduttivo che nell’atto di costituzione in appello), segnatamente: la puntuale indicazione, nei contratti inter partes, delle prestazioni pattuite; che le schede di lavoro erano debitamente compilate e sottoscritte dal responsabile del cantiere, dal cliente e dal lavoratore; l’annotazione delle fatture nella contabilità di ITW S.r.l. e di Proser S.r.l.; il regolare pagamento delle fatture, attestato dagli assegni bancari allegati in copia;

8. con il terzo motivo (“3 Motivo Quanto al capo della sentenza relativo alla Ripresa n. (OMISSIS) “Insufficiente e/o omessa motivazione della sentenza, in rapporto all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5”), la società, con riferimento alla ripresa n. (OMISSIS), connessa all’indeducibilità del costo di Euro 15.000,00, di cui alla fattura n. (OMISSIS), emessa dallo studio di consulenza tecnica Stecar di S.C., premette che la sentenza impugnata ha ritenuto inesistente l’operazione in quanto il titolare dello studio ( S.C.) non aveva il potere di sottoscrivere il piano di sicurezza e coordinamento presentabile all’estero, cui la fattura si riferiva;

critica la decisione della C.T.R. per non avere tenuto conto di alcune circostanze obiettive, ossia che non erano contestati l’effettività della prestazione e il suo pagamento; ancora, che, in fase procedimentale, era stato dimostrato che l’attività dello studio era svolta da periti industriali, e, infine, che, in base alla disciplina di settore, il coordinatore per la progettazione e per l’esecuzione dei lavori deve possedere il diploma di geometra o di perito industriale;

8.1. i tre motivi, suscettibili di trattazione congiunta perchè pongono identiche questioni giuridiche, per altro già affrontate nell’ambito dell’esame dei motivi d’impugnazione dell’Agenzia, sono infondati, quanto al dedotto errore di diritto (prima censura del primo motivo), e inammissibili, quanto al dedotto vizio di motivazione (seconda censura del primo motivo, secondo e terzo motivo);

innanzitutto (infondatezza della prima censura del primo motivo), come dianzi stabilito (cfr. p. 1.1.), la C.T.R. ha fatto corretta applicazione delle regole in tema di distribuzione, tra Amministrazione e contribuente, dell’onere della prova circa l’inesistenza oggettiva delle operazioni cui le fatture si riferiscono; in secondo luogo (inammissibilità delle altre censure), è il caso di ribadire (cfr. p. 4.1.) che la sentenza impugnata offre una certa rappresentazione dei fatti oggetto della lite ed argomenta di conseguenza, e tanto basta a renderla incensurabile in questa sede di legittimità;

9. in conclusione, accolto il quinto motivo del ricorso principale, rigettato il primo motivo, dichiarati inammissibili il secondo, il terzo e il quarto motivo; rigettato il ricorso incidentale, la sentenza è cassata, in relazione al motivo accolto (del ricorso principale), con rinvio alla C.T.R. della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, anche per le spese del giudizio di legittimità.

PQM

accoglie il quinto motivo del ricorso principale, rigetta il primo motivo, dichiara inammissibili il secondo, il terzo e il quarto motivo, rigetta il ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto del ricorso principale, rinvia alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente incidentale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso incidentale a norma dello stesso art. 13, comma 1 – bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 8 settembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 20 novembre 2020