Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 26279 del 20/12/2016

Cassazione civile, sez. trib., 20/12/2016, (ud. 18/07/2016, dep.20/12/2016),  n. 26279

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DOGLIOTTI Massimo – Presidente –

Dott. FERNANDES Giulio – Consigliere –

Dott. MARULLI Marco – Consigliere –

Dott. TRICOMI Laura – Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 3372-2012 proposto da:

ANSECA & PARTNERS SRL in persona del legale rappresentante pro

tempore, elettivamente domiciliato in ROMA LUNGOTEVERE DEI MELLINI

17, presso lo studio dell’avvocato ORESTE CANTILLO, che lo

rappresenta e difende unitamente all’avvocato GUGLIELMO CANTILLO

giusta delega a margine;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 69/2011 della COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST. di

SALERNO, depositata il 09/02/2011;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

18/07/2016 dal Consigliere Dott. LUCIO LUCIOTTI;

udito per il controricorrente l’Avvocato PALATIELLO che si riporta al

controricorso;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

FUZIO Riccardo, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Fatto

RITENUTO IN FATTO

1. Con sentenza n. 69 del 9 febbraio 2011 la Commissione Tributaria Regionale della Campania rigettava l’appello proposto dalla Anseca & Partners s.r.l. avverso la sentenza di primo grado che aveva a sua volta rigettato il ricorso proposto dalla società contribuente avverso l’avviso di accertamento ai fini IVA, IRPEG ed ILOR per l’anno d’imposta 2004, notificato in data 24 giugno 2008, con cui l’Amministrazione finanziaria, annullando e sostituendo altro avviso precedentemente notificato alla contribuente, aveva rettificato il valore di cessione di un immobile venduto in attività d’impresa sulla scorta di una perizia estimativa redatta da un tecnico incaricato dalla predetta società.

1.1. I giudici di appello ritennero legittima la rinnovazione dell’avviso di accertamento precedentemente notificato alla società contribuente, in quanto giustificata dalla sopravvenuta conoscenza della perizia estimativa dell’immobile oggetto di cessione, depositata dall’acquirente in data (4.6.2008) successiva alla notifica del primo atto impositivo (effettuata con raccomandata del 30.5.2008), e ritennero giustificata la pretesa erariale fondata su una perizia proveniente dalla stessa contribuente che attestava un maggior valore dell’immobile ceduto.

2. Avverso tale sentenza la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a sei motivi, illustrati con memoria depositata ai sensi dell’art. 378 c.p.c., cui ha replicato l’intimata con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Con il primo motivo la società ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la violazione dell’art. 112 c.p.c.

Sostiene che la CTR avrebbe omesso di pronunciare sul motivo di ricorso proposto in primo grado e reiterato in grado di appello con cui aveva dedotto la violazione da parte dell’Amministrazione finanziaria delle disposizioni di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, le quali, nella versione vigente nell’anno 2004, cui risaliva l’atto di compravendita immobiliare oggetto di verifica fiscale, non consentivano la rideterminazione del prezzo di cessione dell’immobile sulla base del c.d. “valore normale” del bene ceduto, risultante da una perizia estimativa dell’immobile redatta da un tecnico nominato dalla stessa società contribuente, che, ai sensi della L. n. 244 del 2007 (legge finanziaria del 2008), art. 1, comma 265, poteva essere considerata alla stregua di presunzione semplice inidonea da sè sola, senza alcun ulteriore elemento di riscontro, a giustificare la pretesa erariale.

2. Il motivo è fondato.

2.1. La contribuente si duole dell’omessa pronuncia del giudice di appello sulla censura rivolta all’Amministrazione finanziaria per aver utilizzato, ai fini della rideterminazione del prezzo di cessione dell’immobile venduto dalla società contribuente, posto a base dell’avviso di accertamento, il c.d. valore normale del bene e cioè un elemento di valutazione introdotto nel D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, dal D.L. n. 223 del 2006, art. 35, commi 2, 3 e 23 bis, convertito, con modificazioni, dalla L. n. 248 del 2006, ma poi relegato a presunzione semplice dalla L. n. 244 del 2007, art. 1, comma 265, (c.d Finanziaria 2008) per gli atti formati anteriormente al 4 luglio 2006 (come era quello oggetto di verifica) e, quindi, definitivamente eliminato dal corpus della legislazione tributaria ad opera della L. n. 88 del 2009, art. 24, comma 5.

Orbene, sulla domanda di “inammissibilità del metodo accertativo per carenza dei presupposti in violazione al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54”, che la Commissione di appello indica nella parte dedicata allo svolgimento del processo alla lettera “e” dell’elenco delle questioni poste dalla società appellante, non vi è traccia di decisione nella sentenza impugnata, con la conseguenza che deve ritenersi sussistente il vizio denunciato in quanto la CTR non ha dato risposta alla domanda avanzata dalla contribuente, non avendo accertato quale disposizione l’Amministrazione finanziaria abbia in concreto applicato nella rideterminazione del prezzo di cessione dell’immobile venduto dalla società contribuente; in particolare, se abbia, oppure no, attribuito valore di presunzione legale al c.d. valore normale, previsto da disposizioni non applicabili ratione temporis alla compravendita oggetto di verifica (stipulata in data (OMISSIS)), oppure se l’abbia considerata una presunzione semplice – in conformità alla disciplina all’epoca vigente – e corroborata di ulteriori elementi presuntivi.

2.2. Ne consegue che il motivo va accolto e la sentenza cassata con rinvio alla CTR campana che nel riesaminare la vicenda processuale dovrà comunque tenere presente che l’eliminazione del riferimento al c.d. valore normale del bene ad opera della L. 7 luglio 2009, n. 88, art. 24, comma 5, (Legge Comunitaria 2008), è avvenuta “a seguito di un parere motivato del 19 marzo 2009 della Commissione europea, la quale, nell’ambito del procedimento di infrazione n. (OMISSIS), aveva rilevato l’incompatibilità – in relazione, specificamente, all’IVA, ma ritenuta estensibile dal legislatore nazionale anche alle imposte dirette – di tali disposizioni con il diritto comunitario. E’ stato così ripristinato il quadro normativo anteriore al luglio 2006, sopprimendo la presunzione legale (ovviamente relativa) di corrispondenza del corrispettivo effettivo al valore normale del bene, con la conseguenza che tutto è tornato ad essere rimesso alla valutazione del giudice, il quale può, in generale, desumere l’esistenza di attività non dichiarate “anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti”: e ciò – deve intendersi – con effetto retroattivo, stante la ragione di adeguamento al diritto comunitario che ha spinto il legislatore nazionale del 2009 ad intervenire (cfr., anche, circolare dell’Agenzia delle entrate n. 18 del 14 aprile 2010)” (in termini, cfr. Cass. 20419 del 2014).

3. Con il secondo motivo la ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 4, e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57, comma 4, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

Sostiene la società ricorrente che l'”elemento nuovo” idoneo a legittimare l’emanazione di un secondo avviso di accertamento ai sensi delle citate disposizioni, deve avere valenza oggettiva quanto alla sua natura e alla sua effettiva impossibilità di conoscenza da parte dell’Amministrazione finanziaria e che tali caratteristiche non sono attribuibili alla perizia di parte che, benchè “priva di qualsiasi valore probatorio” (pag. 13 del ricorso), è stata utilizzata dall’Amministrazione finanziaria per annullare il precedente avviso di accertamento ed emetterne un secondo, in quanto la stessa non aveva natura oggettiva, trattandosi di mera valutazione compiuta da un tecnico di parte, il cui contenuto neanche poteva rilevare come elemento di novità, trattandosi di valutazione del bene che l’Amministrazione finanziaria avrebbe potuto compiere avvalendosi di propri strumenti di indagine.

4. Il motivo è infondato.

4.1. Invero, le disposizioni censurate sono sempre state interpretate da questa Corte nel senso che la possibilità per l’Amministrazione finanziaria di integrare o modificare un precedente accertamento è subordinata alla sussistenza di “elementi di novità”, i quali devono essere “non soltanto non conosciuti, ma anche non conoscibili dall’amministrazione al momento del precedente accertamento, essendole inibito di valutare differentemente, in un secondo momento (e salvo il caso della strutturalmente diversa azione in autotutela: v. Cass. n. 2531/2002), dati e documenti già a disposizione (ex multis, Cass. n. 14377/2007; n. 10526/2006; n. 451/2002; n. 4164/1995; n. 3888/1988)” (così in Cass. n. 10583 del 2011; analogamente Cass. n. 11421 del 2015).

I giudici di appello hanno fatto corretta applicazione di detto principio rilevando che l’Amministrazione finanziaria soltanto successivamente all’emissione del primo avviso di accertamento era venuta a conoscenza dell’esistenza di una perizia di parte estimativa dell’immobile oggetto di accertamento, che conteneva elementi di valutazione nuovi e diversi rispetto a quelli utilizzati per emettere il primo atto impositivo. Per questa ragione non può essere esclusa l’utilizzazione da parte dell’Ufficio finanziario degli elementi emergenti dalla predetta perizia al fine di integrare l’accertamento precedentemente compiuto, ovviamente senza pregiudizio della successiva verifica della capacità di detti nuovi elementi a sostenere la maggior pretesa tributaria (che è questione posta dalla ricorrente nel quinto motivo), restando indifferente, sul piano dell’ammissibilità della sostituzione del primo avviso di accertamento, la circostanza che gli elementi emergenti da detta perizia di parte siano espressione di una valutazione soggettiva del perito.

5. Con il terzo motivo la ricorrente deduce la violazione degli artt. 2697 e 2735 c.c. e art. 115 c.p.c., comma 1, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

Sostiene che la CTR, in violazione dell’art. 2735 c.c., aveva attribuito valore di confessione stragiudiziale alla stima del tecnico che aveva effettuato una valutazione di stima del bene per conto della contribuente e, in violazione dell’art. 2697 c.c., di avere in tal modo esonerato l’Amministrazione finanziaria dall’onere di fornire la prova del maggior prezzo della compravendita immobiliare, peraltro omettendo, in violazione dell’art. 115 c.p.c., comma 1, di valutare le prove contrarie offerte.

5.1. I motivi di censura proposti con riferimento alla violazione delle dedotte disposizioni civilistiche è infondato.

5.2. Invero, i giudici di appello hanno correttamente utilizzato il valore attribuito all’immobile dal tecnico nominato dalla ricorrente come elemento presuntivo idoneo a giustificare l’integrazione dell’accertamento di maggior prezzo di cessione. La circostanza, poi, che sia stata la stessa Agenzia delle entrate ad acquisire la perizia di parte e a fondarvi il nuovo avviso di accertamento rende giustizia della dedotta violazione dell’onere della prova.

5.3. La censura concernente la violazione dell’art. 115 c.p.c., comma 1, per avere la CTR omesso di valutare le prove contrarie offerte dalla ricorrente, è invece inammissibile per due ordini di ragioni: la prima, perchè la censura è affetta da vizio di autosufficienza in quanto la ricorrente non indica nè trascrive quali “decisive prove” contrarie avrebbe proposto; la seconda, perchè la valutazione degli elementi probatori acquisiti al giudizio e, quindi, la violazione dell’art. 155 codice di rito, è sindacabile in sede di legittimità solo per il vizio di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, (cfr. Cass. n. 15107 del 2013; conf. n. 19064 del 2006).

6. Con il quarto motivo la ricorrente deduce la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d).

Sostiene che la CTR, in violazione della predetta disposizione, ha erroneamente ritenuto sufficiente a fondare l’accertamento analitico-induttivo la sola perizia tecnica estimativa, mera presunzione semplice privo dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

7. Il motivo è infondato.

7.1. Al riguardo va ricordato il principio giurisprudenziale secondo cui “in tema di prova civile conseguente ad accertamento tributario, gli elementi assunti a fonte di presunzione non debbono essere necessariamente plurimi benchè l’art. 2729 c.c., comma 1, il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4, e il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 si esprimano al plurale – potendosi il convincimento del giudice fondare anche su un elemento unico, preciso e grave, la valutazione della cui rilevanza, peraltro, nell’ambito del processo logico applicato in concreto, non è sindacabile in sede di legittimità ove sorretta da motivazione adeguata e logicamente non contraddittoria> (cfr. Cass. n. 656 del 23014; conf. n. 2082 del 2014; n. 8484 del 2009; n.4472 del 2003, in motivazione, Cass. n. 3414 del 1969).

Non sussiste, quindi, la dedotta violazione di legge mentre la correttezza del procedimento logico seguito dalla CTR, censurato come vizio motivazionale, va valutato esaminando il successivo motivo.

8. Con il quinto motivo, dedotto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, la ricorrente si duole della insufficiente motivazione della sentenza impugnata per non avere i giudici di appello spiegato le ragioni che li avevano indotti a ritenere subvalenti quella serie di elementi probatori desumibili dalla documentazione prodotta nel giudizio, tra cui il contratto di mutuo stipulato dall’acquirente per l’acquisto dell’immobile, attestanti un prezzo di cessione del bene decisamente inferiore a quello indicato nell’avviso di accertamento.

9. Il motivo è fondato.

9.1. Invero, la CTR non spiega le ragioni per le quali, nell’accertamento del prezzo effettivo di vendita di un immobile, una consulenza estimativa, seppur proveniente dalla parte cedente, debba essere preferita al dato emergente dal contratto di mutuo stipulato dall’acquirente, e ciò anche alla luce dell’eccessivo scostamento tra le due diverse valutazioni (la stima dell’immobile fatta dal perito è quasi il doppio di quello risultante dal contratto di mutuo, che invece poco si discosta dal valore OMI) e non abbia neanche considerato (non avendovi fatto alcun cenno) la finalità per la quale quella perizia era stata redatta (stando a quanto sostiene la difesa erariale a pag. 11 del controricorso, per iscrizione di un’ipoteca da parte della banca mutuante, che già aveva erogato un mutuo per l’acquisto del garage).

La plusvalenza da cessione di immobili, che è oggetto dell’accertamento compiuto in questi casi dall’Amministrazione finanziaria, va verificata con riferimento al prezzo effettivo di cessione dell’immobile e non ad eventuali ipotetici valori del bene, com’erano quelli dell’OMI, per cui non è sufficiente il dato emergente da una perizia estimativa che non tenga almeno conto della finalità per la quale la stessa è stata redatta.

10. Il sesto motivo, con cui la ricorrente deduce la violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 9, comma 3, e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), nella formulazione vigente al tempo della conclusione del contratto di compravendita dell’immobile, per avere la CTR utilizzato il valore normale del bene determinato ai sensi dell’art. 9 citato, deve ritenersi assorbito dall’accoglimento del primo.

11. Conclusivamente, quindi, vanno accolti il primo ed il quinto motivo, vanno dichiarati inammissibili il terzo ed il quarto motivo, infondato il secondo ed assorbito il sesto, con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio, anche per le spese del presente giudizio di legittimità, alla Commissione Tributaria Regionale della Campania, in diversa composizione.

PQM

La Corte accoglie il primo e quinto motivo di ricorso, dichiara infondato il secondo, inammissibili il terzo ed il quarto, assorbito il sesto, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese del presente giudizio di legittimità, alla Commissione Tributaria Regionale della Campania, in diversa composizione.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della sezione quinta civile, il 18 luglio 2016.

Depositato in Cancelleria il 20 dicembre 2016